臺灣臺北地方法院民事判決 104年度消字第16號原 告 郭伯誠
郭欣怡共 同訴訟代理人 蕭元亮律師被 告 吳佳玲被 告 華銀保險代理人股份有限公司法定代理人 吳金城訴訟代理人 池泰毅律師
崔積耀律師被 告 富邦人壽保險股份有限公司法定代理人 鄭本源訴訟代理人 林峻立律師上列當事人間請求損害賠償等事件，本院於民國105年3月17日言詞辯論終結，判決如下：
主 文原告之訴及假執行之聲請均駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
壹、程序部分按訴之變更或追加，非經他造同意，不得為之。但請求之基礎事實同一者、擴張或減縮應受判決事項之聲明者，不在此限，不在此限，民事訴訟法第255條第1項第2款、第3款定有明文，此乃為擴大訴訟制度解決紛爭之功能，避免當事人就同一訴訟資料另行起訴，浪費當事人及法院之勞力、時間、費用所定。所謂請求之基礎事實同一者，係指變更或追加之訴與原訴之原因事實，有其社會事實上之共通性及關聯性，而就原請求所主張之事實及證據資料，於變更或追加之訴得加以利用，且無害於他造當事人程序權之保障者而言。查，原告起訴時就被告吳佳玲部分依民法第184條第1項後段、第2項規定，就被告華銀保險代理人股份有限公司(下稱被告華銀保代公司)部分依民法第188條第1項規定，就被告富邦人壽保險股份有限公司(下稱被告富邦人壽公司)則依民法第103條、第227條第1項、第226條第1項及消費者保護法(下稱消保法)第22條規定，並聲明：㈠、被告華銀保代公司、吳佳玲應連帶給付原告新臺幣(下同)668萬9,455元，及自起訴狀繕本送達翌日起至清償日止，按年息5%計算之利息。㈡、被告富邦人壽公司應給付原告668萬9,455元，及自起訴狀繕本送達翌日起至清償日止，按年息5%計算之利息。㈢、前二項所命給付，如其中一被告已為給付，其餘被告於該給付之範圍內，免給付之義務。㈣、聲明第一、二項，願供擔保，請准宣告假執行。嗣於民國104年10月21日具狀變更請求權基礎，就被告華銀保代公司部分，追加民法第227條第1項、第226條第1項及消保法第22條規定為請求權基礎(見本院卷二第56頁)。又於104年12月11日具狀變更聲明第一、二項之請求金額為668萬8,470元（見本院卷三第26頁）。經核其所為，係本於同一基礎事實（即被告吳佳玲向原告之父郭達典推銷系爭保險時，有無表示系爭保險之身故保險金免徵遺產稅等情)追加請求權基礎，且就原請求之訴訟及證據資料，於審理繼續進行在相當程度內具有一體性，不甚妨礙被告之防禦及訴訟終結，且變更金額部分亦屬減縮應受判決之聲明，揆諸上揭規定，應予准許。被告華銀保代公司抗辯原告其後主張被告華銀保代公司須依廣告內容，負債務不履行損害賠償責任，不符民事訴訟法第255條第1項規定等語，尚非可採。
貳、實體部分
一、原告起訴主張：
㈠、原告等之父親郭達典於98年10月14日死亡後，其遺產繼承人有配偶王麗淑、長子即原告郭伯誠、長女即原告郭欣怡及次子郭伯銘，嗣郭伯銘於101年4月3日死亡，其死亡時並無配偶子女，故郭伯銘之繼承人為母親王麗淑；而王麗淑另於103年8月10日死亡，故郭達典之繼承人僅剩原告2人，其遺產債權最後自應由渠等繼承及行使權利。又郭達典前於94年6月間經由被告華銀保代公司之受僱人即保險業務被告吳佳玲之推銷，購買被告富邦人壽公司所推出之添財利率變動型養老保險即三多利理財專案，依該保險之廣告文宣內容，其主打3多利，亦即利多1可優於市場利率（增值）、利多2可享有壽險保障（保障）、利多3可享有稅賦優惠（節稅），且強調商品之優勢為：1.依宣告利率計息，獲利穩定：保單價值準備金每年度依宣告利率複利計息，宣告利率最低不低於四行庫之二年期定儲平均利率，最高為四行庫二年期定儲平均利率+1.5%，讓您的財富不縮水；2.長期增值帳戶，儲蓄兼保障：保單價值每年度依宣告利率累計生息，累積越久財富越多，且具有保障功能（身故或完全殘廢保險金）；3.保單可借款，資金運用靈活：有資金需求時，可隨時辦理保單借款、部分解約或解約（滿6年後免解約費用），資金運用靈活；4.退休養老最佳規劃：長期儲蓄累積財富，可提供退休養老生活基金；5.聰明節稅，最佳資產規劃：遺產及贈與稅法第16條第9款規定：人壽保險有指定受益人時，身故保險金不列入遺產總額，免納遺產稅。所得稅法第4條第1項第7款規定：人身保險之保險給付，免納所得稅等語。另於保險單第4頁要保人聲明事項3.提及「要保人……並已詳閱所附之背頁『添財利率變動型養老保險（三多利理財專案）』投保人須知暨保費繳交相關規定」等語，同時於保險單第6頁亦明示：「添財利率變動型養老保險（三多利理財專案）投保人須知」。故郭達典經被告吳佳玲理財節稅之遊說及審閱上開富邦人壽提供之保險文宣後，遂於94年6月20日購買富邦人壽添財利率變動型養老保險（下稱系爭保險）5,000萬元，保險期間至113年6月19日屆滿，並於系爭保單中指定受益人為其子女郭伯誠、郭伯銘及郭欣怡等三人，然被告吳佳玲為符合其內部或被告富邦人壽公司所教授之形式上流程，遂將郭達典所購買的上開保單拆分為20張保單，以每張保單保額均為250萬元，共計20張保單，投保總金額為5,000萬元（計算式：250萬元×20＝5,000萬元），並由郭達典配合簽名，且將保費形式上註明為「彈性繳」，及出具每張首期保險費250萬元，續繳保費為49萬元之收據，合計每張保單之保費為299萬元，然郭達典實際上係於94年6月20日以躉繳之方式一次繳納保費5,980萬元（計算式：【250萬元+49萬元】×20=5,980萬元）。俟郭達典於98年10月14日因病過逝後，原告等向財政部北區國稅局（下稱國稅局）申報渠等父親郭達典之遺產時，認為系爭保險金符合遺產及贈與稅法第16條第9款之規定，屬於免納遺產稅之範圍，故而未向國稅局申報系爭保險金為郭達典之遺產，惟原告郭伯誠、郭欣怡於102年8月間收受國稅局之補稅通知後，始知國稅局將系爭保險金列入遺產，致繼承人即原告郭伯誠、郭欣怡需多繳652萬6,22元（計算式：326萬311元×20×10%=6 52萬6,22元)之遺產稅，原告郭伯誠不服上開國稅局核定補稅之通知，於102年9月提出復查申請，卻遭國稅局於103年5月8日以系爭保險違反保險原理及投保常態，並無保險法第112條及遺產及贈與稅法第16條第9款之免徵遺產稅規定適用等語，駁回原告郭伯誠復查之申請，原告等因認本件已無勝算，且認為錯不在於國稅局，故未再提起訴願而告確定。此外，原告等均係因系爭保險金遭國稅局課稅之事實，始知悉系爭保險實為儲蓄型保險之衍生商品，以躉繳方式繳交保險費，不得免徵遺產稅，且於94年6月前，稅捐機關實務及行政法院即就此部分有明確之見解，被告吳佳玲為被告華銀保代公司基隆分行之保險業務員，對此業務上之實務見解基於其專業身分當無不知之理，渠等卻於推銷系爭保險時，為達郭達典投保以賺取商業利益之目的，竟罔顧專業倫理，提出上開經被告富邦人壽公司審核通過之文宣，並告知購買系爭保險商品，可節省遺產稅，誤導郭達典確信購買系爭保單可免繳遺產稅，致郭達典因誤信其節稅之效果而投保，另被告富邦人壽公司明知系爭保險並無免徵遺產稅之適用，竟在文件形式偽造郭達典非躉繳保費之虛偽業務上文書，企圖欺騙投保人及國稅局，是被告等之行為與原告等嗣後遭國稅局多課徵遺產稅所受之損害間均有因果關係。再者，被告吳佳玲既係服務於被告華銀保代公司基隆分行之保險業務人，其自符合保險法第8條之1所稱之保險業務員，且主管機關依保險法第177條規定授權制定保險業務員管理規則，於郭達典投保之94年6月間，該規則第20條第1、5款（現行法則移列為第19條第1項第1、5款）規定之內容，即係基於要保人、被保險人及如受益人等保險契約中相關第三人權益之保護，所為對保險業務員招攬行為之規範，當屬民法第184條第2項規定之保護他人法律。原告郭伯誠、郭欣怡之被繼承人郭達典為系爭保險之要保人，自屬上開保險業務員管理規則規定之保護範圍。且被告吳佳玲於94年6月20日向郭達典招攬系爭保險時，確實出示載有「3多利：可優於市場利率（增值）、可享有壽險保障（保障）、可享有稅賦優惠（節稅）；優勢5：聰明節稅，最佳資產規劃」等語之文宣資料，陳稱系爭保險於被保險人身故時，依遺產及贈與稅法第16條第9款規定，保險金可免徵遺產稅，一方面可保本理財收取年報酬率3%之利息，另一方面於身故時，子女又可免繳遺產稅，致郭達典確信如此規劃確可穩定理財免繳遺產稅，足見被告吳佳玲實以誇大不實之方法招攬保險，自已違反保護他人之法律，爰依民法第184條第1項後段、第2項規定，請求被告吳佳玲對郭達典之繼承人即原告負損害賠償責任。另被告華銀保代公司係被告吳佳玲為本案推介、招攬系爭保險時之僱用人，明知系爭保險以被告富邦人壽公司之操作方式並無法節省遺產稅，仍配合被告富邦人壽公司印製文宣，並透過業務人員被告吳佳玲招攬不知情之高端客戶，藉以謀利，亦應依民法第188條第1項前段之規定，對原告等因而所受之損害，與被告吳佳玲負連帶賠償責任。另100年6月19日公布施行之金融消費者保護法第3條第1項、第4條第1項規定已明確定義保險業為金融服務業，而接受金融服務業提供商品或服務之人為金融消費者。且金融消費者保護法第8條第1項亦有與消費者保護法（下稱消保法）第22條類似之廣告責任規定，是以於金融消費者保護法公布施行前，所有金融消費之行為，即有消保法之適用。本件被告富邦人壽公司推出系爭保險後，除自行銷售該項商品外，另委由被告華銀保代公司代為銷售，是被告富邦人壽公司、華銀保代公司均符合消保法所規定企業經營者之定義，而有消保法之適用。又行政院消費者保護委員會(下稱消保會)副秘書長即訴外人黃明陽曾於96年2月5日出刊之「消費者保護研究（十二）」輯中發表「保險消費權益之探討」乙文，亦已明確認定保險消費關係有消保法之適用，此情形另有財政部85年9月18日所發台財保字第000000000號函之內容可佐，均足證早在金融消保法施行前，保險業從事保險招攬之行為係屬消保法適用範疇，被告華銀保代公司自應依廣告之內容履行債務。此外，郭達典所投保之系爭保險雖係透過被告華銀保代公司基隆分行之保險員即被告吳佳玲所招攬，惟最後仍係與被告富邦人壽公司簽約，可認被告華銀保代公司係被告富邦人壽公司之代理人，是依民法第103條規定，被告華銀保代公司於代理權限內，以被告富邦人壽名義所為之意思表示，直接對本人即被告富邦人壽公司發生效力，故被告華銀保代公司於推介系爭保險商品時所提出之廣告文宣，不論是否經被告富邦人壽公司審核或授權，該廣告文宣均應等同於被告富邦人壽公司所提出，被告富邦人壽公司亦應依廣告之內容履行債務，而系爭保險商品之身故保險金實際上無法依廣告之內容免徵遺產稅，業據國稅局之復查決定書及行政法院判決見解認定，已如前述，顯見被告華銀保代公司、富邦人壽公司無法依廣告文宣內容履行債務，核屬可歸責於渠等之不完全給付，且依本件債之本旨，投保系爭保險不能免徵遺產稅部分係屬不能補正，爰依消保法第22條規定、民法第227條第1項及第226條第1項規定，請求被告華銀保代公司、富邦人壽公司對原告就系爭保險之保險金遭國稅局課徵遺產稅之損害負債務不履行賠償責任。復依國稅局核定新增之遺產為6,868萬9,940元，其中系爭保險之身故保險金為6,520萬6,220元，遺產稅率為10%，原告等就系爭保單需多繳652萬622元(計算式：6,520萬6,220×10%=652萬622元)之遺產稅，另國稅局因遲繳遺產稅核加之利息為17萬6,815元，就系爭保單加計利息之部分為16萬7,848元(計算式：6,520萬6,220元÷6,868萬9, 940元×17萬6,815元=16萬7,848元)，故原告之損害共計為668萬8,470元（計算式：652萬622元+16萬7,848元=668萬8,470元)。為此，爰依前揭法律規定，提起本件訴訟。並聲明：㈠、被告華銀保代公司、吳佳玲應連帶給付原告668萬8,470 元，及自起訴狀繕本送達翌日起至清償日止，按年息5%計算之利息。㈡、被告富邦人壽公司應給付原告668萬8,47 0元，及自起訴狀繕本送達翌日起至清償日止，按年息5%計算之利息。㈢、前二項所命給付，如其中一被告已為給付，其餘被告於該給付之範圍內，免給付之義務。㈣、聲明第一、二項，願供擔保，請准宣告假執行。
㈡、對被告抗辯之陳述：郭達典雖係於94年6月20日投保系爭保險，惟郭達典於投保當時係經被告吳佳玲以被告富邦人壽公司提供之3多利理財專案廣告文宣為招攬，一直認為系爭保險金有遺產及贈與稅法第16條第9款免徵遺產稅之適用，故於投保當時郭達典及原告等實際上尚不知未來有損害發生之可能，而侵權行為損害賠償請求權既係以實際受有損害為成立要件，則本件因侵權行為所受之損害，應自財政部將系爭保險金計入遺產總額課稅時始發生，故被告華銀保代公司主張本件侵權行為損害賠償請求權已罹於時效，洵不足採。又郭達典投保之系爭保險均約定保險期間至113年6月19日屆滿，其契約之性質自屬繼續性契約，故侵權行為時效起算點即非自被保險人郭達典投保時起算，且原告係於102年9月間因國稅局之補稅通知始發現本件侵權行為之事實，並於2年提起訴訟，亦未罹於時效。又依原告郭伯誠與被告吳佳玲、富邦人壽公司之代表就系爭保險被國稅局課徵遺產稅乙案開會之錄音譯文內容所示，足認關於系爭保險之拆單及將1張保單分別開立2次收據等情形，均係被告吳佳玲經被告富邦人壽公司及華銀保代公司授意所建議，目的亦係在規避國稅局將系爭保單以實質課稅原則認定為被保險人之遺產。另系爭保險之名稱為「富邦人壽添財利率變動型養老保險」（三多利理財專案），而被保險人即郭達典所繳之保費為每張299萬，保費繳付後之資金運用方式則係由保險公司決定，非被保險人決定，且其身故保險金保單價值之計算係以已繳保險費、保險金額及保單價值準備金三者選定較高者認定，具有保證給付之特色，而系爭保單之週年宣告利率係以不低於臺灣銀行、第一銀行、合作金庫及中央信託局於宣告當時之上月月初牌告之二年定期儲蓄存款最高利率之平均值，不高於四大行庫上月月初牌告之二年定期儲蓄存款最高利率之平均值加1.5%，亦即宣告利率比定存利率更高之意，且其廣告文宣上係載明依宣告利率計息，獲利穩定等語，故有保障，是系爭保險之性質應為傳統型、變動利率人身保險商品，顯非屬投資型保險。復依財政部85年9月18日所發台財保字第000000000號函之內容可知，早在金融消費者保護法施行前，保險業從事保險招攬之行為係屬消保法適用範疇，且被保險人郭達典購買系爭保險之目的除係基於保障其老年能有舒適之生活外，亦為其所指定之受益人即原告等之生活提供保障，自為滿足被保險人及受益人生活慾望之行為，即符合消保會84年4月6日台84消保法字第351號函所稱消費之定義，又郭達典購買系爭保險後，亦應由被告富邦人壽公司提供系爭保險契約所強調之優勢為郭達典或其受益人提供給付或服務，是郭達典購買系爭保險後即得到系爭保險契約之保障，自無再由該購買系爭保險契約之消費行為再為生產之情形，亦屬上開函文所稱之最終消費，故郭達典購買系爭保險之行為，應屬消保法所稱之「消費」，而有消保法之適用無疑，被告富邦人壽公司、華銀保代公司自應依系爭廣告之內容履行債務。復郭達典並非專業投資機構，系爭保單亦非具有投資風險之有價證券或衍生性金融商品之買賣，依金管會100年12月12日金管法字第00000000000號函解釋意旨，本件保險商品之買賣自屬金融消費之範疇。從而，所謂金融服務之消費者，無論依消保法或金融消費者保護法之規定，所謂消費行為均屬非具有投資風險之投資行為。是以，系爭保單之設計，依被告富邦人壽公司之意，係在終身養老保障之用，既非投資型保單，被保險人或受益人所得之利益，亦在所投入保費之上，完全無風險，自屬消保法之消費行為，被告富邦人壽公司、華銀保代公司提供系爭保險商品服務時，自應遵守消保法第22條之廣告責任規定。再者，被告等雖以損益相抵為抗辯，主張本件縱有損害，原告之請求亦應扣除投入保費5,980萬元與身故保險金6,520萬6,220元之收益540萬6,220元云云，然倘依被告等之主張，則被保險人所交付予被告富邦人壽公司保險之保費，於該公司用以收益之4年又4個月期間竟無分文利息，顯與現行經濟社會之運作相違。此外，本件被保險人所承購債券之綜合平均利率約為4.77%，顯見被保險人若未購買系爭保單，依其投資常習，尚可獲取至少比定存利率更高之利息，而被告等損益相抵之計算方式，竟僅以原告替父親取回投入保費5,980萬元為計算標準，故意忽略被保險人於4年又4個月以5,980萬元所可能取得之正常孳息，益證被告等計算損益相抵之方式，至為荒謬，並無足採。又依被告華銀保代公司提出之郭達典單張保單暨假設狀況之資料係專業計算之表格，原告本無法辯認其真偽，無從就形式上真正表示意見。況且，縱被告所提之前揭資料為真，其所示之危險保額、保險成本、增加保價金等數字亦係保險專業人士所計算，一般人應無從得知該數字如何計算而出，更遑論係當時投保年齡已為71歲之郭達典，故被告華銀保代公司主張系爭保險之投保方式，保險成本較低，因所繳保費較高，保單價值準備金累積之速度亦較快，此即為郭達典以該方式投保之主要原因云云，顯為被告華銀保代公司事後推測之詞，且無法證明當時被告吳佳玲向郭達典招攬系爭保險時，係以上開數字向郭達典為說明後，郭達典始購買系爭保險。又依被告富邦人壽公司所推出，而由被告華銀保代公司代為銷售之「富邦人壽金鑽168還本終身保險」商品，其中注意事項第11點所示之內容可知，被告富邦人壽公司現於銷售類似保單時，其注意事項與系爭廣告之內容不同，益證系爭廣告業已對購買商品之相對人，明示遺產稅確可免繳等語。
二、被告吳佳玲、華銀保代公司則以：
㈠、原告主張被告吳佳玲之侵權行為發生於00年0月間，然原告遲至104年7月6日始提起本件訴訟，請求被告吳佳玲及被告華銀保代公司連帶負侵權行為損害賠償責任，斯時距原告主張之侵權行為時點已逾10年，依民法第197條第1項規定，本件侵權行為損害賠償請求權自已罹於時效。又原告既自承其係依繼承關係繼受取得郭達典對被告吳佳玲及被告華銀保代公司之侵權行為損害賠償請求權，是其主張本件侵權行為之時效應自國稅局將系爭保險給付計入遺產總額課稅時即102年9月起算，亦顯係違反繼受取得之債權時效應連同前手合併計算之法理，更與民法第197條第1項後段規定不符。此外，郭達典於98年10月14日死亡，郭達典死亡當下，其權利能力已喪失，被告吳佳玲自無法於102年9月間，對當時業已死亡之郭達典為侵權行為，可見原告上開主張顯與法不合。再者，系爭保險是否屬繼續性契約，僅影響基於契約關係所生債權債務之時效起算點，而侵權行為損害賠償請求權係獨立之請求權基礎，該權利之時效起算，須依民法第197條之規定，自與系爭保險是否屬繼續性契約毫無關連，是原告據此主張侵權行為之時效非自郭達典投保時起算，顯有誤會。
㈡、施文森、江朝國及林群弼等保險法學者均認為受益人係基於保險契約，原始取得對於保險人之保險金請求權，受益人之保險金請求權，並非繼承要保人對於保險人之權利，故保險法第112條及遺產稅及贈與稅法第16條第9款方規定人壽保險金免納遺產稅，是國稅局復查決定書認定系爭保險給付為繼承標的，顯與保險法第5條及前揭規定，甚至係保險法學者之見解不符。又依系爭保險契約之DM背面所載，如保險金額達300萬以上時，所繳保費為保險金額乘以90%，且依系爭保險契約第2條第6項約定所示，實際保險成本數額須以「危險保額」乘以「保險成本費生」加以計算，而系爭保險契約第8條則另約定危險保額之計算方式為「身故保險金」減去「保單價值準備金」，是郭達典以系爭保險契約中之投保方式投保，保險成本較低，且因所繳保費較高，故保單價值準備金累積速度亦較快速，此即為郭達典以此方式投保之主要原因。再者，被告吳佳玲確實未向郭達典保證系爭保險無庸繳納遺產稅，且郭達典投保時所填具之要保書僅告知其具有高血壓，並未說明其患有其他疾病，而被告吳佳玲及被告華銀保代公司並非公權力機關，無法向醫院或健保局調閱郭達典之就醫記錄，故倘郭達典未主動告知，渠等亦無從查知其患有腎病，則當不得以郭達典帶重病投保致系爭保險給付遭國稅局課徵遺產稅為由，認定被告吳佳玲招攬系爭保險時有違反保險業務員管理規則第19條第1項第1、5款之情形。另由郭達典所購買「債券附買回交易」（下稱RP)之交易紀錄可知，單日多筆下單本為郭達典之習慣，而其於94年6月間購買系爭保險當時，其為求解約方便，亦主動指示被告吳佳玲以相同方式購買系爭保險，然因系爭保險之保險金額如超過300萬元，保險成本將大幅提升，且保單價值準備金累積速度較慢，故經被告吳佳玲詢問被告富邦人壽公司，該公司回覆告知上開事項後，郭達典最後仍選擇以20張保單，每張保單保費為299萬元之方式投保，是此投保方式為郭達典自行決定，並非被告吳佳玲避免國稅局追查而指使。此外，依系爭保險契約第12條第1項約定，郭達典身故後，系爭保險受益人可領取之身故保險金，為「已繳保險費」、「保險金額」或「保單價值準備金」三者金額較高者，保險金額並非給付身故保險金之唯一基準，國稅局未詳察系爭保險契約內容，遽以約定保險金額低於保費為由，始誤認郭達典投保目的係為規避遺產稅，然倘郭達典購買系爭保險之目的係在於規避遺產稅，則其理當將大部分資產皆配置於系爭保險，如此始得確實達成規避遺產稅之功能，惟觀諸郭達典之資產總額與投保金額，其投保金額未至其全部資產之10%，其超過90%之資產皆依法繳納遺產稅，顯見郭達典投保系爭保險之目的確實不在於規避遺產稅。又系爭保險契約第9條就終止契約時富邦人壽須返還解約金之約定，僅為保險法第119條第1項之重申，被告富邦人壽公司將保險法之條文納為保險契約之內容，當無任何違反保險契約原理或保險目的之處。另系爭保險之滿期保險金，其給付條件為「郭達典於民國113年6月19日（保險期間屆至之日）仍生存」，給付金額則為「滿期當時之保單價值準備金」，然於保險期間屆至之日，郭達典將屆高齡90歲，無人可保證郭達典如生存至斯歲時，其仍能保有如同投保時之資產，而滿期保險金得使郭達典之老年生活有所依靠，當具有分散其老年生存風險之目的及功能。復滿期保險金之給付金額為「滿期當時之保單價值準備金」，已如上述，而系爭保險之保單期間為19年，如以宣告利率2.9%計算，每張保單滿期時之保單價值準備金約500萬，20張保單之價值準備金則約為1億元，此與郭達典所繳保費5,980萬，差異高達4,000萬元，由上開鉅額差異可知，滿期保險金並非實質上返還保費。況且，系爭保險之條款內容皆經主管機關保險局審核通過，可證系爭保險並無任何違反保險原理之情事。復保險法第112條及遺產及贈與稅法第16條第9款規定並無「避免被繼承人為保障並避免其家人因其死亡致失去經濟來源，使生活陷於困境」之適用要件，故國稅局以此為由排除前揭規定適用，顯然係增加法所無之限制，違法租稅法律主義甚明。綜上可知，系爭保險之條款內容並無任何違法或違反保險原理之處，國稅局未實際暸解系爭保險契約之內容，遽認定郭達典係為規避遺產稅而投保系爭保險，就事實認定已有違誤。更遑論，國稅局認定系爭保險給付為繼承標的，亦與保險法及遺產及贈與稅法之規定不符，國稅局之課稅處分及復查決定書認事用法具有上開諸多違誤，原告本應循行政爭訟程序加以救濟，惟其竟自行放棄救濟機會，致始課稅處分確定，則此不利益結果應由原告自行承擔。再者，被告吳佳玲招攬系爭保險時，保險法及遺產及贈與稅法皆規定人壽保險金免納遺產稅，保險學者亦無不同見解，時任保險局長黃天牧甚至公開表示：「投資型保單不論是保障或是投資部分，都算是保險給付，按照法令規定應該是免稅。」，且實質課稅原則係於98年5月13日始增訂於稅捐稽徵法第12條之1，被告吳佳玲於94年6月招攬系爭保險當時，確實無從預見稅捐稽徵法將增訂該原則，以改變過去法令規定及實務認知。甚且，被告吳佳玲於國稅局變更見解後即向郭達典為風險告知，顯見其已盡應有之努力而無不為說明之情形。又大法官釋字第420號解釋係針對獎勵投資條例第27條所為之解釋，其效力本不及於保險法及遺產及贈與稅法之相關規定。綜上，顯見被告吳佳玲於94年6月間向郭達典招攬系爭保險時並無任何故意欺瞞或不實說明之處，遑論有致郭達典陷於錯誤而訂約，侵害郭達典締約意思自由之情形。復依保險法第177條及保險業務員管理規則第1條規定可知，保險業務員管理規則旨在規範主管機關對於保險業務員資格取得、登錄、撤銷登錄、教育訓練等行政監理事項，該規定並非為保護要保人所設，此由該管理規則第19條係行政處罰之規定，亦可知悉，故保險業務員管理規則應非民法第184條第2項所稱保護他人之法律無疑，原告主張被告吳佳玲違反該管理規則保險，構成民法第184條第2項之侵權行為，應無理由。又依98年1月21日修正之遺產及贈與稅法第1條第1頊及第6條規定可知，遺產稅係以中華民國國民死亡時遺有財產為要件，且該稅之納稅義務人為遺囑執行人、繼承人、受遺贈人或遺產管理人，非被繼承人，是被告吳佳玲向郭達典招攬系爭保險，甚或係郭達典投保時，系爭遺產稅納稅義務根本尚未發生，且系爭遺產稅納稅義務人為郭達典之繼承人，非郭達典本人，顯見郭達典並未受有納稅義務之損害，不符民法第184條第2項侵權行為之構成要件，原告當無從繼承郭達典對被告吳佳玲及被告華銀保代公司之侵權行為損害賠償請求權。此外，原告係依遺產及贈與稅法之規定，而負有繳納遺產稅之義務，該義務之產生，並非被告吳佳玲招攬行為所致，亦即不論有無被告吳佳玲之招攬行為，僅須原告繼承郭達典之遺產，原告即須依法繳納遺產稅，是原告納稅義務與被告吳佳玲之招攬行為間並不具相當因果關係，自不符合民法第184條第2項之構成要件。
㈢、被告華銀保代公司為華南銀行百分之百轉投資設立之子公司，為擴展被告華銀保代公司銷售通路，即由華南銀行提供營業場所、辦公設備及人力等，而由其行員即被告吳佳玲登錄為被告華銀保代之保險業務員，以向華南銀行客戶招攬保險，而被告吳佳玲須於促成保險契約之締結並收取保險費後，被告華銀保代公司方有給付佣金報酬予被告吳佳玲之義務。可見被告吳佳玲與被告華銀保代公司間，乃著重於一定工作之完成，被告吳佳玲並非機械性地依據被告華銀保代公司指示提供勞務，故渠等間應係成立承攬契約，而非僱傭契約。依民法第189條規定，定作人即被告華銀保代公司對於承攬事項之執行，不負損害賠償責任。況且，被告吳佳玲招攬系爭保險之行為並不構成民法第184條第2項之侵權行為，已如上述，則被告華銀保代公司亦無須依民法第188條第1項規定，負連帶損害賠償責任。又消保法所稱之消費關係，應指為達成食、衣、住及行等人類欲望，而不再用於生產情形下之「最終消費」而言，故郭達典投保系爭保險之目的係在於藉由保單價值準備金之累積，以獲取其長期養老之資本，自與「最終消費」之目的有所不同，尚難認其屬消保法第2條所稱之消費者，故本案應無消保法第22條之適用。另被告華銀保代公司乃保險代理人公司，而非保險經紀人公司，其經營保險代理業務，而依據代理契約或授權書代理被告富邦人壽公司與郭達典所成立之系爭保險契約，依保險法第8條及民法第103條第1項規定，系爭保險契約僅存在於郭達典及被告富邦人壽公司間，被告華銀保代公司與郭達典間自無契約關係存在，郭達典即不得依債務不履行規定，向被告華銀保代公司請求損害賠償，而原告亦無從繼承郭達典對該公司之債務不履行損害賠償請求權。另被告吳佳玲與原告間亦無任何契約關係，其理由亦同於原告與被告華銀保代公司間之情形，是被告吳佳玲亦無庸對原告負擔債務不履行損害賠償責任。縱認被告吳佳玲及被告華銀保代公司須負損害賠償責任，然依國稅局104年12月4日之函文所載，郭達典遺產免稅額為1,200萬元，扣除額為691萬元，合計為1,891萬元，而依系爭保險給付(計6,520萬6,220元)與郭達典全部遺產(暫先列入系爭保險給付，計6億5,857萬313元）之比例計算，就系爭保險給付部分，可享之免稅額及扣除額應為187萬2,313元（計算式：1,891萬元×6,520萬6,220元÷6億5,857萬313＝187萬2,313元，小數點以下四捨五入），是縱認系爭保險給付須課徵遺產稅，惟計算系爭保險給付遺產稅數額時，自應先從系爭保險給付中扣除187萬2,313元之免稅額及扣除額，再乘以10%之稅率，方為系爭保險給付之遺產稅數額。另原告遭國稅局核加之利息計16萬7,833元，係因原告遲延繳納遺產稅所致，與被告吳佳玲、被告華銀保代公司之招攬行為無相當因果關係，原告當不得要求被告吳佳玲、被告華銀保代公司負擔此部分損失。另郭達典投保系爭保險所繳保費為5,980萬元，而被告富邦人壽公司給付之身故保險金為6,520萬6,220元，可知因郭達典投保系爭保險，使原告獲有收益540萬6,220元，依民法第216條之1規定，此部分收益亦應自原告可請求之賠償金額中扣除等語，資為抗辯。並聲明：㈠、原告之訴及假執行之聲請均駁回。㈡、如受不利判決，願供擔保請准宣告免為假執行。
三、被告富邦人壽公司則以：消保法所稱之消費者係指以消費為目的而為交易、使用商品或接受服務者，至於所稱之「消費」，並非純粹經濟學理論上之一種概念，而係指不再用於生產情形下之「最終消費」，故依原告自承之內容可知，郭達典向被告投保系爭保險所欲達成之目的，僅係藉由保單帳戶價值之累積以獲得長期養老之資本，再以此一資本獲取退休養老生活上所需之服務或商品，顯見郭達典投保系爭保險當非最終消費，而無消保法之適用。另依原告所提出之保險學文章內容可知，並非僅投保人向保險公司投保，其間即當然屬於保險消費關係而有消保法之適用，更遑論，國稅局既已認定郭達典之投保行為並非保險消費行為，而無保險法第112條規定及遺產及贈與稅法第16條第9款規定之適用，則原告據此復主張本件投保為保險消費行為，有消保法第22條規定之適用，自顯有矛盾之虞。退步言，縱認本件有消保法之適用，然案內單純記載稅法規定之廣告文宣並無廣告不實之情形，而未違反消保法第22條之規定，自難逕依該文宣內容得出被告負有保證免稅之契約義務。此外，被告吳佳玲確實未向郭達典保證保險絕對無庸繳納遺產稅，且依被告吳佳玲之陳稱可知，郭達典投保系爭保險之目的係為賺取較多之利息，並保障資產之安全，而無規避遺產稅之意圖。復系爭保險契約之約定條款亦無被告富邦人壽公司負有提供額外必可減免遺產稅之保證責任約定，其自不負有「保證保單不會遭國稅局課徵遺產稅」之契約義務。再者，依國稅局復查決定書之復查決定內容可知，原告應繳納遺產稅之原因均非被告富邦人壽公司可得而知，且系爭保險拆單或一次繳納保費等亦均係出自郭達典之決定，是此仍非屬可歸責於被告富邦人壽公司之事由。復依原告所提出之原告郭伯誠與被告吳佳玲及被告富邦人壽公司代表開會內容之譯文可知，其等亦無提及「系爭保單保證免遺產稅」等語，可見被告富邦人壽公司確實未以規避遺產稅為目的銷售系爭保單，且郭達典亦認為縱系爭保險金遭課徵遺產稅仍無礙其投保之目的。另原告提出之「富邦人壽金鑽168還本終身保險」係於104年以後始推出，其與94年6月20日所投保之系爭保險間並無關聯，原告自不得據該保險上之注意事項以為指摘。輔以行政院金融監督管理委員會(下稱金管會)係於102年6月4日始以金管保壽字第00000000000號函釋，規定被告富邦人壽公司等人身保險業須於同年7月1日起之保險銷售文件內，加註富邦人壽金鑽168還本終身保險所列之警語，益足證被告於94年間製作之系爭DM資料之記載，並無違背相關法令，更無原告所指稱之欺瞞行為。綜上，被告自無庸僅因該文宣之前揭條文記載即當然應負民法第227條第1項及民法第226條第1項規定之債務不履行責任。更遑論，依遺產及贈與稅法第6條第1項第2款規定，遺產稅之納稅義務人為郭達典之繼承人，並非郭達典本人，是遺產稅應否繳納與郭達典本人確實毫無關係，準此，於郭達典本人並無繳納遺產稅之義務或免繳納遺產稅權益之情形下，被告自無須因系爭文宣上列出稅法條文之規定，而對郭達典之遺產負有任何給付之契約義務或債務，則原告亦無法自郭達典之遺產處繼承該不存在之契約債權，其理至明。再者，依原告所提出之財政部復查決定書之復查決定內容可知，倘郭達典投保系爭保單之目的係為規避遺產稅，其意圖規避遺產之金額即為保險費5,980萬元，是該遺產稅形式上本應以該規避金額為計算基準，又前揭函文計算遺產稅之6,520萬6,220元中之540萬6,220元為被告給付之利息，是就該利息給付部分，不論財政部於稅法上如何計算，原告自無再請求被告除利息給付外，尚應負擔該利息給付之遺產稅之理由，是原告此部分請求顯不符民法第148條誠信原則之規定。況且，被告富邦人壽公司業已因系爭保險給付540萬6,220元之利息，依民法第216條之1規定，原告之本件請求形式上亦應扣除該金額。再者，郭達典之繼承人並非僅有原告2人，而尚有配偶王麗淑及次子郭伯銘2人，總計有4人，已如上述，是倘該身故保險金6,520萬6,220元應計入遺產，郭達典之配偶王麗淑本得依民法第1030條之1規定主張配偶剩餘財產差額分配請求權，並至少得依遺產及贈與稅法第17條之1規定，向財政部請求該身故保險金6,520萬6,220元之一半即3,260萬3,110元，申報自遺產總額中扣除，是縱依原告請求之計算方式，其形式上亦應以3,260萬3,110元計算10%之遺產稅即326萬311元，然當時身為納稅義務人之郭達典配偶王麗淑未依前揭規定辦理並向財政部申報，以減少遺產稅之支出，該不利益不論依民法第148條誠信原則規定或民法第217條與有過失規定，均應由同為納稅義務人及身為王麗淑繼承人之原告承擔等語，資為抗辯。並聲明：㈠、原告之訴及假執行之聲請均駁回。㈡、如受不利判決，願供擔保請准宣告免為假執行。
四、下列事項為兩造所不爭執（見本院卷四第7反面至8頁，且依本院論述之妥適，調整其內容），並有相關證據在卷可證：
㈠、原告之被繼承人郭達典於94年6月20日時年71歲，經受僱於華南銀行基隆分行之理財專員，並同時登錄於被告華銀保代公司之業務員即被告吳佳玲之介紹，以自己為要保人兼被保險人，原告及已歿之郭伯銘為受益人，投保被告華銀保代公司代理被告富邦人壽公司銷售之系爭保險共20張，每張保單金額各為250萬元，均約定保險期間至113年6月19日屆滿，每張首期保險費250萬元及彈性保險費49萬元，合計繳納保費5,980萬元（見本院卷一第23至69頁之3多利理財專案廣告文宣、富邦人壽公司保單）。
㈡、郭達典於94年6月20日以一次繳納保費5,980萬元，於投保時，僅於要保書上告知其有高血壓情形，並未告知有其他病史，該保單係由被告吳佳玲代為填寫，並由郭達典簽名於要保人及被保險人欄簽名（見本院卷一第70頁之華南商業銀行存款往來明細表暨對帳單、本院卷一第24至69頁之富邦人壽公司保單）。
㈢、郭達典於98年10月14日死亡，受益人於同年11月20日自富邦人壽公司領取6,520萬6,220元之身故保險金，國稅局將郭達典投保之20張系爭保險身故保險金6,520萬6,220元，計入遺產總額課稅，並於103年5月8日作成復查決定書，該復查決定書依實質課稅原則、本件無保險法第112條、遺產及贈與稅法第16條第9款規定之適用為由駁回原告郭伯誠之復查聲請，該復查決定書於103年5月20日送達納稅義務人，俟原告郭伯誠未再提起訴願而告確定（見本院卷一第21、71至86頁之除戶謄本、復查申請書、財政部北區國稅局復查決定書、本院卷二第101頁之財政部北區國稅局基隆分局104年11月16日北區國稅基隆營字第0000000000號函）。
㈣、郭達典之死亡原因為心肌梗塞（見本院卷三第25頁）。
五、本院得心證之理由原告主張被告吳佳玲於向原告之被繼承人郭達典出示被告富邦人壽公司規劃製作之系爭保險DM資料，並陳稱系爭保險依保險法及遺產及贈與稅法規定，身故保險金可免徵遺產稅，未充分告知其他資訊及風險，致其誤信而投保，俟卻遭國稅局仍將系爭保險身故保險金列入郭達典遺產而課徵遺產稅，被告吳佳玲涉及不實招攬保險之侵權行為，且被告華銀保代公司、富邦人壽公司為不完全給付而未提供符合當時專業水準可合理期待之安全性之保險契約服務，是原告得依民法第184條第1項後段、第2項規定對被告吳佳玲，依消保法第22條、民法第188條、第226條第1項、第227條第1項規定對被告華銀保代公司，依消保法第22條、民法第103條、第226條第1項、第227條第1項規定規定對被告富邦人壽公司，請求被告應賠償原告因而多繳遺產稅668萬8,470元之損失等語，則為被告所否認，並以前詞置辯。是本件之爭點厥為：㈠、原告主張之侵權行為損害賠償請求權有無罹於時效？㈡、被告吳佳玲就系爭保險之介紹，是否有故意欺瞞或違反保險業務員管理規則第19條第1項第1、5款之保護他人法律規定，致被保險人陷於錯誤而締約，侵害被保險人締約意思自由而生損害？若有，損害額若干？被告華銀保代公司就此是否應依民法第188條規定負僱用人連帶賠償責任？㈢、被告華銀保代公司是否另應依消保法第22條、民法第226條第1項、第227條第1項規定，對原告同負損害賠償責任？㈣、被告富邦人壽公司是否應依消費者保護法第22條、民法第103條、第226條第1項、第227條第1項規定，對原告同負損害賠償責任？茲分論敘述如下：
㈠、原告主張之侵權行為損害賠償請求權有無罹於時效部分：
1.按因侵權行為所生之損害賠償請求權，自請求權人知有損害及賠償義務人時起，二年間不行使而消滅；自有侵權行為時起，逾十年者亦同，民法第197條第1項定有明文。該條後段既謂「自有侵權行為時起，逾十年者亦同」，自須以侵權行為成立為必要。而關於侵權行為損害賠償請求權，以實際受有損害為成立要件（最高法院43年台上字第359號、48年台上字第680號判例參照）。因此，侵權行為請求權之消滅時效，除加害行為外，尚須有損害之發生始能起算；否則，雖有加害行為，但損害尚未發生，其侵權行為之成立要件尚未具備，時效自不得開始進行（最高法院98年度台上字第1799號判決意旨參照）。
2.被告吳佳玲、華銀保代公司辯稱：原告主張被告吳佳玲於94年6月間，向郭達典為不實招攬，致郭達典於94年6月20日投保系爭保險，受有遭課徵遺產稅之損害，原告因繼承關係而取得郭達典對被告吳佳玲、華銀保代公司之侵權行為損害賠償請求權。原告遲至104年7月6日始提起本件訴訟，請求被告吳佳玲、華銀保代公司連帶負侵權行為損害賠償責任，斯時距原告主張之侵權行為時點，已逾10年，依民法第197 條第1項規定，原告主張之侵權行為損害賠償請求權已罹於時效等語。惟查，原告之被繼承人郭達典於94年6月20日，經被告吳佳玲以被告富邦人壽公司所提供載有「可優於市場利率、可享有壽險保障、可享有稅賦優惠」等語之3多利、5優勢之理財專案廣告文宣為推介，而投保系爭保險。郭達典死亡後，其之繼承人即原告遭國稅局以未將系爭保險金列入遺產為由為補稅之核定，經國稅局於103年5月8日以系爭保險違反保險原理及投保常態，並無保險法第112條及遺產及贈與稅法第16條第9款之免徵遺產稅規定適用等情，駁回原告郭伯誠之復查申請等情，為兩造所不爭。按繼承人自繼承開始時，除本法另有規定外，承受被繼承人財產上之一切權利、義務，民法第1148條第1項前段定有明文。茲因原告主張郭達典所受之損害係自國稅局將系爭保險金計入遺產總額課稅時所發生，則原告承繼郭達典之權利，於102年9月間接獲國稅局之補稅通知，故於104年7月7日向本院遞狀提起本件訴訟，有本院收狀戳文在卷可憑（見本院卷一第4頁），並未罹於時效，是被告吳佳玲、華銀保代公司上揭辯稱，難認有理。
㈡、被告吳佳玲就系爭保險之介紹，是否有故意欺瞞或違反保險業務員管理規則第19條第1項第1、5款之保護他人法律規定，致被保險人陷於錯誤而締約，侵害被保險人締約意思自由而生損害？若有，損害額若干？被告華銀保代公司就此是否應依民法第188條規定負僱用人連帶賠償責任部分：
1.按民法第184條第2項前段之規定，違反保護他人之法律，致生損害於他人者，負賠償責任。所謂違反保護他人之法律者，係指以保護他人為目的之法律，亦即一般防止妨害他人權益或禁止侵害他人權益之法律而言；或雖非直接以保護他人為目的，而係藉由行政措施以保障他人之權利或利益不受侵害者，亦屬之。次按本法所稱保險業務員，指為保險業、保險經紀人公司、保險代理人公司，從事保險招攬之人；保險業務員之資格取得、登錄、撤銷登錄、教育訓練、懲處及其他應遵行事項之管理規則，由主管機關定之，郭達典於94年6月間投保系爭保險時之保險法第8條之1、第177條分別定有明文。又基於該保險法第177條規定授權所訂定之保險業務員管理規則，於第20條第1項第1、5款（94年2月2日修法後移列為第19條第1項第1、5款）規定，業務員有「就要保人或被保險人權益之事項為不實之說明或不為說明者」或「對要保人、被保險人或第三人以誇大不實之宣傳、廣告或其他不當之方法為招攬者」，除有犯罪嫌疑，應依法移送法院偵辦外，所屬公司應按其情節輕重，予以警告或六個月以上一年以下停止招攬行為或撤銷其業務員登錄之處分。此條款規定應係基於要保人、被保險人及如受益人等保險契約中相關第三人權益之保護，所為對保險業務員招攬行為之規範，避免渠等因信賴業務員具保險專業資格，促成違法交易而受損，當屬民法第184條第2項規定之保護他人法律。本件原告為系爭保險之受益人，自屬上開管理規則規定之人之保護範圍。又該條款規定並未區分人身保險或財產保險、抑或投資型
保險或非投資型保險而有不同之適用，是被告吳佳玲、華銀保代公司辯稱該管理規則非屬民法第184條第2項所稱之保護他人之法律等語，並非可採。
2.被告吳佳玲在94年6月間向郭達典推介系爭保險時，確係出示載有「3利多：可優於市場利率、可享有壽險保障、可享有稅務優惠；優勢5：聰明節稅，最佳資產規劃」等語之廣告文宣，並將廣告文宣所載系爭保險於被保險人身故時，依遺產及贈與稅法第16條第9款規定，身故保險金可免徵遺產稅，向郭達典為說明等情，為被告吳佳玲所證述在卷（見本院卷二第111頁）。按人壽保險金額約定於被保險人死亡時給付於其所指定之受益人者，其金額不得作為被保險人之遺產，為郭達典投保系爭保險迄至身故時之保險法第112條、遺產及贈與稅法第16條第9款規定所明文，而於被告吳佳玲向郭達典介紹系爭保險而為說明之時，國稅局固有將高齡或重病者購買高額躉繳人壽保險之保險給付或躉繳之保險費依「實質課稅原則」列入遺產課稅之案例，以及繼承人就此提起訴願、行政訴訟後亦同遭以「依實質課稅原則，該等案例中之投保行為係屬規避遺產稅行為」為由予以駁回之相關訴願決定及行政法院判決等情，有原告提供之臺北高等行政法院93年10月19日作成之92年度訴字第1005號判決、以及93年11月13日自由新聞網財經新聞網頁資料等件附卷可憑（本院卷一第87至95頁）。然而，購買高額躉繳人壽保險遭課遺產稅，係因稅捐單位嗣基於「實質課稅原則」而認無保險法、遺產及贈與稅法規定之適用始致，此與保險之主管機關向來之見解有別，此由被告吳佳玲提出時任保險局局長黃天牧表示：「投資型保單不論是保障或是投資部分，都算是保險給付，按照法令規定應該是免稅」等語之96年6月7日經濟日報報導附卷可窺（見本院卷一第166頁）。考之遺產及贈與稅法第16條第9款及保險法第112條規定之立法意旨，係指在一般正常社會情況下，被保險人死亡時給付於其所指定之受益人之保險金額，不得作為被保險人之遺產，此乃考量被繼承人投保人壽保險，係為保障並避免其家人因其死亡而失去經濟來源，致生活陷於困境，倘其所指定受益人所受領之人壽保險金額應計入遺產總額，課徵遺產稅，則有違保險之目的，故明定不得作為被繼承人之遺產，免徵遺產稅，然此並非鼓勵或容認一般人利用此一方式規避原應負擔之遺產稅，故對於為規避遺產稅而投保與經濟實質顯不相當之保險者，基於實質課稅原則，自無遺產及贈與稅法第16條第9款及保險法第112條規定之適用。因此，自司法院大法官會議於86年1月17日以釋字第420號解釋，針對（最高）行政法院庭長、評事聯席會議所為「獎勵投資條例第二十七條所指『非以有價證券買賣為專業者』，應就營利事業實際營業情形，核實認定。公司登記或商業登記之營業項目，雖未包括投資或其所登記投資範圍未包括有價證券買賣，然其實際上從事龐大有價證券買賣，或非營業收入遠超過營業收入時，足證其係以買賣有價證券為主要營業，即難謂非以有價證券買賣為專業」不在停徵證券交易所得稅之範圍之決議，以實質課稅公平原則，為合憲性之解釋後，稅捐機關即以此為據，作為課徵各項稅捐之原則，因而衍生各種稅捐行政爭訟，之後主管機關方於98年5月13日增訂稅捐稽徵法第12條之1「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。稅捐稽徵機關認定課徵租稅之構成要件事實時，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸屬與享有為依據。納稅義務人基於獲得租稅利益，違背稅法之立法目的，濫用法律形式，規避租稅構成要件之該當，以達成與交易常規相當之經濟效果，為租稅規避。前項租稅規避及第二項課徵租稅構成要件事實之認定，稅捐稽徵機關就其事實有舉證之責任。納稅義務人依本法及稅法規定所負之協力義務，不因前項規定而免除。稅捐稽徵機關查明納稅義務人及交易之相對人或關係人有第二項或第三項之情事者，為正確計算應納稅額，得按交易常規或依查得資料依各稅法規定予以調整。納稅義務人得在從事特定交易行為前，提供相關證明文件，向稅捐稽徵機關申請諮詢，稅捐稽徵機關應於六個月內答覆。」規定，且於立法理由明白揭示「依據獎勵投資條例第27條所謂『非以有價證券買賣為專業者』，應就營利事業實際營業等情形，核實認定。另據該法施行細則第32條與相關判例，租稅法所重視者，係應為足以表徵納稅能力之經濟事實，非僅以形式外觀之法律行為或關係為依據。故在解釋適用稅法時，所應根據者為經濟事實，不僅止於形式上之公平，應就實質經濟利益之享受者予以課稅，始符實質課稅及公平課稅之原則。實質課稅係相對於表見課稅而言。依私法秩序所生利益之變動，循私法上形式，以利益取得人之名義判斷租稅法律關係之歸屬，是為表見課稅主義，或稱表見課稅之原則。若所得之法律上歸屬名義人與經濟上實質享有人不一致時，於租稅法律之解釋上，毋寧以經濟上實質取得利益者為課稅對象，斯為實質課稅主義或稱實質課稅之原則。實質課稅原則是稅捐稽徵機關課稅的利器，納稅義務人往往質疑稅捐稽徵機關有濫用實質課稅原則，造成課稅爭訟事件日增，為紓減訟源。爰參照司法院釋字第420號解釋及最高行政法院81年判2124號、82年判2410號判決意旨，增訂本條文，規範稅捐稽徵機關應就實質上經濟利益之歸屬與享有的要件事實，負舉證責任，方符租稅法律主義之要義。」等旨。
3.本件關於指定受益人之人壽保險金額，是否應計入遺產總額，課徵遺產稅部分，稅捐主管機關於上揭釋字第420號解釋做成後，雖有針對此採實質課稅原則為審查，而將某些人壽保險金額計入遺產總額內加以課徵遺產稅，如上揭臺北高等行政法院92年度訴字第1005號判決肯認稅捐機關所採上述見解。隨後，財政部即以94年7月11日台財稅字第00000000000號函通令各稅捐機關於針對「被繼承人死亡前短期內或帶病投保人壽保險者，請參酌臺北高等行政法院92年度訴字第1005號判決意旨...辦理」（見本院卷四第125頁）。然「指定受益人之人壽保險金額，是否應計入遺產總額計算，課徵遺產稅」，採實質課稅原則為審查，其審查基準為何，在98年5月13日稅捐稽徵法第12條之1增訂之前後，均無明確之判斷標準，此觀財政部102年1月18日台財稅字第00000000000號函所示「主旨：檢送『實務上死亡人壽保險金依實質課稅原則核課遺產稅案例及其參考特徵」乙份，有關被繼承人生前投保人壽保險案件，其死亡給付所涉遺產稅事宜，請參酌上開案例參考特徵辦理，請查照。說明：一、依據本部賦稅署案陳101年12月6日研商『死亡人壽保險金依實質課稅原則核課遺產稅案件，能否就常見類型分類並明定判斷標準』會議結論辦理。二、旨揭例示案例及其可能依實質課稅原則核課遺產稅之參考特徵，請於貴局網站登載並加強宣導。三、按稅捐稽徵法第12條之l第1項及第3項規定：『涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。』『前項課徵租稅構成要件事實之認定，稅捐稽徵機關就其事實有舉證之責任。』次按行政程序法第36 條規定『行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項一律注意。』準此，於依實質課稅原則認定死亡人壽保險金所涉遺產稅徵免事宜時，應依前開規定嚴謹審慎辦理。」等語即明（見本院卷四第126及其反面頁）。
另參諸臺北高等行政法院92年度訴字第1005號判決所涉事實為「被繼承人生前於82年10月至83年3月17日間，以躉繳方式投保保額1,200萬元之養老保險後，於83年3月19日死亡」，依此認定稅捐機關依實質課稅原則，認該1,200萬元之保險金應納入遺產額課稅於法有據。即便，原告所引之臺北高等法院98年度訴字第446號、100年度訴字第1517號、102年度訴字第909號判決等事實內容亦大致為被繼承人帶重病投保，以躉繳方式繳納保險費，投保後短期內即發生死亡結果」，惟何謂「短期」，並無客觀之標準，悉依稅捐機關主觀上之認定，此可由最高行政法院100年度判字第726號判決意旨所載在距離死亡時點不久前之短期內投保」及「投保時已罹重病」二項特徵只是判斷之重要參考指標，而不是絕對之判斷標準或要件。另外該二項特徵本身也具有伸縮性，時間距離多短才算「短」，疾病多重才算「重」，本身即需與個案事實相結合而為判斷等語（見本院卷四第128至141頁）可徵。綜此，可知關於「指定受益人之人壽保險金額，是否應計入遺產總額計算，課徵遺產稅」，所採之實質課稅原則為審查，其審查基準為何，並無放諸四海皆準之認定標準，甚稅捐機關嗣基於實質課稅原則而認定無保險法第112條、遺產及贈與稅法第16條第9款規定之適用，亦與保險之主管機關向來之見解有別。又被告吳佳玲於出售時並未保證系爭保險金絕不會遭課徵遺產稅，業經被告吳佳玲在庭證述在卷（見本院卷二第111頁），原告就此亦未舉證證明被告吳佳玲確有保證此情之實，則被告吳佳玲於出售系爭保險時就嗣後主管部會間見解之衝突本無法預見，其推介系爭保險所印行之廣告文宣上所載有「3利多：可優於市場利率、可享有壽險保障、可享有稅務優惠；優勢5：聰明節稅，最佳資產規劃保險金給付可享相關稅負優惠」等語（見本院卷一第23頁），僅係所得稅法、遺產及贈與稅法第16條第9款所為關於稅賦規定之一般說明，該內容於市面上有關之保險宣傳廣告隨手可及，且遺產及贈與稅法第16條第9款亦確實明定「約定於被繼承人死亡時，給付其所指定受益人之人壽保險金額不計入遺產總額」，並非被告吳佳玲與郭達典間達成指定受益人之人壽保險金，不會被列入遺產，不用繳納遺產稅之意思合致。況於投資型保單給付遭補課遺產稅之爭議事件於當時僅為少數個案，甚關於投資型保單所為保險給付是否應課徵遺產稅，保險主管機關於事發後亦如上述係持無庸列入遺產稅之見解，是被告吳佳玲就稅捐機關嗣後見解之變更無法預知或為操控，其於推介經保險主管機關核准而出售之系爭保險，依其上廣告文宣內容所載逐一向郭達典說明，自無所謂詐騙郭達典投保而故意提供不實資訊以獲取保險費之情；又且，依原告所提之其與被告吳佳玲等人間之對話錄音內容，被告吳佳玲表示：「那時候我跟他（指郭達典）說，如果活過70歲，有可能說短期間我現在報，有可能明年或後年不小心我回去了，可能就會課到遺產稅，因為有一個期間，那個時候我們總行是說最好是3年、4年過後，國稅局才不會查當下啦」等語（見本院卷一第294頁），被告吳佳玲就此並於本院證稱:於94年當下，我認為他（指郭達典）是可以減免遺產稅，但是97、98年間，有案例出來，市場消息是說國稅局的認定，這個儲蓄險是會課遺產稅，我有跟郭達典說這個可能會被課到遺產稅，但他當下並沒有要解約的意思等語（見本院卷二第111反面頁），酌以98年1月21日總統令公布之修正後遺產及贈與稅法，確有修法將遺產及贈與稅最高稅率由50%調降為10%單一稅率(見本院卷四第142頁)，且被告吳佳玲當時所言係在無預警之情況下，為原告郭伯誠所錄音，堪認其所證其有將系爭保險可能會遭國稅局課稅之風險告知郭達典，郭達典自行評估後仍無解約之意等情，應屬可信，故被告吳佳玲以當時係屬適當之廣告文宣而推介郭達典投保，並無悖於善良風俗可言，原告復未舉證被告另有何詐騙郭達典之情事，自難以郭達典所締之系爭保險事後遭國稅局課徵遺產稅，而轉向苛責被告吳佳玲，被告吳佳玲自無須負侵權行為損害賠償之責至明。
4.按侵權行為損害賠償責任，係以行為人之行為具不法性、被害人受有損害，以及行為人之不法行為與被害人所受損害間具有相當因果關係為其成立要件（最高法院98年度台上字第1452號裁判要旨參照）。原告雖主張其受有668萬8,470元之損害，然被告吳佳玲所為並無不法性，已如前述。據此，原告主張其對被告吳佳玲有侵權損害賠償請求權，為無理由，原告主張被告華銀保代公司應就被告吳佳玲之侵權行為負連帶賠償責任，自亦失所據。至被告吳佳玲與華銀保代公司間究為承攬抑或僱傭關係，即無須探究，附此敘明。
㈢、被告華銀保代公司是否另應依消保法第22條、民法第226條第1項、第227條第1項規定，對原告同負損害賠償責任部分：
1.原告主張被告華銀保代公司代被告富邦人壽公司經銷系爭保險予郭達典，自有消費者保護法之適用。被告華銀保代公司無法依廣告文宣內容履行債務，核屬可歸責於華銀保代公司之不完全給付，且依本件債之本旨，投保系爭保險不能免徵遺產稅部分係屬不能補正，故其應對原告就系爭保險之保險金遭國稅局課徵遺產稅負損害賠償責任等語。惟查：
⑴按為保護消費者權益，促進國民消費生活安全，提昇國民消
費生活品質，特制定消費者保護法。有關消費者之保護，依消費者保護法之規定，該法未規定者，適用其他法律。該法所稱消費者，係指以消費為目的而為交易、使用商品或接受服務者；企業經營者，係指以設計、生產、製造、輸入、經銷商品或提供服務為營業者；消費關係，係指消費者與企業經營者間就商品或服務所發生之法律關係；消費爭議，係指消費者與企業經營者間因商品或服務所生之爭議，消費者保護法第1條、第2條第1、2、3、4款分別定有明文。消費者保護法所稱之「消費」，並非純粹經濟學理論上的一種概念，而是事實生活上之一種消費行為，其意義包括：消費係為達成生活上目的之行為，凡基於求生存、便利或舒適之生活目的，在食衣住行育樂方面所為滿足人類慾望之行為，故係指不再用於生產情形下之「最終消費」而言（行政院消費者保護委員會98年6月29日消保法字第0000000000號函參照，見本院卷四第143頁）。考諸系爭20筆保單之投保金額5,000萬元，躉繳保險費為5,980萬元，顯與上開以較少保費獲得較大保障之保險目的有所齟齬；再觀系爭保險契約約定：「第5條：分期繳納的第二期以後保險費，要保人可以彈性繳費...第8條：本公司於本契約每一保單年度末應依約定方式通知要保人其保單價值準備金。前項保單價值準備金係指依下列順序計算所得之金額：第一保單月份：一、已收取之保險費（扣除保費費用）。二、扣除當月份之保險成本。三、扣除要保人依第二十條申請減少之金額。四、每日依前三款之淨額加計按宣告利率以日單利計算之金額。第二保單月份及以後：一、保單月份初之保單價值準備金。二、加計當期已收取之保險費（扣除保費費用）。三、扣除當月份之保險成本。四、扣除要保人依第二十條申請減少之金額。五、每日依前四款之淨額加計按宣告利率以日單利計算之金額。第9條：要保人繳費累積達有保單價值準備金而終止本契約時，本公司應於接到通知後一個月內償付解約金...解約金計算方式係以當年度保單價值準備金扣除各申請解約年解約費用率核算之比例計算。第12條：被保險人於本契約有效期間內身故者，本公司（即被告富邦人壽公司）以身故日為基準按下列三項金額較高者給付身故保險金：一、已繳保險費總和。二、保險金額。三、保單價值準備金...第14條：被保險人於本契約有效期間屆滿仍生存者，本公司按當時之保單價值準備金給付滿期保險金。」（見本院卷一第236反面至237頁），是要保人即被保險人郭達典於躉繳保險費後，得終止契約並取得以當時保單價值準備金扣除當年度解約費用率比例核算之解約金之權利，而於90歲滿期時如仍生存者，亦可取得以當時保單價值準備金額之滿期保險金，而於滿期前身故者，受益人所得請領之身故保險金，為「已繳保險費總和」、「保險金額」及「加計相關利息並扣除費用、成本之保單價值準備金」取其高者，由此可知，系爭保險之相關保險給付，本質上實均為要保人即被保險人郭達典以生前現金躉繳保險費本身及其於保險有效期間中所生之利息，亦即，郭達典投保系爭保險係為資產配置並達儲蓄為主要目的，實質上為儲蓄型保險衍生商品，此由系爭保險廣告文宣首頁即係以保單價值準備金計算基礎之「宣告利率數額」為招攬重點之一至明（見本院卷一第23頁），從而，堪認郭達典投保系爭保險之目的，在於藉由保單價值準備金之累積，以獲取其長期養老之資本，如復查理由書所載（見本院卷一第75頁）。準此，核與「最終消費」之目的有別，即與消費者保護法所保護消費者以消費為目的而交易、使用商品或接受服務不同。揆諸上開說明，系爭保險契約條款即無消費者保護法之適用，原告主張被告華銀保代公司違反消費者保護法第22條規定，致系爭保險不能免徵遺產稅而有不完全給付之情等語，自非可採。
⑵按保險代理人，係指根據代理契約或授權書，向保險人收取
費用，並代理經營業務之人，保險法第8條定有明文。是保險代理人係根據與保險業之代理契約或授權書，基於保險業本人之利益，代理保險公司與要保人恰訂保險契約，是保險契約係存在於保險公司與要保人間。觀諸原告所提供之系爭保險之保單（見本院卷一第24至69頁），係由郭達典於要保人及被保險人欄上簽名後致於被告富邦人壽公司，故被告華銀保代公司與郭達典間，並未存有契約關係，被告華銀保代公司僅係被告富邦人壽公司向郭達典招攬系爭保險契約之履行輔助人。又適用於被告富邦人壽公司與郭達典間之要保書及富邦人壽添財利率變動型養老保險契約保單條款（見本院卷一第176至292頁），均無將「指定受益人之人壽保險金，不會被列入遺產，不用繳納遺產稅」列為契約約定內容，亦無論及「指定受益人之人壽保險金，不會被列入遺產，不用繳納遺產稅」之保證文字或口頭承諾，依此，尚難僅因被告華銀保代及其所屬業務員吳佳玲於推介系爭保險契約時，向郭達典說明、解釋遺產及贈與稅法第16條第9款規定意旨，即謂「指定受益人之人壽保險金，不會被列入遺產，不用繳納遺產稅」為被告富邦人壽公司與郭達典間系爭保險契約之約定內容，並屬所保證及應負之給付義務內容，則被告華銀保代公司就系爭保險契約之履行自無不完全給付可言。從而，原告自無從繼承郭達典對於被告華銀保代公司之債務不履行損害賠償請求權。
2.職故，原告主張被告華銀保代公司未依債務本旨為給付，須負債務不履行損害賠償責任，核非有據。
㈣、被告富邦人壽公司是否應依消費者保護法第22條、民法第103條、第226條第1項、第227條第1項規定，對原告同負損害賠償責任部分：
1.原告主張系爭保險商品之身故保險金實際上無法依廣告內容免徵遺產稅，業據國稅局之復查決定書及行政法院判決見解認定，顯見被告富邦人壽公司無法依廣告文宣內容履行債務，核屬可歸責被告富邦人壽公司之不完全給付，且依本件債之本旨，投保系爭保險不能免徵遺產稅部分係屬不能補正，故被告富邦人壽公司自應依民法第226條第1項給付不能之法律效果，對原告就系爭保險之保險金遭國稅局課徵遺產稅之損害負賠償責任等語。
2.然查：⑴承如前述，郭達典與被告富邦人壽公司訂立之系爭保險契約
，性質上屬於投資理財之契約，郭達典經由此契約所欲達成之目的，並非獲取生活上所需之服務或商品，而係取得現金保值且得予節稅之金錢上利益，無消費者保護法之適用，從而，原告自不得依消費者保護法第22條規定，對被告富邦人壽公司為本件損害賠償之請求。
⑵其次，被告吳佳玲有於推介系爭保險時，出示富邦人公司印
製載有「3利多：可優於市場利率、可享有壽險保障、可享有稅務優惠；優勢5：聰明節稅，最佳資產規劃」等語之廣告文宣，並依文宣所載之遺產及贈與稅法第16條第9款之法條形式，告以郭達典可免除遺產稅，固如前述，惟原告並未舉證證明被告富邦人壽公司負有提供此節稅之保證，難認系爭指定受益人之人壽保險金，事後遭國稅局以實質課稅原則審查後，將之列入遺產總額並課徵遺產稅，即謂被告富邦人壽公司依系爭保險契約所應提出之給付已缺少其所保證之品質或屬不完全給付。申言之，原告於收到國稅局將「系爭指定受益人之人壽保險金遭列入遺產課徵遺產稅」之處分後，雖有聲請復查，但如對國稅局之復查決定有所不服，理應循行政爭訟之救濟途徑爭取主張自己的權益，殊無接受國稅局之處分，並放棄行政爭訟救濟機會後，再將自己所認定多遭國稅局課徵遺產稅之損失轉嫁予無法控制或預見稅捐機關日後行政作為之被告富邦人壽公司，而以被告富邦人壽公司未履行享有免納遺產稅之給付內容為由，依繼承及民法第103條、第226條第1項條、第227條第1項規定，請求被告富邦人壽公司賠償其等遭國稅局多增加課徵遺產稅652萬622元，以及遲繳遺產稅核加之利息17萬6,815元，自非憑採。
六、綜上所陳，原告主張被告吳佳玲以誇大不實之方法招攬保險，違反保護他人之法律。被告華銀保代公司為吳佳玲之僱用人，明知系爭保險以被告富邦人壽公司操作之方式並無法節省遺產稅，仍透過吳佳玲招攬，以及被告富邦人壽公司、華銀保代公司未依廣告文宣內容對郭達典履行債務，應對原告就系爭保險之保險金遭國稅局課徵遺產稅，負損害賠償責任等語，均不足採。從而，原告依民法第184條第2項、第188條之法律關係，訴請被告吳佳玲、華銀保代公司應連帶給付668萬8,470元及法定遲延利息，兼依繼承及消費者保護法第
22 條、民法第226條第1項、第227條第1項，請求華銀保代公司為上揭給付；另依繼承及民法第103條、第226條第1項、第227條第1項、消費者保護法第22條，訴請被告富邦人壽公司應給付其668萬8,470元及法定遲延利息，並聲明如其中一被告已為給付，他被告於其給付範圍內同免責任，均無理由，應予駁回。原告之訴既經駁回，其假執行之聲請亦失所附麗，應併予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法及本院未經援用之證據，經審酌後，核與本件結論不生影響，爰不一一贅述，附此敘明。
八、據上論結，本件原告之訴為無理由，依民事訴訟法第78條，判決如主文。
中 華 民 國 105 年 4 月 15 日
民事第六庭 法 官 汪曉君以上正本係照原本作成。
如對本判決上訴，須於判決送達後20日內向本院提出上訴狀。如委任律師提起上訴者，應一併繳納上訴審裁判費。
中 華 民 國 105 年 4 月 15 日
書記官 楊婷雅