臺灣高等法院刑事判決 八十九年度上訴字第四四四四號
上 訴 人即 被 告 庚○○選任辯護人 劉陽明
林麗芬武忠森右上訴人因違反商業會計法等案件，不服臺灣板橋地方法院八十八年度訴字第二八九號，中華民國八十九年十月四日第一審判決（起訴案號：臺灣板橋地方法院檢察署八十七年度偵字第七三二八號）提起上訴，本院判決如左：
主 文原判決撤銷。
庚○○連續意圖為自己不法之所有，以詐術使人將本人及第三人之物交付，處有期徒刑壹年貳月。
事 實
一、庚○○係大昌會計事務所（起訴書誤載為大昌會計師事務所）之實際負責人，為從事代客記帳及報稅業務之人，竟基於意圖為自己不法所有之概括犯意，連續為下列犯罪行為：
㈠民國（下同）八十五年五月間，利用代理東力電機股份有限公司（下稱東力公
司）申報及代繳該公司八十四年度營利事業所得稅時，將東力公司帳證資料轉交由李文鑫集團（按係李文鑫主持之文昇企業管理顧問有限公司所屬會計師等，李文鑫所涉幫助他人逃漏稅捐罪部分另案由臺灣板橋地方法院審理中）簽證作帳、包稅，明知東力公司依該年度申報稅額，尚得核退暫繳稅額中三十一萬六千四百七十元，竟向東力公司實際負責人戊○○佯稱該公司營利事業所得稅，除於八十四年七月二十四日預繳之新臺幣（下同）三十九萬八千三百六十五元外，尚需補繳三百二十七萬四千九百六十一元，使戊○○陷於錯誤而交付同額支票一紙（寶島商業銀行新莊分行、戶名：戊○○、帳號：四○六八六六、票號：ＣＡ0000000、發票日：八十五年五月三十一日），庚○○於兌領取得該款項後，即支付一百八十五萬九千一百五十九元予李文鑫作為前揭簽證作帳、包稅之費用，庚○○則從中詐取一百四十一萬五千八百零二元。
㈡另於八十六年五月間，利用代辦東力公司申報及代繳該公司八十五年度營利事
業所得稅時，將東力公司帳證資料轉交由李文鑫集團簽證作帳、包稅，明知東力公司依該年度申報稅額僅需再繳納稅捐一千零六十一元，竟向東力公司實際負責人戊○○佯稱該公司營利事業所得稅，除於八十五年八月二日預繳之五萬零九百八十九元外，尚需補繳二百七十九萬一千七百二十四元，使戊○○陷於錯誤而於八十六年五月十六日電匯上開款項至庚○○不知情之配偶吳美玉（按大昌會計事務所之名義負責人）之第一銀行西三重分行帳戶內，庚○○於取得該款項後，即支付一百六十一萬四千六百四十四元予李文鑫作為前揭簽證作帳、包稅之費用，庚○○則從中詐取一百十七萬七千零八十元。
㈢八十六年六月間，利用代理乾豐機械廠股份有限公司（下稱乾豐公司）申報及
代繳該公司八十五年度營利事業所得稅時，將乾豐公司帳證資料轉交由李文鑫集團簽證作帳、包稅，明知乾豐公司依該年度申報稅額僅需再繳納稅捐一萬三千六百零七元，並於八十六年五月間，向乾豐公司索取上開稅款完納後，竟復向乾豐公司負責人己○○佯稱該公司營利事業所得稅，除於八十五年八月二日預繳之一萬一千九百六十三元及八十六年五月間繳納之一萬三千六百零七元外，尚需補繳九十萬元，使該公司陷於錯誤而交付同額支票一紙（台灣省合作金庫東三重支庫、戶名：乾豐公司、帳號：○二二二二○、票號：ＹＳ0000
000、發票日：八十六年六月二十五日、受款人：吳美玉），庚○○於其不
知情之配偶吳美玉兌領而取得該款項後，即支付六十五萬二千五百六十元予李文鑫作為前揭簽證作帳、包稅之費用，庚○○則從中詐取二十四萬七千四百四十元。
㈣八十四年五月間，利用代理孟錩興業有限公司（原為孟昌興業有限公司，下稱
孟錩公司）申報及代繳八十三年度營利事業所得稅時，將孟錩公司帳證資料轉交由李文鑫集團簽證作帳、包稅，明知孟錩公司依該年度申報稅額僅需再繳納稅捐二萬七千六百八十三元，竟向孟錩公司會計丁○○佯稱該公司八十三年度需繳稅款三十三萬三千元，使該公司陷於錯誤而交付票面金額為三十三萬九千元之支票一紙（其中三十三萬三千元係供繳納該稅款之用）（台灣省合作金庫北三重支庫、戶名：孟錩公司、帳號：○○三一三三、票號：ＤＷ00000
00、發票日：八十四年五月二十日），庚○○於兌領取得該款項後，即支付二十三萬零五百零三元予李文鑫作為前揭簽證作帳、包稅之費用，庚○○則從中詐取十萬二千四百九十七元。
二、案經法務部調查局臺北縣調查站移請臺灣板橋地方法院檢察署檢察官偵查起訴。理 由
一、前揭有關上訴人即被告（下稱被告）庚○○利用申報及代繳東力公司、乾豐公司及孟錩公司營利事業所得稅之機會，分別向該等公司佯稱高額需繳稅款，以詐取其間差額款項之事實，業據被告於本院審訊時坦承不諱，核與證人即東力公司實際負責人戊○○、會計邱文珠；乾豐公司負責人己○○、會計羅美淑；孟錩公司會計丁○○，及為上開公司處理簽證作帳、包稅業務之李文鑫所屬文昇公司職員乙○○、甲○○分別於警訊、偵查、或原審審訊中指述之情節（見偵查卷之戊○○、己○○、丁○○、乙○○、甲○○警訊筆錄；八十七年五月二十五日、九月二十二日偵查筆錄；原審八十九年五月十五日、五月二十四日、八月十六日訊問筆錄）相符，且有財政部台灣省北區國稅局新莊稽徵所九十年二月十三日北區國稅新莊審字第九○○○六五三一三八號函附之東力公司八十四、八十五年度營利事業所得稅結算申報書、暫繳稅額繳款書、八十五年度結算申報核定通知書；北區國稅局九十年二月二十二日北區國稅一字第九○一○七二八五號函附之乾豐公司八十五年度營利事業所得稅結算申報書、暫繳稅額繳款書、結算稅額繳款書、結算申報更正申請書、更正後結算申報書、自動補繳收據；北區國稅局三重稽徵所九十年二月十四日北區國稅三重審字第九○○七○二三三號函附之孟錩公司八十三年度營利事業所得稅結算申報書、暫繳稅額繳款書、結算稅額繳款書、結算申報核定通知書（以上均見本院卷）、東力公司八十四年度結算稅額繳款書（見偵查卷，第一三一頁）、各該公司依被告補稅通知所簽發之支票、匯款單（同上偵卷，第一三二、一三三頁、第一三四頁、第一三六頁、第一三八頁）、款項收支表（同上偵卷，第一七二至一七五頁、第一八一至一八五頁、第一九○頁至一九二頁）、逃漏營利事業所得稅同意繳清稅款及罰緩之承諾書四紙（同上偵卷，第二○七、二○八、二一○、二一一頁）在卷足憑。而證人即東力公司實際負責人戊○○於原審審理時證稱：「（東力公司委託庚○○來往多久？）八十四年開始至八十六年委託他記帳、簽證、領發票、申報營利事業所得稅，也是經朋友介紹，他有自稱是會計師。」；證人即乾豐公司負責人己○○證稱：「（何時開始與庚○○接洽？）約十多年前透過朋友介紹，他有自稱係會計師，是委託他記帳、簽證、申報營利事業所得稅。」云云（均見原審八十九年五月二十四日訊問筆錄）。即就東力公司、乾豐公司、孟錩公司與被告所營之大昌會計事務所業務往來情形，證人戊○○繼稱：「（當時與大昌報稅如何約定？）八十四年、八十五年營所稅補稅額都是丙○○（按係大昌會計事務所職員）通知，當初委託大昌會計事務所，我把相關會計憑證交給大昌、為方便申請發票及年底報稅，將公司大小章寄放在大昌方便申報，我們信任他（指被告庚○○），他說補繳多少就補繳多少，我們不知大昌交給李文鑫辦理。」；證人己○○證稱：「（當時與大昌會計事務所報稅如何約定？）我信任他（庚○○），把相關憑證都交給大昌，並交公司大小章，以便其申領發票及年底報稅，申報所得稅申報單亦無拿給我看，他說交多少稅，就交給多少稅，補繳稅亦是聽大昌說的數額九十萬，就補繳九十萬。」（均見原審八十九年八月十六日訊問筆錄）；證人丁○○則稱：「我擔任孟錩興業會計小姐期間，僅幫忙協助製作內帳，至於外帳部分全委由大昌會計事務所庚○○全權製作：：。：：孟錩興業委託大昌會計事務所庚○○記帳頗長時間，庚○○要孟錩興業繳多少稅，我們就繳多少稅，是基於信賴關係。：：庚○○從未向我提及要委託李文鑫之會計事務所交稅之事宜，三十三萬三千元仍是庚○○告知孟錩興業八十三年度應繳交之營所稅而已。」云云（見偵查卷，第四一頁反面、第四二頁反面、第四三頁），參以李文鑫所屬文昇公司之職員乙○○、甲○○於原審訊問時證稱：「庚○○將相關之帳目轉到李文鑫會計所後，經我們初步審核，我們給他初步建議，由庚○○直接通知客戶選擇表一、表二，我們不直接與廠商客戶聯絡，等客戶決定後，庚○○會通知我們適用表一（按指委託客戶提供之憑證完整，依年度營業額收取千分之一之簽證費）或表二（按指委託客戶因無法提供完整之憑證，則據憑證不足之百分等級，依年度營業額分別收取○‧六﹪、○‧八五﹪、一﹪之簽證費或不接案，事後查帳所需補稅款亦包含其內〔即包稅制〕），庚○○也不希望將資料流入我們公司而搶他客戶，所以只會將簽證所需資料交給我們。」云云（見原審八十九年五月十五日訊問筆錄），足見被告庚○○確以會計師自居而受託辦理上開公司相關之記帳業務及營利事業所得稅之申辦，且庚○○未將各該公司年度營利事業所得稅轉由李文鑫集團之文昇公司辦理一事，告知戊○○、己○○及丁○○之事實，應可認定。另被告上述通知東力公司、乾豐公司及孟錩公司補繳稅款之差額款項核計分別高達一百四十一萬五千八百零二元、一百十七萬七千零八十元、二十四萬七千四百四十元、十萬二千四百九十七元，不惟與報酬顯不相當，又果係受託之開辦之費用，寧有以補稅為由通知各該公司，復未向各該公司之負責人戊○○、己○○、或承辦會計丁○○等說明是理，是被告不法所有之意圖亦明。綜上，被告庚○○分別以補稅為由向各該公司索取上開稅款，除支付特定營業額比例予李文鑫作為前揭簽證作帳、包稅費用外，餘者逕自收歸己用，益徵被告確有施用詐術騙取差額款項之行為。本件事證明確，被告犯行堪予認定。
二、查被告庚○○於前揭時地，分別向東力公司、乾豐公司及孟錩公司以補繳稅款為名詐取差額款項，核其所為，係犯刑法第三百三十九條第一項詐欺取財罪。被告先後多次詐欺犯行，時間密接，所犯構成要件亦復相同，顯係基於概括之犯意反覆為之，應依連續犯之規定論以一罪並依法加重其刑。
三、原審以被告犯罪事證明確，予以論罪科刑，固非無見。惟查：⑴大昌會計事務所之登記名義人為被告配偶吳美玉，實際負責人方係被告庚○○，業據被告供明在卷（見偵查卷，第二一頁反面），原審未於事實或理由欄中，詳予審認敘明，已有未合；⑵犯罪事實欄㈢乾豐公司之八十五年度營利事業所得稅預繳稅額為一萬一千九百六十三元，原審誤載為一萬三千六百零七元，亦有違誤；⑶辦理東力、乾豐及孟錩公司簽證作帳、包稅之李文鑫所屬文昇公司既未曾與上開公司接觸，則關於稅務之承辦、費用之收取均賴被告之聯繫洽商，而本院查核東力等公司年度營利事業所得稅結算稅額繳款（即完成該年度結算申報時）及被告詐索補稅款項（施行詐術時）之時間點，除東力公司八十五年度營所稅係被告先於八十六年五月十六日索取佯稱之補稅款後，始於同年月三十日自繳該年度之結算稅額，其餘者皆先自繳系爭年度營所稅結算稅額後，始向該等公司索取佯稱之補稅款，此有年度結算稅額繳款書（收稅戳印）三紙、各該公司依被告補稅通知所簽發之支票、匯款單（發票日、匯款日）可稽；而衡諸李文鑫所屬文昇公司尚需以憑證不足之百分等級評估接案與否及收費標準，且相關申報表冊、憑證簽補等亦需時間製作、簽證，則被告焉得於不明瞭李文鑫集團是否接案或收費標準前，逕向東力等公司訛詐款項，故原審事實欄認係被告先行收取佯稱之補稅款後，始將帳證資料轉交李文鑫集團，核與前開證據、事理不符；⑷按年度營利事業所得稅暫繳稅額係營利事業於每年七月起一個月內，依其上年度結算申報應納稅額之二分之一為暫繳稅額，自行向庫繳納稅（所得稅法第六十七條），屬依法繳納，而與詐欺無涉；又被告既將東力等公司營利事業所得稅簽證申報以包稅方式交予李文鑫集團處理，業據證人乙○○、甲○○供明在卷，則被告即無須支付其後續繳稅之稅額，是被告詐欺款項之核算，自無庸將年度中之暫繳稅額及申報時自繳之結算稅額考量在內，僅需將交付予李文鑫作為簽證作帳、包稅費用扣除即可，惟原審事實欄㈡核計詐取金額時加計預繳之五萬零九百八十九元，並扣除申報結算稅額一千零六十一元；事實欄㈢核計詐取金額時則扣除申報結算稅額一萬三千六百零七元，俱有未洽。被告上訴意旨徒以量刑過重爭執原審適法裁量權之行使，為無理由，惟原判決既有上開可議，自應由本院予以撤銷改判，爰審酌被告利用業者不諳稅則及信賴關係，佯以補稅為由，從中詐取鉅額之差額款項，致委託公司受害匪淺。然考量其犯後於本院審理時坦承犯罪，並於八十六年十二月十五日，依乾豐公司所得額標準自動補繳百分之七加計息而申報補稅，主動以向己○○索取該九十萬元及加計利息部分五萬四千四百七十二元提補；且因無力一次償還東力公司，將其所有座落三重市○○○段過圳小段二○九之二、九、十、十一地號土地及三重埔段過圳小段六○○五、六○一二建號建築改良物設定抵押權（六百萬元）予負責人戊○○；復將向孟錩公司佯取之款項扣除已繳稅部分返還予孟錩公司，此有乾豐公司補稅稅額繳款書暨繳款支票各一紙、土地登記謄本一份、與孟錩公司協議書一紙暨清償支票二紙附於本院卷可證，顯見被告犯後有所悔悟並達成和解等一切情狀，量處被告如主文第二項所示之刑，以資懲儆。
四、公訴意旨另以：被告庚○○於上述時地委由李文鑫集團分別：⑴虛報東力公司八十四年度營業成本二千四百八十七萬零八百廿七元，而於八十四年七月間預繳之三十九萬八千三百六十五元，核課後申請退還稅款三十一萬六千四百七十元（起訴書誤為十一萬六千四百零七元）；虛報東力公司八十五年度營業成本三千一百九十五萬七千九百六十九元，除八十五年七月間預繳之五萬零九百八十九元，核課後僅補繳納稅款一千零六十一元，而幫助東力公司逃漏八十四年度及八十五年度營利事業所得稅。⑵幫助乾豐公司虛列八十五年度營業成本一千八百六十四萬七千五百零七元（起訴書誤載為一千八百萬五百零七元），以逃漏營利事業所得稅，嗣因李文鑫幫助他人逃漏稅捐犯行經臺灣板橋地方法院檢察署檢察官偵辦後，於八十六年十二月間經財政部臺灣省北區國稅局通知乾豐公司抽查該公司八十五年營利事業所得稅，庚○○為免上開詐欺情事曝光，乃於八十六年十二月十五日，依該公司所得額標準自動補繳百分之七加計息，共一百一十八萬二千六百一十元稅款，而向己○○索取除該九十萬元外之差額二十五萬三千九百零一元，利息部分五萬四千四百七十二元，則由被告自行負擔。⑶幫助孟錩公司虛列八十三年度營利成本四百九十一萬六千七百零二元（起訴書誤載為逃漏上開款項），而僅繳納四萬一千三百零二元稅款，以逃漏八十三年度營利事業所得稅，認被告另涉犯稅捐徵稽法第四十三條（第一項）及商業會計法第七十一條（第五款）之罪嫌云云。惟按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得推定其犯罪事實，刑事訴訟法第一百五十四條定有明文。經查：
㈠納稅義務人對於有關應行估計報告、申報或申請復查、訴願及行政訴訟等事項
，得委託會計師或其他合法代理人代為辦理；其代理辦法，由財政部定之。在一定範圍內之營利事業，其營利事業所得稅結算申報，應委託會計師或其他合法代理人查核簽證申報；其辦法由財政部定之。營利事業之營利事業所得稅結算申報，委託會計師或其他合法代理人查核簽證申報者，得享受本法對使用藍色申報書者所規定之各項獎勵，此觀之所得稅法第一百零二條規定甚明，是財政部為加強會計師代理有關所得稅事務之職責及建立優良稅務代理制度特依照所得稅法第一百零二條暨會計師法第十五條之規定訂定會計師代理所得稅事務辦法，則納稅義務人若欲委託他人代為申報營利事業所得稅，必須由會計師或其他合法代理人為之，記帳業者則不在上述合法代理人範圍內。本件被告庚○○並非會計師，依法不得為年度營利事業所得稅之申報，是關於業者營利事業所得稅之申報作業轉由李文鑫集團之文昇公司所屬會計師承辦，考其僅具記帳業之身分，而李文鑫集團則有會計師參與，李文鑫是否將申報營利事業所得稅之業務之內情透露予被告，自有其營業祕密之考量，其對李文鑫是否以虛設行號之統一發票來充當前開公司之進項憑證、其他虛偽填製會計憑證及在前開公司年度營利事業所得稅申報書上為不實簽證等事項，尚不得遽謂概屬知悉。㈡關於李文鑫等十七人涉犯貪污等案件，經臺灣板橋地方法院檢察署檢察官以八
十六年度偵字第一八七七六號、八十六年度第一九四一０號、八十六年度偵字第二三五五九號、八十七年度偵字第六一０號、八十七年度偵字第一七二四號偵查起訴，經核閱其起訴意旨之結果，並無被告涉犯幫助逃漏稅捐及違反商業會計法等犯行之記載，有該起訴書在卷可稽；即就公訴人所舉證人林文忠、程國東、鍾清芳、艾意雯、許素玉、許淑卿、呂麗秋、黃金瓶、徐蓮妹於臺北縣調查站調查時之證言觀之，所為證詞係關於李文鑫集團之文昇公司偽製會計憑證、公司內部組織運作、成立虛設行號公司與如何幫助其他業者逃漏稅捐等情節（林文忠、程國東、鍾清芳、艾意雯、許素玉、許淑卿、呂麗秋部分）及稅捐稽徵機關營利事業所得稅查帳之選案程序及其排除條件等（黃金瓶、徐蓮妹部分），有各該證人之訊問筆錄附於偵查卷可按，核與被告是否以虛設行號之統一發票來充當前開公司之進項憑證、其他虛偽填製會計憑證等行為了無關涉，亦不得徒憑被告將上述有關業者之年度營利事業所得稅轉由李文鑫集團之文昇公司申辦之事實，遽認渠等有何犯意聯絡。
㈢被告庚○○意在詐取東力公司、乾豐公司及孟錩公司補繳差額之稅款，有如前
述，其主觀上初非幫助各該公司逃漏稅捐，否則被告如將各該公司所補繳之前開稅款如數繳納，亦不致造成各該公司漏繳稅款之結果，是國稅局認各該公司不當列入成本之支出予以剔除後，通知各該公司補稅外，另科以行政罰鍰，有上述公司承諾書四紙附卷（見偵查卷，第二○七、二○八、二一○、二一一頁）可稽，亦難認被告有幫助逃漏稅捐之犯意及行為，此外復查無其他積極證據足證被告涉有公訴人所指之上開犯行，揆諸上揭法條說明，此部分不能證明被告犯罪，本應為其無罪之諭知，惟公訴人既認此部分與前開詐欺有罪部分，有裁判上一罪牽連犯關係，自不另為無罪之諭知，併予敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第三百六十九條第一項前段、第三百六十四條、第二百九十九條第一項前段，刑法第五十六條、第三百三十九條第一項，罰金罰鍰提高標準條例第一條前段，判決如主文。
本案經檢察官劉靜婉到庭執行職務。
中 華 民 國 九十 年 三 月 二十 日
臺灣高等法院刑事第十庭
審判長法 官 溫 耀 源
法 官 林 銓 正法 官 黃 金 富右正本證明與原本無異。
不得上訴。
書記官 江 采 廷中 華 民 國 九十 年 三 月 二十一 日附錄：本判決論罪科刑法條全文刑法第三百三十九條：
意圖為自己或第三人不法之所有，以詐術使人將本人或第三人之物交付者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科一千元以下罰金。
以前項方法得財產上不法之利益或使第三人得之者，亦同。
前二項之未遂犯罰之。