臺灣高等法院刑事判決 97年度上訴字第886號上 訴 人 台灣桃園地方法院檢察署檢察官被 告 乙○○選任辯護人 汪團森 律師被 告 丁○○
丙○○甲○○上列上訴人因被告侵占等案件，不服台灣桃園地方法院95年度訴字第1252號，中華民國96年12月25日第一審判決（起訴案號：台灣桃園地方法院檢察署94年度調偵字第274號），提起上訴，本院判決如下：
主 文原判決關於丁○○、甲○○、乙○○部分均撤銷。
丁○○、甲○○共同為他人處理事務，意圖為第三人不法之利益，而為違背其任務之行為，致生損害本人之財產及其他利益，各處有期徒刑陸月，如易科罰金，均以銀元叁佰元即新台幣玖佰元折算壹日，各減為有期徒刑參月，如易科罰金，均以銀元叁佰元即新台幣玖佰元折算壹日。
乙○○無罪。
其餘上訴駁回。
事 實
一、丁○○、丙○○、乙○○、楊聯根、邱壤貞於民國 (下同)86年9月18日合夥投資「萬大黃昏市場」 (址設桃園縣○○鎮○○里○○路○○○巷○○號，營利事業統一編號：00000000號，已於91年4月25日辦理註銷登記），丁○○出資200萬元、乙○○、楊聯根、邱壤貞、丙○○各出資100萬元，由丁○○擔任負責人，甲○○為丁○○之媳婦，並自88年2月起擔任「萬大黃昏市場」之會計，負責記帳之工作，均為從事業務之人及為他人處理事務之人。丁○○、甲○○均明知「萬大黃昏市場」並未分配盈餘，竟基於行使業務登載不實文書之犯意聯絡，基於概括犯意：
(一)於88年2月20日至88年3月30日間某日，由甲○○委請位於桃園縣桃園市○○路○○○巷○弄○號12室「陳月玲會計事務所」不知情之陳月玲於其業務上製作之「87年度營利事業投資人明細及分配盈餘表」上，登載87年度「萬大黃昏市場」分配盈餘（現金股利）新台幣（下同）丁○○12,057元、乙○○12,057元、莊秀英6,029元、丙○○6,029元、甲○○6,029元、鍾源汶6,029元之不實事項，並彙報財政部台灣省北區國稅局查核以行使，足生損害於乙○○、莊秀英、丙○○、鍾源汶及稅捐機關對稅捐稽徵管理之正確性。
(二)丁○○、甲○○復承前概括犯意，於89年2月20日至89年3月30日間某日，以相同方式，由甲○○委請不知情之陳月玲於其業務上製作之「88年度營利事業投資人明細及分配盈餘表」上，登載88年度「萬大黃昏市場」分配盈餘（現金股利）丁○○26,362元、乙○○26,362元、莊秀英13,181元、丙○○13,181元、甲○○13,181元、鍾源汶13,181元之不實事項，並彙報財政部台灣省北區國稅局查核以行使，足生損害於乙○○、莊秀英、丙○○、鍾源汶及稅捐機關對稅捐稽徵管理之正確性。
(三)丁○○、甲○○復承前概括犯意，於90年2月20日至90年3月30日間某日，以相同方式，由甲○○委請不知情之陳月玲於其業務上製作之「89年度營利事業投資人明細及分配盈餘表」上，登載89年度「萬大黃昏市場」分配盈餘（現金股利）丁○○26,019元、乙○○26,019元、莊秀英13,010元、丙○○13,010元、甲○○13,010元、鍾源汶13,009元之不實事項，並彙報財政部台灣省北區國稅局查核以行使，足生損害於乙○○、莊秀英、丙○○、鍾源汶及稅捐機關對稅捐稽徵管理之正確性。
(四)丁○○、甲○○復承前概括犯意，於91年5月1日至91年5月30日間某日，以相同方式，由甲○○委請不知情之陳月玲於其業務上製作之「90年度營利事業投資人明細及分配盈餘表」上，登載90年度「萬大黃昏市場」分配盈餘（現金股利）丁○○21,486元、乙○○21,486元、莊秀英10,742元、丙○○10,743元、甲○○10,743元、鍾源汶10,743元之不實事項，並彙報財政部台灣省北區國稅局查核以行使，足生損害於乙○○、莊秀英、丙○○、鍾源汶及稅捐機關對稅捐稽徵管理之正確性。
(五)丁○○、甲○○另於91年4月25日意圖為第三人不法之利益，未經乙○○等合夥人之同意，及未辦理萬大市場清算與分派盈餘予合夥人，即由甲○○委託會計師陳月玲前往財政部台灣省北區國稅局楊梅稽徵所辦理萬大市場註銷登記，並於同日由其子丙○○以獨資方式另成立「萬大黃昏市場」（營利事業統一編號：00000000號），並擔任負責人，旋於同年5月間出租予杜建功經營，為違背其任務之行為，已生損害於乙○○及其他合夥人之權益。
二、案經乙○○訴由桃園縣政府警察局楊梅分局報請台灣桃園地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
壹、有罪部分：
一、本件認定事實所引用之卷內所有卷證資料（包含人證與文書證據、物證等證據），並無證據證明係公務員違背法定程序所取得，又本件被告以外之人於審判外之陳述，亦無刑事訴訟法第159條之1至之3所規定之不得作為證據之情形，且卷內之文書證據，亦無刑事訴訟法第159條之4之顯有不可信之情況與不得作為證據之情形，則依刑事訴訟法第159條至159條之5之規定，本件認定事實所引用之本件卷證所有證據（包含人證與文書證據、物證等證據），均認為有證據能力，合先敘明。
二、訊據被告丁○○坦承其為「萬大黃昏市場」之負責人，且「萬大黃昏市場」並未分配盈餘，及有辦理「萬大黃昏市場」註銷登記之事實；被告甲○○亦坦承其為「萬大黃昏市場」之會計，而「萬大黃昏市場」並未分配盈餘，且係其將申報資料交由會計師陳月玲申報及辦理註銷登記之事實，惟均矢口否認有何偽造文書及背信之犯行，被告丁○○辯稱：伊不知道申報資料上為何有伊之印章，「萬大黃昏市場」亦非伊去辦理註銷登記，伊並不知情云云；被告甲○○辯稱：伊係委託會計師辦理申報云云。經查：
(一)「萬大黃昏市場」並未有分配盈餘，業據被告丁○○、甲○○供承不諱，又「萬大黃昏市場」之稅捐申報，係被告甲○○委託會計師陳月玲辦理，亦據證人陳月玲於原審審理時證述明確。另「萬大黃昏市場」之「87年度營利事業投資人明細及分配盈餘表」上，確有登載87年度「萬大黃昏市場」分配盈餘（現金股利）丁○○12,057元、乙○○12,057元、莊秀英6,029元、丙○○6,029元、甲○○6,029元、鍾源汶6,029元；「88年度營利事業投資人明細及分配盈餘表」，確有登載88年度「萬大黃昏市場」分配盈餘（現金股利）丁○○26,362元、乙○○26,362元、莊秀英13,181元、丙○○13,181元、甲○○13,181元、鍾源汶13,181元；「89年度營利事業投資人明細及分配盈餘表」上，登載89年度「萬大黃昏市場」分配盈餘（現金股利）丁○○26,019元、乙○○26,019元、莊秀英13,010元、丙○○13,010元、甲○○13,010元、鍾源汶13,009元；「90年度營利事業投資人明細及分配盈餘表」上，確有登載90年度「萬大黃昏市場」分配盈餘（現金股利）丁○○21,486元、乙○○21,486元、莊秀英10,742元、丙○○10,743元、甲○○10,743元、鍾源汶10,743元，有上開年度營利事業投資人明細及分配盈餘表4份在卷可稽（見台灣桃園地方法院檢察署92年度核退偵字第51號偵查卷㈡第62至68頁）。
(二)「萬大黃昏市場」（營利事業統一編號：00000000號），已於91年4月25日辦理註銷登記，有財政部台灣省北區國稅局楊梅稽徵所函96年11月1日北區國稅局楊梅三字第0961010825號函1紙附卷可稽（見原審卷第239頁）。又上開「萬大黃昏市場」（營利事業統一編號：00000000號）於91年4月25日辦理註銷登記後，於同日另由被告丁○○之子即被告丙○○以「獨資」方式成立「萬大黃昏市場」（營利事業統一編號：00000000號），有財政部台灣省北區國稅局楊梅稽徵所函暨檢附之申請資料在卷可稽（見原審卷第92至95頁）。另「萬大黃昏市場」之註銷登記，係由被告甲○○委託證人陳月玲辦理，亦據證人陳月玲於原審審理時證述明確（見原審卷第159、160頁），核與被告甲○○於原審審理時供稱：陳月玲是會計師，是由伊與陳月玲聯繫等語相符（見原審卷第196頁）。
(三)被告丁○○、甲○○雖以前詞置辯，惟查：
1.按納稅義務人應依實際收支情形申報，為一般人所知悉且應遵守，被告丁○○、甲○○自均不得推諉不知。
2.被告丁○○身為「萬大黃昏市場」之負責人，且「萬大黃昏市場」僅係合夥型態，股東及成員單純，並無複雜之部門分工，其就營運所為之各項支出，均屬評估營運成本及獲利之要件，被告丁○○自承「萬大黃昏市場」確未分配盈餘，另證人即被告甲○○於原審審理時亦證稱：被告丁○○知道就紅利沒有分配而仍記載盈餘的內容，伊是跟丁○○講依照股金比例分配，但丁○○知道沒有收到盈餘之分配等語（見原審卷第201頁），是被告丁○○其就申報資料內虛列盈餘分配一事顯難諉為不知。
3.被告甲○○固係將「萬大黃昏市場」之稅捐申報委由會計師陳月玲辦理，惟證人陳月玲僅係受委任處理事務，若非基於委任人之指示，實無可能自行恣意決定向稅捐機關申報「萬大黃昏市場」有分配盈餘之情。況是否有分配盈餘，為單純之客觀事實，且從上開年度營利事業投資人明細及分配盈餘表上，一望即知有登載分配盈餘之情，無須具專業之財務會計背景，均可輕易查知，是被告甲○○自不得以係委任會計師申報為由卸責。綜上，被告丁○○、甲○○上開所辯，要屬卸責之詞，不足採信。
(四)按91年1月30日修正前所得稅法第71條第1項本文規定：「納稅義務人應於每年2月20日起至3月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」91年1月30日修正後之所得稅法第71條第1項本文規定：「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」是堪認本件上開「87年度營利事業投資人明細及分配盈餘表」係於88年2月20日至88年3月30日間某日製作並持之向稅捐機關申報；「88年度營利事業投資人明細及分配盈餘表」係於89年2月20日至89年3月30日間某日製作並持之向稅捐機關申報；「89年度營利事業投資人明細及分配盈餘表」係於90年2月20日至90年3月30日間某日製作並持之向稅捐機關申報；「90年度營利事業投資人明細及分配盈餘表」係於91年5月1日至90年5月30日間某日製作並持之向稅捐機關申報。
(五)被告丁○○、甲○○另辦稱：告訴人乙○○並未出資，伊等辦理「萬大黃昏市場」之註銷登記，對告訴人並不生損害云云，然查，被告等與告訴人間就是否有出資一事固有爭執，惟據卷附之帳冊確載有告訴人乙○○有繳付股金，且被告丁○○與告訴人乙○○於91年8月8日簽訂終止合夥關係協議書中，亦約定由被告丁○○給付乙○○100萬元為退股金，並已開立支票給付完竣，有卷附協議書1份在卷可稽（見台灣桃園地方法院檢察署92年度核退偵字第51號偵查卷第123至124頁），被告等對上開協議及支付支票之事亦不爭執，可見告訴人乙○○確有投資並繳足股款，否則豈會於終止合夥關係時，仍須由被告丁○○支付退股金？雖被告等辯稱係受脅迫支付云云，但並未舉證以實其說，自難憑採。而系爭「萬大黃昏市場」既係由丁○○、丙○○、乙○○、楊聯根、邱壤貞等人合夥投資設立，並委由被告丁○○擔任負責人，被告甲○○則充任會計，被告丁○○、甲○○即為為他人處理事務之人，而有關「萬大黃昏市場」之歇業、註銷登記，自應徵得各合夥人之同意，並辦理清算及分派盈餘，始為正辦，但被告等竟未徵得各合夥人同意即由被告甲○○委由會計師陳月玲辦理註銷登記，並於同日由其子丙○○在同址以獨資方式另成立「萬大黃昏市場」（營利事業統一編號：00000000號），並擔任負責人，旋於同年5月間出租予杜建功經營，被告丁○○、甲○○顯有為第三人不法之利益而為違背其任務之行為，自應該當於背信罪責。
三、論罪科刑：
(一)被告行為後，刑法部分條文業經修正公布，並於95年7月1日施行。刑法第2條第1項之規定，係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法。所謂行為後法律有變更者，包括構成要件之變更而有擴張或限縮，或法定刑度之變更。行為後法律有無變更，端視所適用處罰之成罪或科刑條件之實質內容，修正前後法律所定要件有無不同而斷。新舊法條文之內容有所修正，除其修正係無關乎要件內容之不同或處罰之輕重，而僅為文字、文義之修正或原有實務見解、法理之明文化，或僅條次之移列等無關有利或不利於行為人，非屬該條所指之法律有變更者，可毋庸依該規定為新舊法之比較，而應依一般法律適用原則，適用裁判時法（95年11月7日最高法院95年度第21次刑事庭會議決議參照）外，即應適用刑法第2條第1項之規定，為「從舊從輕」之比較。而比較時，應就罪刑有關之事項，如共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕及其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜合全部罪刑之結果而為比較，予以整體適用（95年5月23日最高法院95年度第8次刑事庭會議決議參照）。乃因各該規定皆涉及犯罪之態樣、階段、罪數、法定刑得或應否加、減暨加減之幅度，影響及法定刑或處斷刑之範圍，各該罪刑規定須經綜合考量整體適用後，方能據以限定法定刑或處斷刑之範圍，於該範圍內為一定刑之宣告。是宣告刑雖屬單一之結論，實係經綜合考量整體適用各相關罪刑規定之所得。宣告刑所據以決定之各相關罪刑規定，具有適用上之「依附及相互關聯」之特性，自須同其新舊法之適用。而「法律有變更」為因，再經適用準據法相互比較新舊法之規定，始有「對被告有利或不利」之結果，兩者互為因果，不難分辨，亦不容混淆（最高法院96年度台上字第3773號判決意旨參照）。又所謂不能割裂適用，係指與罪刑有關之本刑而言，不包括易刑處分，事關刑罰執行之易刑處分仍應分別適用最有利於行為人之法律。易言之，倘所處之主刑同時有徒刑、拘役易科罰金、罰金易服勞役之情形時，關於易科罰金、易服勞役部分應分別為新舊法有利不利之比較（最高法院96年度台非字第58號判決意旨參照）。經查：
1.關於刑法第216條、第215條之行使業務上登載不實文書罪及第342條之背信罪，其法定罰金刑最低度部分，由修正前刑法第33條第5款規定為銀元1元以上，依罰金罰鍰提高標準條例第1條前段提高為10倍（提高後折算為新台幣30元），修正後刑法第33條第5款則修正為新台幣1千元以上，以百元計算。經比較行為時法與裁判時法，就修正之罰金刑最低度部分，行為時法較有利於被告，則應依修正後刑法第2條第1項前段規定，適用行為時（即修正前）之法律。
2.被告等行為後，刑法第55條牽連犯及第56條連續犯之規定，業經修正公布刪除，則被告之犯行，因行為後新法業已刪除牽連犯及連續犯之規定，此刪除雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更，依新法第2條第1項規定，比較新、舊法結果，仍應適用較有利於被告等之行為時法律即舊法論以牽連犯及連續犯。
3.新修正刑法第28條雖將舊法之「實施」修正為「實行」。其中「實施」一語，涵蓋陰謀、預備、著手及實行之概念在內，其範圍較廣；而「實行」則著重於直接從事構成犯罪事實之行為，其範圍較狹；二者之意義及範圍已有不同，是新修正刑法第28條共同正犯之範圍，已修正限縮於共同實行犯罪行為者始成立共同正犯，排除陰謀犯、預備犯共同正犯，新舊法就共同正犯之範圍，既因此而有變動，自均屬行為後法律有變更，而非僅屬文字修正，應有新舊法比較適用之問題（最高法院96年度台上字第3773號判決意旨參照）。經比較修正前後之規定，雖以修正後之新法較有利於被告，然揆諸前揭說明，不得一部割裂適用不同之新舊刑法，是被告行為後刑法第28條之規定雖有變更且新法對其較為有利，惟因被告等另適用舊法即行為時法之連續犯等規定對其最為有利（詳如上述），綜其全部之結果而為比較，不宜割裂，故對被告等仍應適用舊法即行為時法之刑法第28條規定論以共同正犯。
4.又被告行為後，關於易科罰金之折算標準，修正前刑法第41條第1項前段規定：「犯最重本刑為5年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以1元以上3元以下折算1日，易科罰金。」又被告行為時之易科罰金折算標準，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條前段（現已刪除）規定，就其原定數額提高為100倍折算1日，則本件被告行為時之易科罰金折算標準，應以銀元300元折算1日，經折算為新台幣後，應以新台幣900元折算為1日；修正後刑法第41條第1項前段則規定：「犯最重本刑為5年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新台幣1,000元、2,000元或3,000元折算1日，易科罰金。」比較易科罰金之折算標準，以行為時法較有利於被告，則應依修正後刑法第2條第1項前段規定，適用行為時（即修正前）之法律。
5.另刑法施行法第1條之1施行後，罰金刑貨幣單位雖有「銀元」、「新台幣」之差異，惟適用結果之罰金額度則無二致，就罰金法定刑提高之「刑罰權規範內容」並無利或不利變更，自不生新舊法之比較問題，應適用具特別法及準據法之刑法施行法第1條之1規定（台灣高等法院暨所屬法院95年法律座談會刑事類提案第16號參照）。
(二)核被告丁○○、甲○○所為，係犯刑法第216條、第215條之行使業務上登載不實文書罪及同法第342條第1項之背信罪。
按上開年度營利事業投資人明細及分配盈餘表均係被告丁○○、甲○○等業務上所應登載之文書，公訴人認被告丁○○、甲○○係涉犯刑法第216條、第210條行使偽造私文書罪云云，起訴法條容有未洽，惟其基本社會事實同一，爰依法變更起訴法條。被告等所為業務上登載不實文書之低度行為，為行使業務上登載不實文書之高度行為所吸收，不另論罪。被告丁○○、甲○○間就上開犯行有犯意聯絡、行為分擔，均為共同正犯。又被告丁○○、甲○○利用不知情之會計師在上開年度營利事業投資人明細及分配盈餘表上填載上開不實事項，應論以間接正犯。被告丁○○、甲○○所為上開4次行使業務上登載不實犯行，時間緊接，所犯構成要件相同，顯係基於概括犯意為之，為連續犯，應依修正前刑法第56條規定以一罪論，並加重其刑。又被告等所犯行使業務上登載不實罪與背信罪間具有方法結果關係，應依修正前刑法第55條後段之牽連犯規定，從一重之背信罪處斷。本案之起訴書於論罪欄就被告甲○○部分雖認亦涉犯刑法第342條之背信罪，惟於犯罪事實中並未述及，而此部分與起訴部分係屬裁判上一罪關係，為起訴效力所及，本院自得併予審理。原審就被告丁○○、甲○○部分予以論罪科刑，固非無見，惟查：(一)原判決未予詳查，以被告丁○○與乙○○間就「萬大黃昏市場」之出資與經營本有糾紛，及嗣後被告丁○○已退還股金100萬元予乙○○，其辦理註銷登記即無不法意圖云云，逕認被告丁○○不成立背信罪，容有違誤；(二)公訴意旨除起訴被告甲○○涉犯偽造文書犯行外，另亦涉犯背信罪嫌，與上開偽造文書犯行間有裁判上一罪關係，原審就被告甲○○所涉背信部分漏未審酌，亦有未合；(三)公訴意旨所指被告丁○○未經乙○○等股東同意即辦理萬大黃昏市場註銷登記並將萬大黃昏市場出售予杜建功之事實，另涉及偽造文書及背信罪部分，雖經原審認定犯行尚屬不能證明，然公訴人認此部分與前開有罪部分有牽連犯之裁判上一罪關係，原審未察，遽另為無罪之諭知，亦有未當。公訴人循告訴人乙○○之請求上訴意旨以被告丁○○未經股東同意逕行註銷萬大黃昏市場部分仍應成立背信罪，為有理由；另以被告丁○○及甲○○4次行使業務上登載不實文書犯行，時間分別間隔1年或1年3月，應分論併罰云云，惟稅捐申報乃一年一次，故被告等於每年申報稅捐時即以相同手段為上開犯行，當可認定其等具有概括犯意，是公訴人執此上訴，為無理由；惟原判決就被告丁○○及甲○○部分既有上開可議之處，自應由本院將該部分撤銷改判。爰審酌被告丁○○、甲○○犯罪之動機、目的、犯罪之手段尚非劇烈，所造成之損害，兼衡其犯罪後態度等一切情狀，分別量處如主文第2項所示之刑，並依修正前刑法第41條第1項前段規定，均諭知易科罰金之折算標準，以資儆懲。末查被告丁○○、甲○○之犯罪時間，係在96年4月24日以前，合於減刑條件，均應依中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項第3款之規定，各減其刑期二分之一後，並依同條例第9條、修正前刑法第41條第1項前段諭知易科罰金之折算標準。
四、至告訴人乙○○具狀陳稱：被告等另亦觸犯稅捐稽徵法第41條之罪名，且與公訴人起訴之偽造文書罪有牽連犯之裁判上一罪關係云云。經查：營利事業負責人以不正當方法逃漏稅捐，因納稅義務人為該營利事業，其所觸犯稅捐稽徵法第41條之罪之犯罪或受罰主體，仍為該營利事業，而非營利事業負責人，僅因營利事業於事實上無從擔負自由刑之責任，基於刑事政策上之考慮，同法第47條將納稅義務人之營利事業應處徒刑之規定，轉嫁於負責人。是營利事業負責人依該條款而適用徒刑之處罰，乃屬代罰之性質，並非因其本身之犯罪而負行為責任，自無與他人有犯意聯絡、行為分擔，而成立共同正犯之可能。又修正前刑法第55條後段所規定之牽連犯，必須同一人犯一罪而其方法或結果行為另犯他罪名，始克相當；亦即必須同一犯罪主體之二個以上犯罪行為間，具有目的與方法、或目的與結果之關係，始得從一重處斷。以不正當方法逃漏稅捐，營利事業負責人既非稅捐稽徵法第41條之犯罪或受罰主體，僅依同法第47條之規定，代替營利事業受徒刑之處罰，自與其本身為犯罪主體所犯其他罪名間，不具牽連犯關係。是告訴人上開主張被告等另亦觸犯稅捐稽徵法第41條之罪名，且與公訴人已起訴之偽造文書罪有牽連犯之裁判上一罪關係云云，顯有誤會。又按刑事訴訟之審判，採彈劾主義，亦即不告不理原則，法院審判之範圍，以經起訴之被告犯罪事實為限，此觀刑事訴訟法第266條、第268條規定自明，此所謂被告犯罪事實，除同法第267條所定單一性案件之未起訴部分外，依同法第264條第1項規定，係指起訴書事實欄所記載之事實，經查本件公訴人起訴書中（即起訴書犯罪事實欄一、㈡）全然未敘及被告等有「納稅義務人以詐術或其他不正方法逃漏稅捐」之犯罪事實，且如前所述，稅捐稽徵法第41條之罪與公訴人已起訴被告丁○○、甲○○所涉犯偽造文書罪間並無牽連犯之裁判上一罪關係，是被告等是否另涉犯稅捐稽徵法第41條之罪嫌，既未經公訴人起訴，自非法院審判之範圍，併予敘明。
貳、無罪部分：
一、公訴意旨略以：
(一)被告乙○○為「萬大黃昏市場」之合夥股東，擔任總經理兼任會計，負責制作自86年9月18日至87年3月止之會計帳冊，嗣丁○○、丙○○對於乙○○所載之會計帳冊支出引起質疑，而於87年11、12月間，向乙○○要求對帳，乙○○一直未能提出，直至88年2月間，乙○○提出「萬大黃昏市場」會計帳冊予甲○○辦理交接時，結餘325,458元，乙○○並未將上開金額一併交出辦理結餘，屢經催討均置之不理，乙○○將上開金額易持有為所有之意，予以侵占入己。因認被告乙○○涉犯刑法第336條第2項（起訴書誤引刑法第336條第1項）之業務侵占罪嫌云云。
(二)被告丙○○與丁○○共同基於偽造文書、侵占 (按應為背信之誤)之犯意聯絡，於91年4月25日未經乙○○等股東之同意辦理萬大市場清算與分派盈餘於乙○○等人，即由丙○○前往稅捐稽徵處辦理萬大市場註銷登記，隨即於同年5月間將萬大市場出售予杜建功，未善盡管理之責及未將出售金額分派予乙○○，足以生損害於乙○○及其他股東之權益。又明知萬大市場自88年3月起至91年5月止，均未分配股利（88年度2萬6362元、89年度2萬6019元、90年度2萬1485元），竟共同基於偽造文書之概括犯意，制作不實之報表，持向楊梅稅捐稽徵機關報稅，足以生損害於乙○○應分配的股金、盈餘。因認被告丙○○涉犯刑法第216條、第210條之行使偽造私文書罪及第342條之背信罪嫌。
二、按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實；次按不能證明被告犯罪，應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第154條第2項、第301條第1項分別定有明文。又刑事訴訟法上所謂認定犯罪事實之證據，係指足以認定被告確有犯罪行為之積極證據而言，如未能發現有相當證據或證據不足以證明，自不能以推測或擬制之方法以為裁判基礎，而認定不利於被告之事實，需依積極證據，苟積極證據不足為不利被告之認定時，即應為有利於被告之認定，更不必有何有利之證據；所謂「積極證據足以為不利被告事實之認定」，係指據為訴訟上證明之全盤證據資料，在客觀上已達於通常一般之人均不致於有所懷疑、而得確信被告確曾犯罪之程度；若未達到此一程度，而有合理之懷疑存在時，即無從為有罪之確信。而訴訟上所得之全盤證據資料，固不以直接證據為限，間接證據亦應包含在內，惟採用間接證據時，必其所成立之證據，在直接關係上，雖僅足以證明他項事實，而由此他項事實，本於事理之作用足以證明待證事實者，方為合法，若憑空之推想，並非得採為證據資料之間接證據，最高法院29年上字第3105號、40年台上字第89號、30年上字第816號及32年上字第67號、76年台上字第4986號判例均分別明揭斯旨，足資參酌。另按刑事訴訟法第161條已於91年2月8日修正公布，其第1項規定：檢察官就被告犯罪事實，應負舉證責任，並指出證明之方法。因此，檢察官對於起訴之犯罪事實，應負提出證據及說服之實質舉證責任。倘其所提出之證據，不足為被告有罪之積極證明，或其指出證明之方法，無從說服法院以形成被告有罪之心證，基於無罪推定之原則，自應為被告無罪判決之諭知。(最高法院92年台上字第128號判例意旨參照)
三、訊據被告乙○○、丙○○均堅決否認有公訴人所指上開犯行，被告乙○○辯稱：當伊離開「萬大黃昏市場」職務時，並沒有結餘，所以不可能有侵占等語；被告丙○○辯稱：伊在「萬大黃昏市場」並未擔任任何職務，而「萬大黃昏市場」之註銷並非伊去辦理的，且「萬大黃昏市場」後來係出租給杜建功管理，並非出售；「萬大黃昏市場」之稅捐申報伊不清楚，是被告甲○○與會計師陳月玲接觸的等語。
四、公訴人認被告乙○○涉犯侵占犯行，無非係以被告乙○○與甲○○辦理交接時，帳冊上記載餘325,458元為主要論據；認被告丙○○涉犯偽造文書、背信犯行，無非係以同案被告乙○○之指訴、卷附財政部台灣省北區國稅局函及營利事業投資人明細及分配盈餘表為主要論據。經查：
(一)就被告乙○○被訴侵占部分：
1.查扣案帳冊（現金簿）上日期：「88年2月10日」部分固記載「餘額325,458元」，有卷附帳冊影本1份可稽（見原審卷第72頁）。又被告乙○○與甲○○就上開會計帳務辦理交接時，確未移交任何現金與甲○○，此為被告乙○○所是認。
2.本件相關會計帳務，於偵查中經檢察官委請台灣省會計師公會查核「萬大黃昏市場」於86年9月至88年止之資金往來明細乙節，經南台聯合會計師事務所函稱：「萬大黃昏市場」平日收支均以現金作業，收入均未存入存摺，支出未由存摺提領，致無銀行資金往來流程可資核對，內部控制顯有重大瑕疵，資金往來流程無法驗證，且帳載傳票及憑證資料紊亂，資料可信度低。傳票未附合法原始憑證，如統一發票或合法普通收據、驗收單、廠商收款證明等。傳票整理紊亂，部分無傳票無法核對帳冊傳票是否齊全，86年9月3日至87年3月9日無傳票及原始憑證可供查核。經核傳票之薪資領取簽收紀錄大部分偽簽名，即如簽名亦極為草率。所另檢附未裝訂傳票後之估價單等多未符法定憑證且與帳載不符，無參考價值。就所提供帳冊86年9月至88年3月25日止之現金支出記錄，經查核大額支出（30,000元以上），除薪資外之大額支出時間多在86年9月至10月，惟86年9月至87年3月9日根本無傳票可查，更遑論法定合法憑證，又無資金流程及廠商簽收證明，故其大額支出難以驗證其支出之合理、合法性及真實性。」等語，有該會計事務所94年3月23日函附卷可稽（見台灣桃園地方法院檢察署94年度調偵字第274號偵查卷第14至18頁）。則本件帳冊記載並無資金往來流程可資核對，且帳載傳票及憑證資料紊亂，帳冊資料可信度低之情形下，帳冊之登載收支、餘額是否確與事實相符，本非無疑。
3.又就帳冊之登載是否與事實相符乙節，被告乙○○於原審審理時供稱：伊有支付楊聯根之退股金、楊連湧之房租及其他雜支，例如賦稅金、清潔費、電費等都沒有登錄等語（見原審卷第273頁）；而同案被告丁○○於警詢中亦陳稱：被告乙○○所登載之帳目支出既與事實無關項目太多，且無核銷之發票、單據可供證明... 於交出之帳目總盈虧記載有629,558元之虧損，其並私自記載渠現金出資50萬元於帳目上等語（見台灣桃園地方法院檢察署92年度核退偵字第51號偵查卷（一）第11頁正、反面）；證人即同案被告甲○○於原審審理時亦證稱：帳冊中就乙○○於87年5月份所簽訂之租賃契約之押租金、租金均未記載等語（見原審卷第201頁）。
則依被告乙○○、甲○○、丁○○等人上開所述，本件卷附之上開帳冊所登載之內容即難認與事實相符（按同案被告丁○○警詢中上開所述雖屬審判外陳述，但僅不得以之直接作為認定犯罪事實存否之證據，非不得作為彈劾證據，減弱本件書證即帳冊之證明力，最高法院96年度台上字第2794號判決同此見解）。
4.綜上，本件「萬大黃昏市場」之帳冊長期以來即有帳目不清之情形，被告乙○○與甲○○辦理「萬大黃昏市場」財務會計交接時，「萬大黃昏市場」究否確有餘額現金325,458元，即有可疑，被告乙○○亦堅詞否認有侵占上開款項，自難逕以扣案帳冊上日期：「88年2月10日」部分有「餘額325,458元」之記載，即逕認被告乙○○將上開款項據為己有，此外復查無其他積極證據資以證明被告乙○○確有上開侵占犯行，被告乙○○被訴分犯罪尚屬不能證明。原審就被告乙○○侵占部分於主文中固判處無罪，惟於理由欄中卻僅論述被告乙○○侵占犯行無從成立，漏未為被告乙○○無罪之諭知，顯有違誤。公訴人上訴意旨猶執陳詞，仍認被告乙○○應成立侵占犯行云云，雖無理由，惟原判決就被告乙○○部分既有上開可議之處，即屬無可維持，應由本院將此部分予以撤銷改判，另為被告乙○○無罪之諭知。
(二)就被告丙○○部分
1.按「萬大黃昏市場」上開年度營利事業投資人明細及分配盈餘表固有不實登載分配盈餘之事實，惟查「萬大黃昏市場」之稅捐申報，係被告甲○○委託證人陳月玲辦理，已如前述，是被告丙○○辯稱；「萬大黃昏市場」之稅捐申報伊不清楚，而係被告甲○○與會計師陳月玲接觸的等語，應可採信。又被告丙○○並非「萬大黃昏市場」之負責人，公訴人亦未舉證證明被告丙○○與被告丁○○、甲○○間就上開稅捐申報事有何犯意聯絡及行為分擔，自不得逕以被告丙○○與被告丁○○、甲○○間為至親關係，即逕為不利被告丙○○之認定。此外，復查無其他證據證明被告丙○○對證人陳月玲就上開稅捐申報事宜有何指示或參與，自難逕令被告丙○○負刑責。
2.本件「萬大黃昏市場」之註銷登記，係由被告甲○○委託證人陳月玲辦理，而非由被告丙○○前往稅捐機關辦理，業據證人陳月玲於原審審理時證述明確（見原審卷第159、160頁），核與被告甲○○於原審審理時證稱：陳月玲是會計師，是由伊與陳月玲聯繫等語相符（見原審卷第196頁）。是公訴意旨認「由被告丙○○前往稅捐稽徵處辦理萬大市場註銷登記」云云，顯有誤會。又被告丙○○僅係「萬大黃昏市場」之股東，與「萬大黃昏市場」其餘股東間，尚無委任關係存在，而本件「萬大黃昏市場」之註銷登記，係由被告甲○○以丁○○名義委託陳月玲辦理，被告丙○○並未參與，公訴人復未舉證證明被告丙○○與被告丁○○間有何背信之犯意聯絡及行為分擔，且被告丙○○獨資成立之「萬大黃昏市場」係在原「萬大黃昏市場」註銷登記之後，自難逕以被告丙○○係於91年4月25日以「獨資」成立之「萬大黃昏市場」（營利事業統一編號：00000000號）之負責人，即逕為不利被告丙○○之認定。
3.綜上所述，本件有關「萬大黃昏市場」上開年度營利事業投資人明細及分配盈餘表之稅捐申報，及「萬大黃昏市場」之註銷登記，均係由被告甲○○委託證人陳月玲辦理，而非由被告丙○○前往稅捐機關辦理，且尚無證據證明被告丙○○有何參與或指示，此外，復查無其他積極事證足資證明被告丙○○確有公訴人所指上開犯行，被告丙○○之犯罪即屬不能證明。原審為被告丙○○無罪之諭知，並無不合。公訴人上訴意旨猶執陳詞，並以被告丙○○為「萬大黃昏市場」之現場負責人，且原負責人丁○○為其父，原會計甲○○為其妻，對「萬大黃昏市場」並無盈餘及未經其他股東同意擅自註銷等情應知之甚詳，認定被告應成立偽造文書及背信云云。然查，被告丙○○於原審及本院均稱其於88年至91年間並未參與萬大黃昏市場之經營，且為告訴人乙○○所不否認，雖其與被告丁○○及甲○○為父子與配偶關係，惟並無證據足資證明其與丁○○、甲○○間有何犯意聯絡、行為分擔，尚難僅執其等間之親屬關係即遽認被告丙○○有上開之犯行，是公訴人此部分之上訴，為無理由，應予駁回。
據上論斷，應依刑事訴訟法第368條、第369條第1項前段、第364條、第299條第1項前段、第301條第1項、第300條，刑法第2條第1前段、第216條、第215條、第342條第1項、修正前刑法第28條、第56條、第55條後段、第41條第1項前段，刑法施行法第1條之1第1項、第2項前段，修正前罰金罰鍰提高標準條例1條前段、第2條，中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條、第9條，判決如主文。
本案經檢察官陳大偉到庭執行職務。
中 華 民 國 97 年 6 月 25 日
刑事第十五庭審判長法 官 吳昭瑩
法 官 李釱任法 官 蘇隆惠以上正本證明與原本無異。
檢察官如不服本判決，應於收受送達後十日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後十日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）；被告不得上訴。
書記官 吳玉華中 華 民 國 97 年 6 月 25 日中華民國刑法第215條（業務上文書登載不實罪）從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或5百元以下罰金。
中華民國刑法第216條（行使偽造變造或登載不實之文書罪）行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
中華民國刑法第342條為他人處理事務，意圖為自己或第三人不法之利益，或損害本人之利益，而為違背其任務之行為，致生損害於本人之財產或其他利益者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科1千元以下罰金。
前項之未遂犯罰之。