臺灣高等法院刑事判決 97年度上重訴字第48號上 訴 人 臺灣臺北地方法院檢察署檢察官被 告 丙○○選任辯護人 文聞律師
周奇杉律師黃當庭律師被 告 乙○○
甲○○
樓前列二人共同選任辯護人 李漢鑫律師上列上訴人因被告貪污治罪條例等案件，不服臺灣臺北地方法院97年度重訴字第21號，中華民國97年9 月30日第一審判決（起訴案號：臺灣臺北地方法院檢察署96年度偵字第1639、8952、9577、9578、17222號），提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
理 由
一、公訴意旨略以：被告丙○○係臺北縣石碇鄉鄉長（任期自民國91年迄今，94年8月5日至95年3月1日因另涉貪瀆案件判刑遭停職處分），被告乙○○係石碇鄉公所秘書，負責協助鄉長襄理公所業務，並於94年8月5日至94年12月20日丙○○因貪瀆案件經法院判決有罪遭停職期間，由臺北縣政府指派擔任石碇鄉代理鄉長；被告甲○○為石碇鄉公所建設課承辦人，3 人均係依法令服務於地方自治團體所屬機關而具有法定職務權限之人員。另己○○為臺北縣石碇鄉人士，為羿任園藝有限公司（下稱羿任公司）及「有限責任高雄縣荖濃溪原住民合作社」（下稱荖濃溪合作社）實際負責人，李沛龍為「有限責任臺灣九大營建工程勞動合作社」（下稱九大合作社）實際負責人，丑○○為漢風管理顧問公司副總經理，渠等與庚○○、莊雅惠、李丙奕及劉匡晉均係幫助如附表所示之納稅義務人楊美娟等157人（均另行偵結） 利用無償捐贈石碇鄉公所綠美化工程以逃漏稅之掮客（除被告莊雅惠、李沛龍另經臺灣臺北地方法院審結外，其餘己○○、庚○○、丑○○、劉匡晉、李丙奕等5 人，因同一案件經臺灣板橋地方法院檢察署以96年度偵字第18471、21672號等起訴或追加起訴在案，均另行併臺灣板橋地方法院審理）。因己○○、庚○○等人得知原住民合作社可以免繳營業稅，即由己○○透過石碇鄉代表主席癸○○之引見，認識時任石碇鄉鄉長丙○○、秘書乙○○及承辦人甲○○等人，思以捐贈綠美化工程予石碇鄉公所之形式，再由石碇鄉公所出具感謝函及感謝狀予高所得之納稅義務人，使其等得於申報綜合所得稅時，以捐贈名義扣列該項捐贈額，實則該等納稅義務人得取回該名義捐贈額8 成左右款項而逃漏應納之所得稅捐，另捐贈額之10%， 則作為綠美化工程之實際工程款，餘款則由己○○、庚○○等上開掮客朋分。丙○○、乙○○及甲○○均明知依公務員服務法第6條、第7條分別規定，「公務人員不得假借權力以圖本身或他人之利益」、「公務人員執行職務應力求切實」，在未確實查核綠美化工程實際之數量、價格、位置及納稅義務人實際捐贈之金額，且明知系爭捐贈行為實為幫助他人逃漏稅捐等情，竟與己○○及庚○○等上開掮客，共同基於幫助他人逃漏稅捐之犯意，並對於主管事務，違背公務員服務法之上開規定，先於94年7 月間，由丙○○出面邀集石碇鄉鄉民代表及村長等人舉辦說明會，並藉以製造其為鄉里爭取經費為綠美化工程之施政成績假象，同時為其已表態競選連任石碇鄉鄉長選舉造勢，然丙○○於94年8月5日即因貪瀆案件經法院判決有罪遭停職，同有犯意聯絡之乙○○經臺北縣政府指派代理石碇鄉鄉長後，明知上開說明會後並無會議紀錄及拘束力，並且主管業務之建設課長辛○○亦未受通知參與該說明會之情形下，仍在其代理鄉長短短4 個月期間，接受捐贈面額高達新臺幣（下同）7億6,000餘萬元之綠美化工程，迅速出具感謝函予如附表所示之納稅義務人，幫助逃漏高達約2億6,000餘萬元之稅捐，而為下列之行為：
㈠由己○○邀集庚○○、李丙奕、劉匡俊、李沛龍、莊雅惠等
人招攬如附表所示委託廠商欄為「荖濃溪」及「九大」之高所得納稅義務人，加入上開無償捐贈石碇鄉公所綠美化工程逃漏稅計畫，先以匯款進入荖濃溪合作社、九大合作社等方式，製作如附表所示之捐贈，而為形式上之資金流向，再由己○○與庚○○等前開掮客，共同或單獨前往納稅義務人匯入款項之金融機構，提領匯入面額8 成左右不等之款項，交付如附表所示委託廠商欄為「荖濃溪」及「九大」之納稅義務人，其等實際僅支付預定捐贈金額2 成左右不等價額。丙○○、乙○○等人並要求己○○轉告庚○○，指定該等綠美化工程之施工地點，○○○鄉○○○○○道路及光明路等進行植栽道路美化工程，以鞏固不知情之丙○○主要地方樁腳癸○○選區外，另指定施作於不知情之樁腳壬○○私人經營茶行「茶鄉桂花農園」周邊作為酬庸，並要求將民間捐贈人委託申請捐贈文件中預算書上的單價、複價及總捐贈金額欄位刪除，以預防日後遭稅務或調查單位查知時，可撇清公所與捐贈者捐贈價額之關聯性，同時指示同有犯意聯絡之甲○○製作同意施作函、無標示捐贈金額之感謝函狀，交由己○○轉交如附表所示委託廠商欄為「荖濃溪」及「九大」之納稅義務人，使其等可領收到荖濃溪合作社、九大合作社等所開立依其等匯入款項面額之不實發票，連同石碇鄉公所出具之上開感謝函，據以向稅捐稽徵單位申報認定如附表所示之納稅義務人之捐贈金額，總計荖濃溪合作社及九大合作社共接受委託捐贈額達5億700萬餘元，如附表所示之納稅義務人共計逃漏2 億餘元之稅捐。丙○○則以上開工程作為其酬庸及鞏固選票之政績。
㈡嗣於上開荖濃溪合作社及九大合作社工程施作期間，丑○○
於業界側面得知有以上開捐贈綠美化工程逃漏稅之方式，料將有鉅額利益可圖，遂於94年11月間主動聯繫己○○要求合作，己○○於是將擔任「戶騰生活科技股份有限公司」（下稱戶騰公司）總經理的舊識丁○○介紹予丑○○，並基於接受捐贈人委託施工需要，要求不知情之丁○○另任「保證責任臺東縣原住民成功營造勞動合作社」（下稱成功合作社）代理人；於責任分工及捐贈人款項分配部分，丑○○負責對外以無償捐贈「石碇鄉公所106 乙線道周邊道路工程」為名義招攬客戶；丑○○自留捐贈人總捐贈金額1億4,800餘萬元的1％至2％作為招攬捐贈人佣金，約79％至80％則回流予捐贈人本人；己○○則係負責戶騰公司及成功合作社與石碇鄉公所間遞送公文及聯繫事務，並自丑○○領取前述個人佣金及回流款項後剩下之約18％至19％款項中，交付丁○○10％作為實際施作工程費用，餘款1,400餘萬元則全歸己○○所得。另己○○亦透過三立電視台財務部副總經理侯文軒仲介三立電視台實際負責人張榮華、副董事長張秀及友人曹天民等3人捐贈石碇鄉公所「二格公園整治工程」各8,000萬元、2,400萬元及200萬元，並回流予張榮華、張秀原捐贈金額之7成5及7成7款項（曹天民部分未回流），其中除1 成之實際工程費外，餘款約1,400 萬元均為己○○所得之佣金。己○○為掩飾上開佣金，利用「茶鄉桂花茶園」負責人壬○○胞弟「陳建民」已於94年5 月因強盜案件入獄服刑之機會，以不知情之「陳建民」的名義作為資金移轉之中介，將其自成功合作社帳戶提領出捐贈人款項後，申購臺灣銀行支票及本票等，再存入戶騰公司帳戶內；而該等存提動作之進行，己○○均要求不知情之丁○○及戊○○陪同前往，要求由丁○○或戊○○進行提款並指示丁○○及戊○○陸續於94年12月26日分別提領現金400 萬元及600 萬元、12月30日提領現金400萬元及95年1月3日提領現金400萬元，交付己○○，作為前述「石碇鄉公所106 乙線道周邊道路景觀綠美化工程」及「二格公園整治工程」之捐贈人捐贈款項中行政公關費用。而己○○則將其中1,000萬元，購買聯邦銀行面額500萬元之本行支票1張（票號為UE0000000）、面額各為300萬、200萬元之臺灣銀行支票共2 張（票號各為BB0000000、BB0000000），交由不知情之林金波於95年12月29日轉交予不知情之正霖電子股份有限公司（下稱正霖公司）副總經理廖國惠作為資金調度之用，廖國惠則另開立正霖公司於土地銀行圓通分行面額為1,000萬元之支票（票號為FH0000000、到期日為95年1月3日），交付林金波後，轉交己○○收執，己○○則將之交由其妻廖秀雲存入永豐銀行北新分行帳號為0000000000000帳戶內，以此方式掩人耳目。
㈢94年12月21日至95年3月1日臺北縣政府指派劉哲彰擔任石碇
鄉鄉長期間，本案完全無任何公文往返紀錄，嗣丙○○競選連任成功，95年3月1日再度擔任石碇鄉鄉長後，乙○○任該鄉公所秘書，仍開具包括納稅義務人陳家珍、蔡承羲、張婉玲、王衣苹及官裕宗等人之感謝函，及楊冠洋等13名納稅義務人之感謝狀，迨於95年5 月報稅季後，部分稅捐稽徵單位於審核納稅義務人關於上開94年石碇鄉公園景觀綠美化工程列舉扣除額之申報項目後，認為其中存在諸多異狀，發文臺北縣石碇鄉公所詢問上開綠美化工程詳情，然丙○○、乙○○及甲○○等人為掩飾上開犯行，對上開發文至臺北縣石碇鄉公所之公文書均置之不理而未予回覆。因認被告丙○○、乙○○、甲○○均涉有貪污治罪條例第6條第1項第4 款圖利罪嫌及稅捐稽徵法第43條第1 項幫助逃漏稅捐罪嫌。
二、按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實；又不能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決；刑事訴訟法第154條第2項、第301條第1項分別定有明文。另按認定犯罪事實應憑積極證據，倘積極證據不足以為不利於被告事實之認定時，即應為有利被告之認定，更不必有何有利之證據，最高法院30年上字第816 號著有判例，所謂「積極證據足以為不利被告事實之認定」，依據同院76年台上字第4986號判例意旨，係指據為訴訟上證明之全盤證據資料，在客觀上已達於通常一般之人均不致於有所懷疑，而得確信被告確曾犯罪之程度；若未達到此一程度，而有合理懷疑之存在時，即無從為被告有罪之確信。再按，貪污治罪條例第6條第1項第5 款於90年11月7 日修正為「對於非主管或監督之事務，『明知違背法令』，利用職權機會或身分圖自己或其他私人之不法利益，因而獲得利益者。」；所謂「明知違背法令」，指行為人明知其所為之行為違背執行職務所應恪遵之法令，而非指一般道德性、抽象性或與職務無直接關係之義務法令。而公務員服務法係就公務員依法令執行職務時或任職期間所應遵守忠誠、服從、保密、保持品位之義務，暨濫權、經商、推薦關說、接受招待餽贈、贈送財物等之禁止，與（在職期間與退職後）兼職之限制之概括性行政規範。公務員違反上開規範，有因失職遭受懲戒處分之可能，除其行為與刑事處罰之構成要件合致外，不能追訴處罰。公務員服務法第6 條雖規定「公務員不得假借權力，以圖本身或他人之利益，並不得利用職務上之機會，加損害於他人。」係規範全體公務員在執行職務時，不得有濫權行為（圖得個人利益或加損害於他人），並非就執行具體職務時，就具體職務上所為之特別規定；90年10月25日修正，同年11月7 日公布之貪污治罪條例第6條第1項第4款、第5款其規範要件較舊法更為嚴謹，構成要件限制為：㈠明知違背法令㈡圖自己或其他私人之不法利益㈢因而獲得利益；其中明定：「明知違背法令」之構成要件，考其立法之目的，無非以公務員之使命，即在謀人民之利益，而我國現行法令之種類及內容繁多，難期一般公務員所能盡知，而勇於任事之公務員反易動輒得咎，導致一般公務員只顧防禦而忽略興利之消極態度，自非人民之福，因而呼應刑法第130條第1項規定，以公務員主觀上明知違背法令為構成要件之一；所稱「違背法令」之「法令」，係指法律、法律授權之法規命令、職權命令、自治條例、自治規則、委辦規則等對多數不特定人民就一般事項所作對外產生法律效果之規定（按對主管或監督事務圖利罪之犯罪構成要件，已於98年4 月22日修正公布為「對於主管或監督之事務，明知違背法律、法律授權之法規命令、職權命令、自治條例、自治規則、委辦規則或其他對多數不特定人民就一般事項所作對外發生法律效果之規定，直接或間接圖自己或其他私人不法利益，因而獲得利益者）。至其違背法令，是否限於執行職務時所應遵守之法令？抑漫無限制，即一般屬於道德性、抽象性或與職務無直接關係之義務法令亦包括在內？貪污治罪條例並無明確規定，然依新法之修正意旨及保障公務員適法之職權行使，應認限於公務員執行職務時所應遵守之法令。而公務員服務法之規定內容，帶有濃厚之道德要求及不確定之法律概念，其第6 條僅係規範全體公務員在執行職務時，不得有濫權行為，並非就執行具體職務時，就具體職務上所為之特別規定；且公務員服務法本身對於違反者亦訂有行政處分或罰則，若謂違反公務員服務法即係上開圖利罪之「違背法令」，即難認與新法修正意旨契合；最高法院96年度台上字第5348號、93年度台上字第3088號判決意旨可資參照。
三、公訴人認被告丙○○、乙○○、甲○○涉有圖利及幫助逃漏稅捐罪嫌，係以證人庚○○、己○○、李沛龍、劉匡晉、莊雅惠、丑○○、丁○○、戊○○、辛○○、彭孝成、謝金水、廖國惠、吳素禎、林金波、壬○○、廖秀雲、廖秀芳、子○○、如附表所示納稅義務人之證述及卷附之荖濃溪合作社、九大合作社、成功合作社94年營業進銷項申報書、銀行帳戶往來交易明細、申請書、石碇鄉公所內部函稿、協議書、發票、稅捐稽徵單位函文、己○○及乙○○之測謊鑑定報告、資金明細、傳票、綠美化工程進料明細統計表、照片等為其主要依據。
四、訊據被告丙○○、乙○○、甲○○於原審及本院固坦承石碇鄉公所有於94年間接受如附表所示捐贈者捐贈之綠美化工程，並出具接受綠美化工程捐贈之感謝函之事實，惟均堅詞否認有何幫助逃漏稅捐及圖利之犯行，被告丙○○辯稱：這件案子於94年7 月間有請村長、代表召開說明會，與會人士表示需要接受捐贈，伊就代表他們的意思接受捐贈，於8月5日伊就停職，直到95年3月1日這段期間，伊都沒有參與整個捐贈過程，伊上任後有發感謝函，是為了感謝捐贈，至於有無逃漏稅，應該是國稅局查核等語；被告乙○○辯稱：伊在94年8月8日受理代理鄉長，對於石碇鄉人事物尚屬陌生，同意接受無償捐贈，是在某次說明會後，經代表及鄉長等眾人共識所決意，伊與捐贈者均素未謀面，從94年9 月23日來函申請至95年4 月10日發出感謝狀，各捐贈工程施作地點有11處，均屬公共區域，伊無圖利動機，又工程亦非伊專業，伊依照財政部函釋，就公務員職務上所不知事項，不得任意登載之規定，同意不得記載贈與標的價值，卻被認為有意規避等語；被告甲○○辯稱：伊只是基層公務員，擔任建設課技士，對於人家捐贈申請，伊只是上呈，本件工程係捐贈者請廠商施作，伊不清楚金額，根本不知捐贈人有逃稅意圖等語。
五、經查：㈠如附表所示之納稅義務人，確有參與證人庚○○、丑○○、
李沛龍、己○○或其所屬之業務員招攬之石碇鄉綠美化工程捐贈案，並取得臺北縣石碇鄉公所或烏來鄉公所所出具之未載捐贈工程金額感謝函後，並未取得感謝狀，即於95年5 月以證人庚○○、丑○○、李沛龍所出具業務上登載不實之綠美化規劃預決算書、發票、協議書等件，向稅捐單位申報94年度個人綜合所得稅時，將如附表所示之申報金額列為列舉扣除額以扣抵稅款，且如附表所示之納稅義務人實際支付之金額，僅約為綠美化規劃預算書所載交易金額之百分之20，實際工程支出為所收取金額之百分之10，其餘部分均經證人庚○○、丑○○、李沛龍、己○○及各合作社所屬之掮客朋分等情，業經證人庚○○、己○○、李沛龍、劉匡晉、莊雅惠、丑○○、丁○○、戊○○、辛○○、彭孝成、謝金水、林金波、壬○○、廖秀雲、廖秀芳、子○○、如附表所示納稅義務人分別於調查局、偵查中、及原審審理時證述明確，並有卷附之荖濃溪合作社、九大合作社、成功合作社94年營業進銷項申報書、銀行帳戶往來交易明細、申請書、石碇鄉公所內部函稿、協議書、發票、稅捐稽徵單位函文、資金明細、傳票、綠美化工程進料明細統計表、綠美化規劃預決算書、照片等件在卷可稽，自堪認定。
㈡又證人庚○○、丑○○、李沛龍、己○○或其所屬之業務員
招攬之石碇鄉綠美化工程捐贈案，向如附表所示之捐贈人收取之費用約為綠美化規劃預算書及發票上所載交易金額之百分之20，已如前述，是本件捐贈標的綠美化工程之實際交易金額固確非如捐贈人所提出綠美化規劃預算書、發票等所示金額，均可認定。然查，細究卷附石碇鄉公所所出具之感謝函內容，其內容均僅記載感謝捐贈者捐贈綠美化工程等語，其間並無相關施作金額之記載，亦無施作金額認定之實，亦有卷附臺北縣石碇鄉公所感謝函附卷可稽（見原審卷㈢第87、112、137頁、95年度他字第8578號卷㈠第25至30頁、第117至121頁）；又該感謝函未記載金額、施作細項之方式，亦核與財政部96年10月22日台財稅字第09604116130號、94 年1月26日台財稅字第09400027900號、92年6月3日台財稅字第0920454138號函所函示，「各級政府於接受土地及其他實物捐贈之相關文書上，請免載明受贈物之價值（包括捐贈價值之認定方式或標準），俾免引發受贈人稅務申報時認定之爭議與困擾」、「請通報各縣市各級政府，自即日起接受實物捐贈之相關文書上，免載送贈物之價值」、「請通報各縣市各級政府或貴管相關單位，自93年1月1日起，於接受捐贈土地之相關文書上，免載明土地權利價值或公告現值資料」等意旨相符（見原審卷㈠第131至160頁），而上開函示意旨係為解決捐贈者關於捐贈金額認定爭議，故財政部就捐贈部分作為綜合所得稅列舉扣除金額之認定，另行發布認定規定，以避免徵納雙方爭議，顯見財政部就土地或實物捐贈金額，因捐贈人實際取得成本認定問題，而需視個別案例，依據市場交易價格等方式核定捐贈列舉扣除金額，則關於捐贈金額之核定，應屬稅捐稽徵單位之職權範疇，亦可認定。是上開臺北縣石碇鄉公所所出具之感謝函縱未記載捐贈金額，亦核與上開函釋內容意旨無違，則上開感謝函之內容製作之用意，顯係在證明石碇鄉公所有接受該捐贈人捐贈綠美化工程之事實，而非在證明該捐贈人向荖濃溪合作社、九大合作社、成功合作社所確實支付施作工程金額、數量之情事，是被告丙○○、乙○○、甲○○辯稱石碇鄉公所所出具感謝函並未實質認定捐贈物之交易價格一節，應堪採信。
㈢再關於捐贈綠美化工程之實際施作狀況未經點交、驗收，雖
於捐贈申請之初相關申請文件載有單價，而因工程非鄉公所發包，無法審核，是之後捐贈人申請文件均未記載金額，而於捐贈完工之前，即由鄉公所發感謝函向捐贈者表示感謝之意，且雖於其後有製作感謝狀，然未交付等情，亦據證人即本案發生時擔任石碇鄉建設課長辛○○證述，「（問：業者遞送綠美化的相關申請文書時，是否需要檢具工程的預算書或是規劃書之類？）因為是屬於人民的捐贈，並不是我們公務，我們並沒有一定的要求。」、「（問：有無填載捐贈的單價？）一開始是有。」、「（問：你剛才說一開始有，後來是否有改變？）這不是屬於公家的工程，我們不審核單價，所以我們將申請書退回去，希望他們做修改。」、「（問：業者施作綠美化工程後，須否由公所加以驗收？）應該是他養護期滿後。我們並沒有到現場辦理驗收，我們是要求他要附施工前中後的照片。」等語明確（見原審卷㈡第169 至171頁）， 核與證人庚○○所證稱，工程完工後只有向鄉公所報完工，鄉公所未派人驗收，而感謝函係於報開工時即由鄉公所發出，完工後並未取得感謝狀，係以感謝函連同荖濃溪合作社之發票等文件，交由捐贈人提出申報列舉扣除，即為稅捐單位所接受等語相符（見原審卷㈡第18頁背面至19頁）。
㈣另證人即共同被告甲○○亦證稱，「（問：是否在尚未完工
前，石碇鄉公所就會發文給捐贈者表示感謝之意？）是。」、「（問：在何時會發這樣的文給捐贈者？）在他委託廠商的時候，確定他已經要委託廠商的時候。就是捐贈者第二份文委託某某廠商，第一份文已經同意，第二份文為了感謝之意，確實要委託廠商施作，就用感謝他委託廠商。」、「（問：完工之後，有沒有要鄉公所派人點收、查看、驗收？）有去查看，並沒有點收。」、「（問：如果沒有點收的話，怎麼知道他們預算書上所寫的數量是否屬實？）因為工程不是我們發包的，是由捐贈者與廠商所做的契約，我們針對的是綠美化工程有沒有完成，及所規劃的工程地點是否有達到綠美化效果，而且綠美化數量蠻龐大，所以無法一一點收。」、「己○○後來向我表示說他們可以找廠商幫忙施作之後，第一份送進來的捐贈申請書上有提出預算書，上面就有單價、複價總金額。」、「後來我們課長說工程不是我們發包的，所以我們沒有辦法去審核他的單價、複價是否確實，後來討論後，當時已經換代理鄉長，我有跟乙○○提過那個東西不是我們發包的，不需要填列單價。」等語明確（見原審卷㈡第221至223頁）；是石碇鄉公所接受綠美化工程之捐贈並未實際進行驗收，且捐贈人申請書無單價記載等情，應可認定。則被告丙○○、乙○○、甲○○為避免日後核定捐贈價額涉及爭議，而對於非屬公部門預算支出之民間捐贈行為，以不涉及金額認定之方式而接受捐贈，除與上開財政部函示無違外，亦難謂悖於常情，尚不得據此即可認渠等具有幫助逃漏稅捐意圖；再者，以實物或土地捐贈方式所在多有，捐贈者取得土地或實物成本亦屬不一，被告等均非稅捐稽徵單位之公務員，且無稅捐稽徵實務，亦無如司法系統般之調查權限，縱或能預見該方式可供納稅義務人申報稅捐扣抵用途，然就納稅義務人實際支出為何，實不能強求渠等在接受捐贈時，應如同司法或稅務機關在偵查犯罪、審理案件或查核稅捐般，極盡調查之能力，傳訊相關交易當事人瞭解收入情況、調閱相關交易帳戶，甚至交叉比對資金之流動狀況，以查明本件捐贈物之交易價格究係若干，是否符合市場行情。
㈤況就實物捐贈認定列舉扣除額之過程、查核方式，本案如附
表所示納稅人經認定實際捐贈金額等，亦據證人即本案發生時擔任臺北市國稅局南港稽徵所稅務員子○○到庭證稱，「（問：你如何審查附件？）我在審核附件時發現有民眾的附件是捐贈給石碇鄉公所綠美化工程，發現他的捐贈金額比例超過他年所得金額的百分之六十，．．．經查核其他捐贈者所捐贈之金額亦占其年所得的比例甚高，查核其他年度並無經常性之捐贈，認為有深入查核的必要。」、「（問：捐贈給石碇鄉公所綠美化公司申報扣抵綜所稅文件有包含哪些？）有壹個二聯式發票、感謝狀、他們當初的工程合約，工程合約是由那家包商及捐贈者所簽訂的。」、「（問：本案綠美化工程捐贈者有提供石碇鄉公所提出之公文？）有提出感謝狀（應為感謝函之誤），但是感謝狀沒有金額。」、「（問：如果感謝狀沒有金額的話，你們如何認定捐贈金額為何？）承包這的工程有開二聯式發票，有匯款證明，我們先以這個金額來認定。」、「（問：你們有無進一步查核？）要報財政部，調他的資金流向，必須要有財政部的函到銀行，請銀行提供資金資料，」、「（問：你剛才提到捐贈者有提供石碇鄉公所出具的感謝狀，是否就是類似這樣的文件？）沒有錯。」、「（問：這樣的文件他的內容是表示石碇鄉公所已經收到捐贈者的實物捐贈？）就公文的內容函釋，是有收到這個捐贈的東西，但是實際有無收到我們還是會進一步去查核。」、「（問：九十五年度申報九十四年度申報綜合所得稅，就你所處理的業務範疇，本件納稅義務人的後續處理狀況如何？）我們經過財政部賦稅署稽核組發函給各個分局稽徵所，就綠美化工程的部分，予以認定百分之二十捐贈金額，其餘金額補稅裁罰，裁罰是一倍的裁罰金額。」（見原審卷㈡第148至154頁）。是稅捐稽徵單位就納稅義務人捐贈金額之認定，並非以石碇鄉公所所出具之感謝函為憑，而係另以荖濃溪合作社、九大合作社、成功合作社提供予捐贈者之發票、工程合約、匯款證明資為認定依據，而該發票、工程合約、匯款證明等件均非被告丙○○、乙○○、甲○○所製作並交付捐贈者行使等情，亦據如附表所示之納稅義務人及證人庚○○、丑○○、李沛龍、謝金水、彭孝成、丁○○、戊○○證述明確，是就荖濃溪合作社、九大合作社、成功合作社之相關契約、發票金額填載，被告3 人既然均未參與，則該金額是否填載不實，該金額是否納入勞務支出費用、掮客費用支出、或虛增植被數量、成本、或有無據實記載，應分別為荖濃溪合作社、九大合作社、成功合作社實際負責人填載時所自行分配，稅捐稽徵機關尚需調閱銀行往來金額資料、函詢鄉公所、詢問納稅義務人、甚或採取實地查核之情，於本案逕以如附表所示之捐贈者所提之發票所載金額之百分之20，統一作為捐贈者實際支出之金額而為課稅及裁罰依據，亦顯見該實物捐贈模式實際金額認定確有困難之處，則於該捐贈人確有捐贈綠美化工程之情況下，自難苛求被告3 人細究查知捐贈人向稅捐稽徵單位所提出之交易金額與實際交易金額不符，其確實金額、原因為何。
㈥另證人庚○○於原審審理時亦證稱，「當時我們有拿到臺北
市政府公園景觀的綠化報價，才知道原來政府發包公園景觀綠化的報價與實際承作的價格差那麼大」、「因為一個工程做那麼大，一百萬元的工程要達到一百萬元報價的時候，我們的成本大約只需要十八到二十萬元，．．．我們想說政府如果要花一百萬元的工程，我們花二十萬元就可以做得到，一百萬元如果去申報列舉扣除可以省下稅金約四十萬元，所以我們才用這樣的業務說詞來說服那些捐贈者來做捐贈。」、「（問：到底就石碇鄉綠美化工程捐贈事宜有無告知己○○剛才你所提到的模式？）沒有。我個人沒有告訴他所有相關節稅的問題。」、「（問：你剛才提到你有跟乙○○、丙○○等人談到要捐贈綠美化工程是在辦公室談，你們到底是怎麼談？）我都是主要委託己○○去跟鄉公所的人談，我只是單純跟他們談要捐贈的事情。」、「（問：關於荖濃溪原住民合作社就石碇鄉綠美化工程規劃預算書是由何人擬具？）由我本人製作。」、「（問：預算書上是否有記載單價、複價？）給公所的沒有，給捐贈者的有。」、「己○○有反應說我給他的佣金不夠用，不足以打點乙○○、丙○○，我認為是他自己的說詞。」、「（問：你提到94年3月、4月間我跟己○○、鄉長丙○○、秘書及鄉代會周主席聚過幾次餐，討論如何推動以捐贈方式辦理石碇鄉公園綠景觀美化工程，討論中大家其實均很清楚這是一項協助納稅義務人逃漏稅捐的假捐贈，你有無在縣調站這樣回答？）是他記載的方式不對，當時調查員是問我跟他們聚餐吃過幾次飯，我跟他講吃過三、四次，所謂協助逃漏稅我是說他們應該都是心知肚明。」、「我在調查站都沒有談到逃漏稅捐這四個字，我都是講節稅。」、「（問：縣調站人員問你乙○○雖然身為石碇代理鄉長，明知該石碇鄉公所協助捐贈人逃漏稅捐．．．，你回答是，有無這樣回答？）他問我的感覺是不是這樣，我當初回答認為是，我們當初是用邊聊的方式在製作這個筆錄。」、「（問：你回答檢察官問題時，你提到己○○要求你更正單價、數量，所以如果乙○○無幫助我們逃漏稅捐的問題，不需要如此迴避逃漏稅捐．．．，有無這樣回答？）有。因為我本身認為始終他們知情。」、「（問：你為何會認為他們會知道？）從談的過程中，我的感覺。」等語（見原審卷㈡第7至16頁）； 參酌證人庚○○於調查局所述內容，亦明確證稱原本是希望以招攬工程方式賺取植栽價差，而後因石碇鄉無預算，改以捐贈方式進行綠美化工程，然鄉公所不介入核定工程單價，因屬捐贈性質，而非公所提供預算施作，故無退佣予公務員，這是稅捐制度誘因，已向捐贈者告知因公所未認列金額，雖可列舉扣除，然金額應由國稅局認定，可以退款予捐贈者，係因植栽利差部分，於幼苗栽種後經過施工期間會長成符合契約成樹要求，公所亦未驗收，會依個別捐贈者情況、交情計算退佣金額，確實未提及被告3人知悉幫助逃漏稅捐方式等情，亦據原審勘驗證人96年4月19日至20日之調查局筆錄光碟屬實，並有公訴人庭呈之光碟譯文附卷可稽（見原審卷㈢第172至174頁、第15至57頁），顯見關於本件綠美化工程之實際成本、施作方式、捐贈者退款情況，應為經營荖濃溪合作社、九大合作社、成功合作社之證人庚○○、李沛龍、丑○○等人所操控，證人庚○○所述被告3 人知悉逃漏稅捐等語亦僅為臆測言語，自難據為不利於被告3 人之認定。
㈦至於公訴意旨雖認就「茶鄉桂花農園」部分綠美化工程，係
指定施作於私人土地，此部分被告3 人亦均涉有圖利罪嫌等語。然按「捐獻及贈與收入為鄉（鎮、市）收入來源之一，有關鄉（鎮、市）自治團體接受土地、實物及工程之私人捐贈時，該土地、實物及工程之驗收流程、施作地點限制、接受實物捐贈之標準作業流程等節，地方制度法並無相關規定，本部亦未訂定地方自治團體接受捐贈之相關規範，惟據了解，部分地方自治團體之財產管理自治條例或內部行政規則，對於該自治團體受贈事向設有相關規定」，有內政部97年4月15日台內民字第0970059659號函附卷可稽（見原審卷㈠第130頁）；且關於私人實物工程捐贈是否可指定施作於私人土地一事，石碇鄉公所並無明確之相關財產管理自治條例或內部行政規則，亦據證人辛○○於原審審理時證稱，「（問：業者遞送綠美化的相關申請文書時，是否需要檢具工程的預算書或是規劃書之類？）因為是屬於人民的捐贈，並不是我們公務，我們並沒有一定的要求。」、「（問：就你所知，施作的地點有沒有在私人的土地上承作？）因為在鄉下地方有很多供公共使用的土地，包含私人的土地，所以可能有這種狀況。」、「（問：就你所知，施作的地點有沒有在商家的私人土地上？）就我所知沒有。」、「基本上為什麼我們沒有辦理驗收，是因為他們不需要向鄉公所請款。」、「（問：對民眾捐贈物品鄉公所是否要做捐贈物品清單？）假如公所同意捐贈的話，應該要做捐贈物品清單。」、「（問：你剛才提到綠美化工程你們石碇鄉公所並未作驗收，捐贈物品清單如何製作？）我們一開始就是以捐贈內容來做清單，我們沒有辦理驗收，我們的作法是等養護一年以後，再辦理點收。」、「（問：你在檢察官那邊檢察官問你說，像這樣的捐給石碇鄉公所，可否放在私人機構中？你的回答是【不行】，這部分有何依據？）我們接受捐贈主要是提供公眾使用，印象中應該是在實務經驗上，主要是土地取得沒有問題，要供公眾使用，這是我們辦理相關案件基本原則。這是我個人的意見。」等語綦詳（見原審卷㈡第169至177頁），則被告3 人已無明知其所為之行為違背執行職務所應恪遵之法令之情；又以公部門支出係為提振觀光作為私人土地之美化工程所在多有，況就本件係屬私人捐贈行為，非屬公部門之預算支出，縱經地方自治團體指定施作或提供施作在私人土地上，然該施作方式亦可認或類屬給付性行政處分之裁量行使，對該自治團體之構成員亦非無反射利益可言。且「茶鄉桂花農園」內部分設施，亦曾經農委會輔導設置，該綠美化工程施作後並與鄉公所簽訂契約提供公眾使用，亦經證人壬○○、寅○○證述明確 （ 見原審卷㈡第36至52頁、第178至180頁），則此部分施作地點確屬觀光輔導處所，要難認被告3 人有何明知違背法令而圖利他人之情。
㈧另依被告丙○○、乙○○、甲○○之智識程度及公務經驗，
渠等固應可知悉捐贈人對國防或政府機關從事捐贈應與稅務有關，惟所得稅法第17條既明訂對於國防、政府之捐贈可列為列舉扣除額扣抵稅款，且不受金額之限制，顯見對國防、政府捐贈以扣抵稅款本為法所許，又關於利用植栽種類、成長速度賺取利差乃證人庚○○於之前園藝工程施作過程中所知悉，已經證人庚○○證述明確，是被告3 人等公務員在第一次處理接受此等綠美化工程捐贈事宜時，被告3 人是否知悉該項工程關於荖濃溪合作社、九大合作社、成功合作社發票開立、契約製作模式，亦屬有疑，且無證據證明證人庚○○或己○○等人曾將退佣內容、計算方式直接告知被告3 人，而被告等已為避免爭議而不願提供記載捐贈金額之感謝狀或感謝函供稅捐機關審酌，況感謝函之目的僅係在證明鄉公所確有接受捐贈之事實，而非在認定捐贈物之價值或捐贈物之實際交易金額，稅捐機關為實際審酌認定土地或實物捐贈金額所得認列金額機關，均如前述，是難認被告3 人確有幫助逃漏稅捐或圖利他人故意。
㈨綜上所述，本件捐贈人所提出之發票、契約書、資金證明、
綠美化規劃預算書上所載之交易金額固確與實際交易金額不符，然以本件綠美化工程確有施作，而捐贈人實際有無逃漏稅之情，則非被告3 人所明確知悉，是難認被告丙○○、乙○○、甲○○接受此等捐贈有何明知違背法令之情事。因之，公務員服務法之規定內容，帶有濃厚之道德要求及不確定之法律概念，其第6 條僅係規範全體公務員在執行職務時，不得有濫權行為，第7 條規定公務員執行職務，應力求切實，不得畏難規避，互相推諉，或無故稽延，並非就執行具體職務時，就具體職務上所為之特別規定，難謂違反公務員服務法即係上開圖利罪之「違背法令」，是縱被告丙○○、乙○○、甲○○於辦理本件捐贈之過程中，有查證不盡確實之處，或有行政處置未當之處，亦難認被告3 人已有明知違背法令而圖利他人之故意及幫助逃漏稅捐之故意；此外，本院亦查無積極證據足認被告3 人確有公訴人所指之貪污治罪條例第6條第1項第4款圖利罪嫌及稅捐稽徵法第43條第1項幫助逃漏稅捐罪嫌。至公訴人所引被告乙○○與證人己○○之測謊結果，係就被告丙○○、乙○○是否因綠美化工程獲有不正利益所為鑑定結果，核與本件被告3 人經公訴人起訴所涉罪名無涉，亦無被告3 人因而獲有利益之積極證據，且測謊結果，亦不得採為認定被告犯罪之唯一證據，均如前述。揆諸前開說明，無法證明被告3人確有被訴貪污治罪條例第6條第1項第4款圖利罪嫌及稅捐稽徵法第43條第1 項幫助逃漏稅捐之犯行，自應均為無罪之諭知。
六、原審認不能證明被告丙○○、乙○○、甲○○犯罪，而諭知被告等3 人無罪，經核其認事用法及證據之取捨，均無違誤。檢察官上訴意旨，以㈠證人庚○○於原審審理中已證稱伊自己認為被告丙○○等人始終知悉幫助逃漏稅捐之事，且伊與被告丙○○等人吃過3、4次飯，伊於調查站所稱之協助逃漏稅捐，係指被告丙○○等人應該都心知肚明，伊個人判定之依據是在聊天過程中，他們都知道伊等要做些什麼事情，只是卡在他們是公務人員，所以不方便明講等語。參以本案於短短數月之內，石碇鄉公所接受庚○○等掮客仲介之綠美化工程捐贈者多達157人，捐贈總金額高達7億餘元，以石碇鄉人口規模，如此捐贈者及捐贈金額均屬異常龐大，倘均係實捐實報，短時間內何以突然出現如此多之善心人士？常人一望即知捐贈者之不法意圖，則被告丙○○等3 人身為公務員，豈會不知捐贈者之目的在於以捐少報多之方式逃漏稅捐？㈡被告等3 人將本件捐贈施作於私人經營之「茶香桂花農場」，於95年農曆年前後即已完工，石碇鄉公所卻遲至95年
5 月23日始與「茶香桂花農場」之地主簽合約書，且完工後未曾清點栽種之桂花樹、杜鵑花樹之數目，亦不知有無驗收等情，均有悖於常情。㈢按公務員應遵守誓言，忠心努力，依法律命令所定，執行其職務；公務員不得假借權利以圖本身或他人之利益，公務員服務法第1條、第6段分別定有明文，即屬貪污治罪條例第6條第1項第5 款之圖利罪所指之「法令」等語為由，指摘原審判決不當。然查：
㈠證人庚○○於原審審理時證述其本身認為被告3 人對協助逃
漏稅捐之事，心知肚明，只是卡在被告3 人為公務員，所以不方便明講云云（見原審卷㈡第13頁正面），僅為個人臆測之詞，再觀諸同次審理時，證人庚○○進一步說明：「（你們聊天是聊什麼，為何你會認為他們知道你在做什麼？）因為剛開始聊時，他們給我感覺是不太願意接受捐贈，祕書要開公聽會，讓我感覺是他們在推諉，我認為他們知道才會去推諉，我臆測是這個樣子，要不然捐贈對地方是有幫助的。」等語（見原審卷㈡第13頁背面），足見證人庚○○推論被告3 人知悉捐贈係掩護逃漏稅捐乃依憑被告等人未立即表示同意接受捐贈並要召開公聽會之情，惟被告等人此種回應或基於公務員保守心態之正常反應，且事關公共利益，故被告等要求召開公聽會聽取地方人士意見，並無悖常理，殊難據此推論被告3 人知悉本件捐贈之不法目的，證人庚○○上開個人臆測之詞，尚乏實據。又依前開財政部94年1 月26日台財稅字第09400027900號、92年6月3日台財稅字第092045413
8 號函等函示，石碇鄉公所無需認定、亦無權認定捐贈物之價值，於所出具之感謝函亦未記載捐贈金額，關於捐贈金額之核定，應屬稅捐稽徵單位之職權範疇，已如前述，本件查無證據證明被告3 人知悉捐贈者申報捐贈金額，殊難徒憑本件捐贈者及自行申報捐贈總金額均屬龐大，而逆推擬制被告
3 人知悉本件捐贈係出於逃漏稅捐之不法意圖。㈡本件捐贈綠美化工程雖有部分施作在「茶鄉桂花農園」私人
土地上，惟本件係屬私人捐贈行為，非屬公部門之預算支出，而「茶鄉桂花農園」屬石碇鄉觀光輔導處所，石碇鄉公所指定施作美化該輔導觀光處所，並於95年5 月23日與「茶鄉桂花農園」簽約，約定本件捐贈種植桂花樹之所有權與天然孳息屬於石碇鄉公所，且無償將土地提供開放公眾參觀，業經證人壬○○、寅○○證述明確（見原審卷㈡第36至52頁、第178至180頁），復有合約書1 份在卷可稽（見原審卷㈡第186至194頁），足見石碇鄉公所此種行政作為係基於提振地方觀光產業，並查無違背具體法令之處。又本件綠美化捐贈工程並非石碇鄉公所所發包、施作之工程，從而，石碇鄉公所並非本件工程之權責機關，而未予一一驗收，此有證人辛○○於原審證述：「我們並沒有到現場辦理驗收，我們是要求他要附施工前中後的照片。」、「基本上為什麼我們沒有辦理驗收，是因為他們不需要向鄉公所請款，我們認為他在養護期滿後，我們再去點收，所以不叫驗收。」、「我們作法是等養護一年以後，再辦理點收。」等語亦明（見原審卷㈡第171頁、第176頁）。尚難執被告等人未予驗收作為論斷有圖利他人之基礎。
㈢按公務員服務法屬公務員之行為準則與服務規範，其內容乃
規制公務員忠實義務、服從義務、保密義務、保持品位義務、執行職務義務、迴避義務、善良保管義務及不為一定行為義務等有關公務員倫理基本規範之概括性抽象法律，縱然違反，固有悖於官箴，但僅是構成應否依該法懲處之事由，難認有刑事上之違法性，此觀該法第22條規定：「公務員有違反本法者，應按情節輕重，分別予以懲處，其觸刑事法令者，並依各該法令處罰」自明。查公務員服務法第1 條係規定公務員應忠誠盡責依法行政，第6 條僅係規範全體公務員在執行職務時，不得有濫權行為，第7 條規定公務員執行職務，應力求切實，不得畏難規避，互相推諉，或無故稽延，均非就執行具體職務時，就具體職務上所為之特別規定，難謂違反公務員服務法即係上開圖利罪之「違背法令」。
㈣綜上所述，本件亟不得認已達於通常一般之人均不致有所懷
疑，而得確信被告3 人有上開被訴犯行之程度，是依罪疑唯輕、有疑唯利被告之法理，殊屬無從為有罪之確信。是檢察官之上訴無理由，應予駁回。
據上論斷，應依刑事訴訟法第368 條，判決如主文。
本案經檢察官周志榮到庭執行職務。
中 華 民 國 98 年 8 月 5 日
刑事第九庭審判長法 官 陳貽男
法 官 許宗和法 官 何信慶以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後10日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官 王泰元中 華 民 國 98 年 8 月 11 日