臺灣高等法院刑事判決 98年度上更(二)字第298號上 訴 人 臺灣桃園地方法院檢察署檢察官被 告 丙○○選任辯護人 呂福元律師被 告 甲○○選任辯護人 陳祖德律師被 告 丁○○選任辯護人 黃淑怡律師
林傳哲律師林辰彥律師上列上訴人因被告等貪污治罪條例等案件，不服臺灣桃園地方法院90年度訴字第595號，中華民國92年9月30日第一審判決（起訴案號：臺灣桃園地方法院檢察署88年度偵字第12715、15444、18
267、18282、18294 號、90年度偵字第5589號），提起上訴，經判決後最高法院第2次發回更審，本院判決如下：
主 文原判決關於丙○○部分撤銷。
丙○○依據法令從事公務之人員，對於職務上之行為，收受賄賂，處有期徒刑柒年貳月，褫奪公權肆年。所得財物新台幣捌拾萬元追繳沒收之，如全部或一部無法追繳，應以其財產抵償之。
其他上訴駁回（甲○○、丁○○行賄部分）。
事 實
一、丙○○自民國81年9月間起至84年9月間止，擔任財政部台灣省北區國稅局（下稱北區國稅局）一科之稅務員，負責轄內營利事業所得稅（下稱營所稅）查帳審核之工作，為依據法令從事公務之人員。甲○○為聯豐企管顧問公司（下稱聯豐公司）負責人，多年來，受基銓企業股份有限公司（下稱基銓公司）負責人丁○○之託，處理基銓公司記帳、稅務申報等業務。於84年間，基銓公司經北區國稅局以「調查通知」函知所結算申報之82年度營所稅案件，遭列為該年度調帳查核之一般選案檢查案件，甲○○為免遭稅務員刁難，剔除憑證肇致提高稅基或稅率而能順利通過查核，遂提議打點稅務員，經丁○○同意，推由甲○○出面處理。其等謀議既定，甲○○利用「調查通知」函載明調查編號及管制編號為「03-07」進而探悉承辦稅務員為丙○○，並於84年6月28日之前某日，在北區國稅局內，經丙○○以「不合規定之費用要剔除」、「查核之純益可能（更）提高」等語暗示溝通，並恃其對基銓公司82年度營所稅應納稅額有實質審查，核定稅額之權限，遂基於職務上之行為收受賄賂之單一犯意，口頭要求新台幣（下同）70萬元賄款，以利查核。甲○○竟佯知丁○○打點丙○○需款98萬元，丁○○應允之。於84年6 月28日上午某時，甲○○確知丁○○稍後將簽發支票，並利用基銓公司在台灣中小企業銀行楊梅分行帳號00000000000 號帳戶（下稱中小企銀帳戶）入戶電匯98萬元予甲○○在上海商業銀行桃園分行帳號00000000000000號帳戶（下稱上海銀行帳戶，逾越70萬元部分所涉侵占犯行，業經本院以93年度上訴字第373 號判決無罪確定）內，將手邊已有之70萬元以牛皮紙帶包裹，連同所攜帳冊等物併放入袋子內攜往北區國稅局。丙○○經服務台通知，在協談室內，利用甲○○提示基銓公司82年度帳簿憑證及有關文據夾帶賄款之機會，收受甲○○親交70萬元而收受賄賂。未幾，丙○○於收受前開賄款後，猶感不足，承上基於職務上行為收受賄賂之單一犯意，於同年9 月間某日，在北區國稅局向甲○○表示不足，要求再給10萬元賄款。丁○○以相同方式，再電匯10萬元予甲○○上海銀行帳戶，並由甲○○以牛皮紙包裹，持赴北區國稅局親交丙○○，丙○○前後共計收受80萬元之賄款。迨同年11月19日，丙○○於不違背職務情形下，擬定基銓公司82年度所得稅應退21,311元應納稅額，並呈由不知情審查科科長林豐茂代為決行核定上述退稅金額。嗣經北區國稅局稽核科稅務員深入查核基銓公司83年度營所稅申報有偽造會計憑證之情，始循線察悉上情。
二、案經北區國稅局及法務部調查局北部地區機動工作組（下稱北機組）移請台灣桃園地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
壹、證據能力查本件於90年4 月19日繫屬於原審法院，有原審法院收文章蓋於臺灣桃園地方法院檢察署90年4月19日桃檢盛閏偵字第12715號函附卷可稽（原審卷一第1 頁）。且以下所引證據均作成於刑事訴訟法92年9月1日修正施行之前，並已依法定程序調查（共犯丙○○、丁○○於偵查及原審審理時，以被告身分傳喚，雖未經具結，均係依當時之法定程序為之，其效力不受影響。其中丙○○於本院、丁○○於原審、上訴審及本院以證人身分到庭作證，已保障其他被告之反對詰問權），本院當庭提示，檢察官、被告甲○○、丙○○、丁○○等人及其等選任辯護人等對於被告以外之人於審判外之言詞及書面陳述，均表示無意見，同意作為證據（本院卷第33反、74反、153 反頁），且本院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時，並無違法或不當之狀況，依刑事訴訟法施行法第7條之3、刑事訴訟法第159條之5第1 項規定，均有證據能力，合先敘明。
貳、撤銷部分
一、訊據丙○○對基銓公司82年度營所稅列為北區國稅局調帳查核之一般選案檢查案件，伊為該案之審查人員。經審查後，核定退稅21,311元等情坦認無訛，惟矢口否認有何收受賄賂犯行，辯稱：「調借帳簿憑證收據」上簽收章日期係「84年
6 月28日」，而基銓公司係於84年6月28日15時21分4秒，始匯入甲○○上海銀行帳戶內，甲○○所證：在84年6 月28日上午向銀行提現轉交賄款予丙○○，顯不可能。事後甲○○改以因手邊已有70萬元現金，不確定有無再提領現款云云，以其非鉅富之人，豈可能未收到基銓公司款項，即自行籌款交付丙○○，所證自不足採。又依「審查一科審查案件管制制度」第3、4項規定、北區國稅局92年7月2日北區國稅審一字第0921029727號函及「調借帳簿憑證收據」影本已詳載帳簿名稱及數量，足見管制股人員逐一清點，甲○○無法將內裝現金之牛皮紙袋夾藏在帳證中。依臺灣桃園地方法院96年度易字第84號判決認甲○○訛以行賄，致使丁○○受騙而交付款項，被訴詐欺罪，遭時效已完成而免訴確定，顯然丁○○係遭詐騙而未行賄伊。丁○○、張秀清所證，因其等未曾與伊接觸，無法證明伊收受賄賂。其餘基銓公司帳戶帳卡、入戶電匯申請書、支票暨入戶電匯申請書等，僅能證明丁○○將98萬元、10萬元交予甲○○，不同等伊收受賄賂。又因測謊題目欠明瞭，伊難免心生遲疑，自不得採為有罪判決之唯一憑據。從而，甲○○所為指證，前後不一，屬其行賄之自白，卷內其餘證據並無直接關聯，自屬無其他補強證據可佐云云。
二、經查：
(一)上開事實，業經證人甲○○證述無訛（偵12715 卷第86至91、176反頁、偵18282卷第16反、17頁、他1490卷第9 頁、原審卷一第115 頁、原審卷三第11、12頁、本院卷一第74、75頁、231至234反頁）。其中丁○○如何匯款予甲○○等節，亦經證人丁○○（他1490卷第27反、28正、反頁、偵1828 2卷第15頁）陳述在卷。並有台灣中小企業銀行支票存款帳卡、跨行匯款入戶電匯申請書、面額各10萬元、98萬元支票、基銓公司84年帳冊應付票據項下記載「6/28 KS 980000」、勞務費項下記載「9/14 82年查帳追加(建議稅率酌減)000000」、「9/14 聯平10000」等影本（偵18267卷第22、23、26、27頁、偵12715 卷第108至114頁）存卷可參。且丙○○經法務部調查局進行測謊鑑定程序，採控制問題法、混合問題法進行施測，鑑定結果：丙○○稱：㈠甲○○未替基銓轉贈其金錢；㈡其未收取甲○○轉贈之金錢。經測試結果呈情緒波動反應，研判應係說謊，有該局88年10月16日（88）陸（三）字第88174508號鑑定通知書（偵18267 卷第25頁）附卷可參。
(二)甲○○證稱：84年北區國稅局在查核基銓公司帳目時，丁○○問我該怎麼辦，因為怕被刁難，或被找麻煩，希望在報稅過程能夠順利，我就直接告訴他，可打點稅務人員。因通知書上有代號可以查出誰要查核。查稅期間，如稅務員表示「不合規定之費用要剔除」、「查核之純益可能『更』（該字潦草無法辨識）提高」等，就在北區國稅局協談室內與稅務員溝通。第1 次丙○○有上開暗示，並以口頭告知賄款數額70萬元，我再轉告丁○○準備賄款98萬元，因我手邊已有70萬元，就由我將所需賄款以牛皮紙包裹現金夾雜於帳冊資料中，在北區國稅局一科協談室送交丙○○。第2 次他口頭講10萬元，隔幾天在國稅局交給他10萬元，他都沒有退還錢等語（偵12715卷第86反至91、176反頁、他1490卷第9 正、反頁、本院卷一第221、223頁）。核與丁○○陳稱：支票號碼0000000 ，金額98萬元台灣中小企業銀行楊梅分行支票，是我開支票電匯給甲○○打點稅務員82年查稅用，其中中小企銀行楊梅分行電匯單就是匯款資料。另帳冊應付票據84.6.28之000000000000之6/28 KS，金額98萬元，係甲○○向我表示要打點稅務員之用。「KS」指甲○○。勞務費項下84.9.14摘要82年查帳追加借方金額10萬元費用亦係打點稅務員82年查稅用。我給甲○○98萬元，他沒有退回我過等語（他1490卷第27反、28正、反頁、偵18282卷第15頁、原審卷三第267頁）大致相符。以甲○○與丙○○互相認識，彼此並無私人恩怨，業經甲○○、丙○○陳明在卷（偵12715 卷第87反、88頁、偵18282卷第5反頁），且若非甲○○確實將賄款80萬元分2 次轉交予丙○○，焉須明確坦認僅轉交70萬元保留丁○○所給98萬元中之28萬元，置己身另涉及侵占犯行之泥淖中；且如甲○○確實係訛騙丁○○而獲取108 萬元，大可以所犯已罹於時效而免訴，亦無於本院坦承交付80萬元賄款予丙○○而請求緩刑。佐以丙○○測謊鑑定時，對於其未收取甲○○轉贈之金錢，有說謊之結果，足見甲○○所陳，堪以採信。
(三)依該局頒布「審查一科審查案件管制制度」第三項1、2規定，審查人員於接到派查案件，應即填寫「調查通知函」暨雙掛號回執聯，通知納稅義務人或簽證會計師依限提示帳證或工作底稿備查，由股長、稽核核章後送管制人員編妥序號。管制股應按寄發日期之先後順序保管調帳通知函，俟雙掛號回執聯寄回本科時，應於寄件明細表上銷號，再送予審查人員簽收。依前揭規定，「調查通知函」載明管制編號，俾管制人員於雙掛號回執聯寄回本科時，於寄件明細表上銷號等情，有北區國稅局98年7月6日北區國稅審一字第0981036317號函附該函稿存卷可憑（本院卷一第87至89頁）。參以上開函文所附財政部台灣省北區國稅局審查一科函准基銓公司申請延期提示帳簿憑證及有關文據之覆函中，已載明管制編號「03-07」，而副本收受者有：監察室、審查一科「03-07」股、審查一科管制股等內容；而本院調閱基銓公司81、82年度營所稅申報部分卷證，北區國稅局第1 次通知基銓公司關於「82年」度營所稅申報之審查一科通知書，於84年5月4日提示帳冊憑據函文上，亦有調查編號「03-07」，有該函文附於「81年」度營所稅申報卷證內，適與核准延期提示函文之管制編號相同（影印外放）。是以，「調查編號」、「管制編號」係北區國稅局控管「調查通知函」回執聯寄回時，用於銷號，並轉送審查人簽收之內部編號，亦即透過「調查編號」、「管制編號」當可知悉審查人員為何人。佐以丙○○供稱：我們會自己發文通知送帳冊，請他們拿到管制股，我們都有代號，如果要查也是可以查得出代號是哪一位承辦人（本院卷一第33反頁），故甲○○證稱：因為通知單上有代號，可以查出查核人員是誰等情（本院卷一第233 頁），堪以信實。至卷附北區國稅局98年7月6日北區國稅審一字第0980022607號函以通知納稅義務人或會計師提示帳證或工作底稿函上，並無記載審查人員之姓名，受查納稅義務人或代為處理稅務事務之人員並不會事先或於接獲通知函時，知悉審查人員為何人等情（本院卷一第106、107頁），雖「調查通知函」未記載審查人員之姓名而無法一眼即知審查人員為何，然因已載明「調查編號」、「管制編號」，自可透過查詢予以明瞭知悉審查人員為何人。又稅務人員審核納稅義務人申報營所稅時，違背職務予以核定，並收受任何賄賂或不正利益以為對價，誠屬違法之行為，而行賄之人亦屬觸犯刑章。衡情倘非行賄人確實接收稅務員明示或暗示之要求賄賂，彼此進而達成默契下，行賄人不可能在不知稅務員是否有收賄之意願，而擅自莫名直接交付賄款予稅務員之可能，故甲○○證稱：在送帳冊前，我都先行前往國稅局拜會稅務員，在丙○○暗示，並口頭告知賄款數額後，再轉告丁○○等情，要與常情不悖。甲○○雖曾稱：我依照基銓公司82年營業稅有2、3億所評估出來隨口建議丁○○98萬元等情，然隨於翌日即改口稱給98萬元前我有與稅務員在北區國稅局內「溝通」（偵12715卷第87反、偵18282卷第16反頁），並於本院再次強調丙○○應該有暗示我，否則，我也不知道怎麼送（本院卷一第232 頁），足見甲○○利用「調查通知函」上「調查編號」及函准延送帳冊之「管制編號」，探知基銓公司審核稅務員為丙○○，並於提示帳證或工作底稿之前，先拜會丙○○，丙○○順勢暗示甲○○，並口頭要求70萬元賄款等事實無訛。
(四)證人乙○證稱：廠商被抽查，通常由公司人員或記帳業者以手提袋、紙袋、塑膠袋或紙箱等方式包裝相關帳冊至國稅局交予承辦人或經管制股轉交承辦人。我以書面郵寄通知基銓公司負責人在指定時間，提出帳證資料，他們來時，會先跟櫃台登記，櫃台人員會通知我們承辦稅務員出來，把當事人帶到會客室，當事人就拿出帳冊原本，我們會當場檢閱，重點抽查，他們提出分類帳上找出金額較大者，才去找出他們的原始憑證，具體查證原始憑證上借貸是否平衡。小筆的通常我們不看，一般這種情形在當事人抵達後的一至二小時內可以查核完畢（偵18282卷第9頁、原審卷一第310 頁）。因乙○所陳，事涉己身是否觸犯收受賄賂重罪之刑章，自無杜撰虛偽之情，所證堪以採信，故納稅義務人或簽證會計師接獲通知提示帳證資料時，可在指定時間內，自行前往北區國稅局櫃台登記，櫃台人員再通知承辦稅務員，攜同納稅義務人至會客室，檢閱帳證等情，要屬無誤。從而，甲○○陳稱：我進北區國稅局，到服務台填三聯單後，服務台通知丙○○到協談室與我會面，我即當面將基銓公司82年帳冊，裡面包藏牛皮信封裝70萬元現金的藍色旅行袋交給丙○○等情（偵12715 卷第88正、反頁），尚非虛妄。至卷附北區國稅局頒布「審查一科審查案件管制制度」第三、四項所載，審查人員就派查案件通知納稅義務人或會計師提示帳證或工作底稿備查之作業程序，概略言之係由管制股派員在服務台受理點收納稅義務人或會計師提示之帳證資料，並應檢查是否夾帶不法資料，點收無誤後再移送審查人員簽收；審查人員於審查時認有通知補充資料或說明之必要者，應填寫通知函通知其到場補正，如由股長直接以電話聯絡補正者，應在電話登記簿填寫通話內容；如發現案情重大有通知備詢取得紀錄存證必要者，得簽報科長核可寄發備詢通知函，納稅義務人前來備詢時，應由審查人員會同其股長至管制股服務台共同晤談，當場做成談話紀錄等程序（本院卷一第112至115頁），僅係審查一科審查案件管制制度之一般性規定，尚難僅憑此規定論斷案發時，甲○○交付帳冊憑證之實際運作情形為何。又北區國稅局92年7月2日北區國稅審一字第0921029727號函謂：「81年度管制股櫃台人員通知審查人員會同工讀生... 共同於審查一科櫃台當場就基銓公司結算申報書及提示相關帳簿... ，82年度由管制股點收相關帳簿、憑證及各式成本分析表，並摯發調借帳簿憑證收據予基銓公司收直。管制股將基銓公司調借帳冊憑證收據（存根聯）、相關帳簿... 轉交審查人員」等情，以「審查一科審查案件管制制度」既屬規範審查一科管制案件之流程，無論81、82年度均應予以適用，果如此，何以81年度基銓公司提示帳冊憑證由乙○會同工讀生當場查核，而82年度基銓公司提示憑證資料卻由管制股點收，顯然81、82年度作業程序有所不一，益證「審查一科審查案件管制制度」僅屬內部規範原則，自無法斷定基銓公司82年度帳冊憑據係甲○○透過管制股點收後，再由管制股轉交予丙○○。再卷附「調借帳簿憑證收據」，雖有調借單位圓戳章，然亦有「稅務員丙○○」長條章，有上開收據影本存卷可考（原審卷一第106 頁）。以甲○○證稱：
調借帳簿憑證就是我把帳冊給他，表示他收到。卷附調借帳簿憑證是我填寫的，再送過去，圓戳章是他們收到資料所蓋用，雖不記得當時接收帳冊的情況，但確定管制股沒有清點，只有蓋章，丙○○就接下裝帳冊資料的袋子等語（本院卷一第23 1反頁）。以納稅義務人或簽證會計師，提出帳證資料時，既可由櫃台通知審查人員後，與審查人員在北區國稅局內碰面，已如上述，且甲○○事先既與丙○○溝通，丙○○曾暗示，再口頭表示所需賄款數額，則甲○○交付帳冊憑證時，丙○○經管制股通知到場，導致管制股人員未實際清點甲○○所交付之帳證憑據，因此得以順利轉交內藏有牛皮紙包裹之70萬元賄款袋子，衡情非無可能，自難以「調借帳簿憑證收據」記載帳冊數目並蓋有圓戳章遽認基銓公司82年度帳冊憑證確實透過管制股點收轉交丙○○。甲○○雖另以：他們有無清點，我記不得，但後亦稱：沒有把帳冊拿出來給管制股的人抽查（本院卷一第23 4頁），以甲○○既將賄款藏於裝帳冊憑證袋子內，則其未將帳冊拿出來清點，較符合常理，尚難以甲○○前後所陳，稍有齟齬而認上開所陳，不足採信。另北區國稅局審查基銓公司82年度營所稅結算申報案件時，審查人員有無通知基銓公司補充資料或到場說明等情，因事隔多年，無從查復等情，有北區國稅局98年7月6日北區國稅審一字第0980022607號函存卷可憑（本院卷一第
106、107頁），且甲○○迭次所陳，均未涉及丙○○因審查82年度營所稅曾要求基銓公司補充資料或另行到場說明，則甲○○應係於84年6 月28日利用提示帳證憑據之機會，轉交70萬元予丙○○無誤。至甲○○於本院陳以：已經不記得是第一次或第二次補正，但可以確定是在補正資料的時候，給丙○○錢，我在北機組所述確實實在（本院卷一第75頁），因其於本院距離案發已歷時十餘年，故其無法正確回答案發當時情形，然已再三強調於北機組所言實在，自以於北機組坦認之事實為認定之依憑。
(五)按貪污治罪條例第5條第3款所謂「職務上之行為」，係指公務員本於其職務權責範圍內所應為或得為之行為，至其權責範圍，係獨立處理，或受上級監督，或須會同他人處理，均屬之。而所稱「對於職務上之行為收受賄賂」，則指所收受之金錢或財物與其職務有相當之對價關係；是否具有相當對價關係，應審酌職務之內容，交付者與收受者之認知、關係，賄賂之種類、價額，交付之時間等客觀情形，依法認定（最高法院99年度台上字第1896號判決意旨參照）。甲○○證稱：84年間，北區國稅局查核基銓公司帳目時，丁○○問我怎麼辦，我直接告訴他可以打點稅務員。我們怕被刁難，或被找麻煩，希望能順利通過（偵12715 卷第86反頁、本院卷一第231 頁），核與丁○○陳稱：98萬元係甲○○向我表示要打點稅務員之用，主要希望能讓82年度查稅順利過關；10萬元係甲○○告訴我稅務員要求如果要降低稅率，要10萬元才能順利過關（他1490卷第27反至28反頁）大致相符。且丙○○利用甲○○探知其為基銓公司82年度營所稅審查人員而彼此溝通之際，口頭向甲○○索賄70萬元；事後再以降低稅率另要求10萬元，顯然丙○○明知其對基銓公司82年度營所稅應納稅額有實質審查及核定之權限情況下，要求並先後收受70萬元、10萬元，則丙○○所收受金額與其審核營所稅之職務上行為顯然具有對價關係，殆無疑義。至甲○○雖以打點目的想讓82年營所稅所得額降低，減少稅賦（偵12715 卷第86反頁）。然北區國稅局92年7月2日北區國稅審一字第0921029727號函載：「五、基銓公司81、82年度營利事業所得稅結算申報案分別由……乙○、丙○○審查、陳核後稽核科未抽核視同核定，迄今均未改派他人重新查核，並無查核不實及該公司有取得不實憑證之情形。」（原審卷二第239 頁）；北區國稅局98年7月6日北區國稅審一字第0980022607號函載：「基銓企業股份有限公司81及82年度營利事業所得稅結算申報案件，原申報課稅所得額為691,440元、683,646元，應納稅額為162,860元、160,912元，審查核定後，課稅所得額增列為1,937,816元、3,311,702元，應納稅額增列為474,454元、817,925元，減除投資抵減稅額237,227元、654,912元及扣繳稅款140,376元、184,324元後，81年度應補稅額為96,851元、82年度應退稅額為21,311元。又基銓公司81、82年度營利事業所得稅申報案件審查，並未發現有以偽造之普通收據或不實之統一發票逃漏稅額之情形，有該函存卷可參（本院卷一第106 頁）；另依卷附起訴書及原審、本院（93年度上訴字第373號、94年度上更㈡字第744號、96重上更㈢字第116號，上訴卷第402以下、484 頁以下、本院卷二第55頁以下）刑事判決書所載，甲○○、丁○○係為逃漏基銓公司83年度之營利事業所得稅，而有偽造單據虛增成本等犯行，並未認定渠等於81、82年間亦有該等犯行。且基銓公司函覆該公司81、82年度帳證單據資料，業經銷毀等情，有該公司98年7月8日刑事陳報狀（本院卷一第79頁）存卷可參。
是基銓公司於81、82年間有無逃漏稅捐，除甲○○、丁○○之自白外，別無其他補強證據可佐，自難認丙○○對於違背職務之行為，有要求、收受賄賂之情。
(六)甲○○對於何時提領現金轉交70萬元予丙○○，雖先後陳述不一，且基銓公司係於84年6月28日15時21分4秒，始匯98萬元入甲○○上海銀行帳戶內，而「調借帳簿憑證收據」簽收章日期係「84年6月28日」，不可能如甲○○所言，於84年6月28日上午向銀行提現轉交丙○○等情，固堪質疑。然甲○○於88年9月3日在北機組陳述：向銀行領現後才轉交；隨即改以：不能確定如何籌得70萬元，但在肯定丁○○將98萬元匯到我戶頭內，因我手邊已有70萬元現金（即轉交）（偵12
715 卷第91頁）。以甲○○於案發之初，同時面對基銓公司申報81、82及83年度營所稅是否有行賄稅務員之案情到北機組接受詢問，對交付賄款之確切時間，容有記憶模糊混淆之可能，因甲○○自始至終均以70萬元係利用提示帳冊憑證之機會一併轉交予丙○○，自難以其稍有不一陳述，而認所證，不足採信。又甲○○雖非鉅富之人，然因從事稅務申報業務多年，並自75年起受託辦理基銓公司申報營所稅，丁○○對於甲○○如何打點稅務員完全信賴而不干涉等情，業經丁○○陳明在卷（他65 7卷第17反、18頁、原審卷一第199 頁），顯然與丁○○關係匪淺，則甲○○在確定丁○○願意匯款後，隨以手邊已有之現金先轉交丙○○，要難謂有何違背常情之處。另甲○○於本院準備程序中，先否認犯行，隨即改以剛剛很緊張，也很恐懼，所以，所言不實在，實際上確實是丙○○主動跟我要這筆錢（本院卷一第73反至75頁），以其為同案被告，事涉己身罪行是否成立，難免有所顧忌而先後吐實不一，此如同甲○○於案發之初，接受北機組詢問時，初始否認犯行，稍後方據實以告等情，如出一轍，核屬一般刑事被告願否自白犯罪內心猶豫掙扎態度相仿，要無因此遽認其吐露實情之陳述，不足採認。
(七)丙○○雖以前詞置辯。然「調借帳簿憑證收據」係甲○○填載，丙○○經管制股人員通知到場，管制股未確實清點帳冊憑據等情，已如上述，自不能以「調借帳簿憑證收據」已詳載帳冊數量及名稱為有利於丙○○之認定。甲○○假打點北區國稅局人員之名而分別訛詐丁○○86萬元（乙○）、98萬元及10萬元（丙○○）部分，雖經台灣桃園地方法院以96年度易字第84號刑事判決免訴確定在案（本院卷一第56、57頁），然該案於95年4 月21日經「基銓公司」具狀提出告訴，有上開刑事判決理由可憑，果丁○○確實遭甲○○詐騙，何以案發88年起至94年間均未究辦，迄95年始訴請法辦，顯然係丁○○為迴護己身罪責所提訴訟策略，要難認丁○○係遭甲○○訛騙，且未曾轉交70萬元、10萬元賄款予丙○○。又本案法務部調查局係以問卷內容題組為發問之依據，採「控制問題法」及「混合問題法」詢問受測者，測謊結果研判則以受測者回答問卷問題時，經儀器紀錄之生理反應作為研判依據，問卷問題包括無關問題、相關問題及控制問題。說謊者在相關問題之回答，因與行為記憶衝突，故膚電反應會有較無關問題、控制問題形成較大之反應曲線，經2 次測試此現象不會消失為其特徵。本件施測人李復國於85年在美國馬里蘭州刑事司法學院研習測謊，為美國測謊協會會員、中華民國鑑識科學會會員，對問卷問題設計內容及測謊過程有其專業能力（參外放卷測謊過程資料），不容丙○○恣意以題意欠明而認測謊鑑定結果不足為佐證。再公務員要求、期約、收受賄賂，乃有辱廉能政府形象，屬政府嚴加懲處之行為，衡情公務員與交付賄款之人，唯恐罪行曝光，雙方小心翼翼，謹慎行事，自不欲他人獲悉，並將收賄款項化整為零分散保存，在公務員堅不坦認犯行情況下，苟非警員事先獲知情報，事先監聽、埋伏及跟監而當場查獲，往往僅能事後依據交付賄款之人供出公務員收賄歷程作為認定事實之主要依據，法院縱再作深入之調查，基於該種犯罪之性質所侷限，亦無從查得其他直接明顯之關連性證據以為佐證，其有效之調查途徑在客觀上已告窮盡。本院固不應僅憑甲○○片面指證，不查明是否與事實相符即遽行據以認定丙○○有要求、收受賄賂犯行，然因無證據證明丙○○有明知基銓公司以不實帳冊、費用憑單申報82年度營所稅，甲○○賄賂丙○○行為，未涉觸犯刑章（如下述），所為指證在證據法則上屬人證之一種，與被告之自白不得作為認定事實唯一證據之情形不同，以甲○○、丙○○彼此僅相互認識而素無仇隙，甲○○迭次以向丁○○佯稱打點稅務員須98萬元，毫不掩飾僅轉交70萬元而保留28萬元，並始終堅決表態係事先探知基銓公司82年度審查員為丙○○，利用溝通機會，丙○○主動要求70萬元及10萬元賄款，且轉交70萬元過程，亦與乙○所陳當時納稅義務人或會計師可經由管制股人員通知與審查人員見面接觸等情相仿，甲○○所證丙○○要求、收受賄賂情節並無矛盾瑕疵，亦未違背經驗法則與論理法則，自不應在僅有間接證據而無法查得其他直接佐證，即就甲○○所為對丙○○不利之指證，全然棄置不採，而遽為丙○○無罪之諭知。
三、綜上所述，丙○○所辯，核無足取。本件丙○○犯行明確，應依法論科。
四、論罪科刑
(一)法律修正⑴丙○○行為後，貪污治罪條例曾先後於85年10月23日、90年
11月7日、92年2月6日、95年5月30日、98年4 月22日經總統公布修正、增訂部分條文，惟第5條第1項第3 款對於職務上之行為，要求、收受賄賂或其他不正利益，未予修正。另貪污治罪條例第2條關於行為人身分之規定，已於95年5月30日修正公布，自同年0月0日生效施行。修正後貪污治罪條例第
2 條關於公務員之定義，應適用同日生效施行之修正後刑法第10條第2 項立法解釋定之。本件丙○○行為時，擔任北區國稅局一科稅務員，負責轄內營所稅查帳審核業務。依修正前貪污治罪條例第2 條規定，屬係該條例所規範之「依據法令從事公務之人員」；依修正後貪污治罪條例第2 條、修正後刑法第10條第2 項規定，亦屬貪污治罪條例所規範「公務員」，刑罰規範狀態並無變更，丙○○係公務員，不論依修正前貪污治罪條例第2條前段，或修正後貪污治罪條例第2條及修正後刑法第10條第2 項規定，均有貪污犯罪主體適用，經比較後，新法並無較有利情形，應適用行為時法。又有關犯第4至6條之罪所得財物之沒收、追繳或以財產抵償暨褫奪公權之規定，丙○○行為時即81年7 月17日修正公布之條文分別為第9 條及第16條，於85年10月23日修正時，分別移列為第10條第1、2項及第17條，內容相同，另於98年4 月22日移列第10條第2項為同條第3項，內容亦屬相同，自均屬條次之移列。從而，本件比較貪污治罪條例第2 條之新舊法規定，新法並未較有利於丙○○，依刑法第2條第1項前段規定，應整體適用行為時貪污治罪條例相關規定。
⑵丙○○行為後，刑法及罰金罰鍰提高標準條例業經修正，並自00年0月0日生效施行。關於本件：
①貪污治罪條例法定刑中，有併科新臺幣罰金刑部分，如須適
用該條文，就併科罰金亦有比較新舊法之必要。刑法第33條第5 款有關罰金之最低額度修正後已提高，比較新舊法，以舊刑法有利於丙○○。
②因貪污治罪條例第17條未規定褫奪公權宣告之期間，該法為
刑法之特別法，故有關褫奪公權之宣告即應適用刑法第37條第2 項規定。又依上開規定，只要係犯該條例之罪，而宣告有期徒刑以上之刑者，即應宣告褫奪公權，故新舊法有關褫奪公權應受「宣告6個月以上有期徒刑」或「宣告1年以上有期徒刑」，而依犯罪之性質認為有褫奪公權之必要者之限制部分，即無適用餘地。據此，新舊法有關褫奪公權期間之規定，均相同（即均為1 年以上10年以下）。比較新舊法結果，新法並未較有利於丙○○，應適舊刑法。
③綜合上開法律修正前、後之比較，以舊刑法對丙○○較為有利，自應整體適用舊刑法相關規定。
(二)核丙○○所為，係犯行為時貪污治罪條例第5條第1項第3 款之依法令從事公務之人員對於職務上之行為收受賄賂罪。公訴人認丙○○所為，涉犯行為時貪污治罪條例第4條第1項第
5 款之對於違背職務行為收受賄賂罪嫌，因遍查卷內並無其違背職務行為之積極事證，已如上述，公訴意旨，尚有誤會，惟因基本社會事實同一，爰變更起訴法條。丙○○要求賄賂之低度行為，應為高度之收受賄賂行為所吸收，不另論罪。丙○○先後收受70萬元、10萬元，應係基於單一犯意而接續為之，且以相同手段侵害同一法益，而屬接續犯，僅論以一罪。
五、原審未詳予審酌，遽為丙○○無罪之諭知，自有違誤。檢察官上訴，以丙○○確實有收受賄賂之行為，指摘原判決不當，非無理由，自應由本院就此部分撤銷改判。爰審酌丙○○身為職司稅捐稽徵之公務員，未能誠實清廉，竟藉握有審查營所稅權限而索賄獲利，嚴重危害國家公務員形象，及犯罪動機、目的、所得暨犯後飾詞圖卸等一切情狀，量處如主文第2 項所示之刑，並諭知褫奪公權，以昭炯戒，以正官箴。
至公訴人具體求刑無期徒刑，因丙○○犯罪所得尚非鉅額，亦無積極事證證明因此恣意核定稅額，公訴人求刑尚嫌過重。末丙○○收受之賄款，屬其犯罪所得，應依法宣告追繳沒收之，如全部或一部不能追繳，應以其財產抵償之。
叁、上訴駁回部分（丁○○、甲○○行賄部分）
一、公訴意旨略以：丁○○為基銓公司負責人，於⑴83年、⑵84年間，獲悉基銓公司⑴81年、⑵82年營所稅案件，均列為北區國稅局該年度帳證檢查案件，因基銓公司該等年度營所稅委託甲○○代理申報，有偽造費用單據、虛報成本，為不實申報，為免遭稅務人員查悉而受鉅額補稅及裁罰，丁○○、甲○○竟各別基於對依法查帳審核工作之公務員賄賂之犯意聯絡，先於⑴83年6 月間，在北區國稅局協談室中，由甲○○利用提供基銓公司81年度帳冊、會計憑據予乙○（業經最高法院以98年度台上字第2453號判決罪刑確定）查核之便，將丁○○交付用以行賄乙○之賄款70萬元，以牛皮紙帶裝妥連同所攜帳冊等物品，交予乙○收受；⑵再於84年6、7月間，在北區國稅局協談室中，由甲○○利用提供基銓公司82年度帳冊、會計憑據供丙○○查核之便，將丁○○所交付用以行賄丙○○之賄款70萬元，以牛皮紙帶裝妥連同所攜帳冊等物品，交予丙○○收受。丙○○於收受後，猶感不足，復於84年9、10月間，邀甲○○至北區國稅局，當面向吳某表示「錢不夠」，要求再行給付賄款，甲○○轉知丁○○表示「....為了查帳使降低稅率，必須再給付丙○○10萬元打點」，丁○○遂於84年9 月14日再交付10萬元予甲○○，由甲○○將該10萬元以素面牛皮紙信封包裝，持赴北區國稅局交付予丙○○。而乙○、丙○○均明知基銓公司有偽造會計憑證、虛列成本積極逃漏稅捐之事實，竟均違背職務，⑴乙○簽核基銓公司81年度營所稅僅應補96,851元應納稅額，再由不知情審查科科長林豐茂代為決行核定上述補稅金額；⑵丙○○簽核基銓公司82年度所得稅應退21,311元應納稅額，再由不知情審查科科長林豐茂代為決行核定上述退稅金額。因認丁○○、甲○○所為，先後2 次犯行為時貪污治罪條例第11條第1 項對於依據法令從事公務之人員，關於違背職務之行為行求、交付賄賂罪嫌云云。
二、公訴人認丁○○、甲○○有行賄犯行，無非以甲○○、丁○○之自白、證人張秀清之證述、臺灣中小企業銀行楊梅分行支票存款基銓公司帳卡1 份、臺灣中小企業銀行楊梅分行基銓公司入戶電匯申請書2張、法務部調查局測謊鑑定通知書1份、臺灣中小企業銀行楊梅分行支票存款基銓公司開立票號542889號支票暨入戶電匯申請書、北區國稅局基銓公司81、82年度營所稅審查報告書封面、基銓公司帳冊、票號0000000號支票正、反面等資料影本資為論據。
三、訊之甲○○對於上開時、地轉交70萬元予乙○、轉交80萬元予丙○○等事實坦承不諱，丁○○對曾因北區國稅局將基銓公司81年度、82年度申報營所稅案件，列為帳證檢查案件，因此簽發支票並電匯86萬元、98萬元、10萬元入甲○○帳戶內等事實坦承不諱，惟其等均堅決否認有何行賄犯行，均辯稱：北區國稅局98年7月6日函及92年7月2日函均認81、82年度基銓公司營所稅申報並無以偽造單據虛增成本方式逃漏稅捐，僅係為防稅務員故意刁難，遂接受稅務員索求等語。
四、按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得推定其犯罪事實；又不能證明被告犯罪或其行為不罰者，應諭知無罪之判決；刑事訴訟法第154條、第301條第1 項分別定有明文。所謂認定犯罪事實之證據，係指足以認定被告確有犯罪行為之積極證據而言，該項證據自須適合於被告犯罪事實之認定，始得採為斷罪資料。且刑事訴訟上證明之資料，無論其為直接或間接證據，均須達於通常一般之人均不致有所懷疑，而得確信其為真實之程度，始得據為有罪之認定，若其關於被告是否犯罪之證明未能達此程度，而有合理懷疑之存在，致使無從形成有罪之確信，根據「罪證有疑、利於被告」之證據法則，即不得遽為不利被告之認定。
五、經查：
(一)基銓公司81、82年度營所稅結算申報案分別由審查一科稅務員乙○、丙○○依據所得稅法、營利事業所得稅查核準則、稅捐稽徵機關管理營利事業庫記帳簿憑證辦法、營利事業所得稅查核準則、稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法、81、82年度營利事業所得稅結算申報未列選查案件帳證檢查作業計畫、及相關法令規定，就基銓公司結算申報書籍所提示相關帳簿、憑證及各式成本分析表予以審查，並撰寫審查報告書陳核。81、82年度審查內容為有否依規定設置帳簿、記載、檢附合法憑證。基銓公司81、82年度營所稅結算申報分別由審查一科稅務員乙○、丙○○審查、陳核後稽核科未抽核視同核定，迄今均未改派他人重新查核，並無查核不實及該公司有取得不實憑證之情形，有北區國稅局92年7月2 日北區國稅審一字第0921029727號函在卷可稽（原審卷二第236至240頁）；又基銓企業股份有限公司81及82年度營利事業所得稅結算申報案件，原申報課稅所得額為691,440元、683,646元，應納稅額為162,860元、160,912 元，審查核定後，課稅所得額增列為1,937,816元、3,311,702元，應納稅額增列為474,454元、817,925元，減除投資抵減稅額237,227元、654,912元及扣繳稅款140,376元、184,324元後，81年度應補稅額為96,851元、82年度應退稅額為21,311元。
基銓公司81、82年度營利事業所得稅申報案件審查，並未發現有以偽造之普通收據或不實之統一發票逃漏稅額之情形，亦有北區國稅局98年7月6日北區國稅審一字第0980022607號函存卷可參（本院卷一第106 頁）。由此可知，基銓公司申報之81年度、82年度營所稅，因稽核科未抽核視同核定，迄今均未改派他人重新查核，並無發現有查核不實或基銓公司有取得不實憑證之情形。且基銓公司81、82年度帳證單據資料，業經銷毀等情，有該公司98年7月8日刑事陳報狀（本院卷一第79頁）存卷可參，亦無法另行覆核基銓公司81、82年度營所稅有偽造費用單據、虛報成本而為不實申報之情。
(二)甲○○、丁○○為逃漏基銓公司83年度之營所稅，而有偽造免用統一發票收據、填載不實發票、加工費證明單等會計憑證而虛增成本等犯行，固經本院以96重上更㈢字第116 號刑事判決判處罪刑確定在案（本院卷二第55頁以下）。然該判決並未認定渠等於81、82年間亦有偽造會計憑證並虛增成本等犯行，自不能由該判決所認定之事實，據以推認基銓公司申報81、82年度營所稅，亦有類似偽造憑證、虛增成本之犯行。
(三)按刑事訴訟法第156條第2項規定：被告或共犯之自白，不得作為有罪判決之唯一證據，仍應調查其他必要之證據，以察其是否與事實相符。立法旨意乃在防範被告或共犯自白之虛擬致與真實不符，故對自白在證據上之價值加以限制，明定須藉補強證據以擔保其真實性（最高法院97年台上字第1011號判決意旨參照）。本件甲○○於北機組坦承：想讓82年度營所稅申報所得額降低，減少稅賦云云，固自白欲降低稅賦，然此自白仍須有其他佐證以補強其真實性。惟遍查卷證，公訴人未就基銓公司81、82年度營所稅申報之「偽造費用單據」、「虛增成本」提出任何證據予以證明，自屬未就基銓公司81、82年度營所稅如何「偽造費用單據」、「虛增成本」之犯罪事實提出各該事證予以證明；進而未就乙○、丙○○如何明知基銓公司有「偽造費用單據」、「虛增成本」積極逃漏稅捐之事實，因收受甲○○代轉丁○○所支付之賄款後，均違背職務，乙○就81年度營所稅僅核定補稅96,851元，丙○○就82年度營所稅核定退稅21,311元等事實提出證據資以證明。從而，公訴人就甲○○、丁○○關於乙○、丙○○「違背職務」之行為行求、交付賄賂之內容並未提出證據予以證明，則甲○○、丁○○被訴犯行為時貪污治罪條例第
11 條第1項行賄罪嫌，即屬不能證明。
六、綜上所述，由卷內公訴人所提出證據，尚未達一般人均不致有所懷疑足以確信之程度。此外，復查無其他積極證據足證甲○○、丁○○確實有公訴人所指行賄犯行，依照前開說明，應為甲○○、丁○○有利之認定。原審諭知甲○○、丁○○無罪之判決，核無違誤。
七、公訴人上訴意旨略以：本件甲○○已自白，並有丁○○供述、張秀清證述，復有相關匯款、審查報告書及測謊鑑定等資料為直接、間接證據。不能以甲○○係詐欺結果，而棄上開證據不論，顯有違背論理法則云云。然行為時貪污治罪條例第11條第1項對於第2條人員，關於違背職務之行為，行求、期約或交付賄賂或其他不正利益罪，係相對應於同條例第4條第1項第5款公務員對於違背職務之行為，要求、期約或收受賄賂或其他不正利益罪之規定。如公務員收受財物或其他不正利益並不構成上開收受賄賂罪名，縱係犯其他罪名，則交付財物或不正利益之人，仍不構成上開行賄罪（最高法院98年台上第3318號判決意旨參照）。本件丙○○收受賄賂僅成立行為時貪污治罪條例第5條第1項第3 款對於職務上之行為收受賄賂罪，已如上述；乙○雖經本院以96年度上更㈠字第428 號判決違背職務收受賄賂罪刑，因上訴未敘述理由而確定，有最高法院98年度台上字第2453號判決可參。以公訴人對乙○、丙○○如何「違背職務」未盡實質舉證之責。其餘證據資料，亦不足以證明乙○、丙○○有何違背職務之行為。是以，公訴人此部分上訴，核無理由，自應予以駁回。據上論斷，應依刑事訴訟法第369條第1項前段、第368條、第364條、第299條第1項前段、第300條，行為時貪污治罪條例第2條前段、第5條第1項第3款、第9條、第16條，刑法第11條前段、第2條第1項前段、修正前刑法第37條第2項，判決如主文。
本案經檢察官吳國南到庭執行職務。
中 華 民 國 99 年 7 月 22 日
刑事第二庭審判長法 官 洪光燦
法 官 楊照男法 官 李麗玲以上正本證明與原本無異。
檢察官、丙○○如不服本判決，應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後10日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
甲○○、丁○○不得上訴。
書記官 廖婷璇中 華 民 國 99 年 7 月 22 日附錄：本案論罪科刑法條全文81年7月17日修正之貪污治罪條例第5條有下列行為之一者，處七年以上有期徒刑，得併科新台幣六千萬元以下罰金：
一、意圖得利，擅提或截留公款或違背法令收募稅捐或公債者。
二、利用職務上之機會，詐取財物者。
三、對於職務上之行為，要求、期約或收受賄賂或其他不正利益者。
前項第一款及第二款之未遂犯罰之。