臺灣高等法院刑事判決 102年度上更(一)字第131號上 訴 人 臺灣臺北地方法院檢察署檢察官上 訴 人即 被 告 張榕枝
張來發張劉慧碧邱雲灶曾上真共 同選任辯護人 陳引超律師
邱玉萍律師黃福雄律師上列上訴人等因被告等違反商業會計法等案件，不服臺灣臺北地方法院九十九年度訴字第一一０九號，中華民國一００年八月十六日第一審判決（起訴案號：臺灣臺北地方法院檢察署九十九年度偵字第一一八七四號），提起上訴，本院判決後，經最高法院第一次發回更審，本院判決如下：
主 文原判決撤銷。
張榕枝、張來發、張劉慧碧、邱雲灶、曾上真均無罪。
理 由
壹、本件檢察官起訴意旨略以：被告張榕枝為十傑企業管理顧問股份有限公司（下稱十傑公司，址設臺北市○○區○○○路○段○○○號六樓）股東，自民國八十四年一月二十六日起至九十年九月二十四日止為十傑公司監察人，被告張來發及被告張劉慧碧則為被告張榕枝之父、母，至被告邱雲灶原為正大聯合會計師事務所（下稱正大事務所，址設臺北市○○區○○○路○段○○○號六樓）合夥人，被告曾上真為被告邱雲灶之配偶，而賴美麗（另案由臺灣臺北地方法院檢察署檢察官以九十五年度偵字第九九三四號違反商業會計法等案件先提起公訴）自八十四年一月二十六日起至九十年九月二十四日止為十傑公司負責人，為商業會計法所規定之商業負責人，平日除綜理十傑公司之財務及帳務等一切事務外，並以製作十傑公司員工各類所得扣繳暨免扣繳憑單為其附隨業務，為從事業務之人，賴美麗與被告張榕枝、邱雲灶、張來發、張劉慧碧、曾上真均明知十傑公司未曾於八十八年、八十九年間僱用或支付薪水予被告張來發、張劉慧碧、曾上真三人，依法十傑公司自不得申報被告張來發、張劉慧碧、曾上真三人之薪資支出，竟為下列行為：一、被告張榕枝、邱雲灶、張來發、張劉慧碧、曾上真五人與賴美麗共同基於行使業務上登載不實文書、利用不正當方法使財務報表發生不實結果之概括犯意聯絡，自八十九年一月一日起至同年二月十日止期間某日時，在正大事務所與十傑公司辦公室內，由賴美麗指示不知情之正大事務所員工接續在其附隨業務上製作之文書即十傑公司八十八年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單，製作內容分別記載被告張來發、張劉慧碧及曾上真三人於八十八年間各自十傑公司領取新臺幣（下同）十萬五千元、十萬五千元及十九萬八千元薪資等不實事項之十傑公司八十八年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單三紙，虛列十傑公司八十八年度薪資支出三十九萬九千元，並據以接續製作十傑公司八十八年度之損益表、資產負債表等財務報表，使損益表發生薪資支出、營業費用及損失總額增加、營業淨利、全年所得額減少、資產負債表發生股東權益減少之不實結果，再自八十九年年五月一日起至同年月三十一日止期間某日時，持上開登載不實之八十八年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單及財務報表，填具十傑公司八十八年度營利事業所得稅結算申報書，向財政部臺北市國稅局信義稽徵所申報十傑公司八十八年度營利事業所得稅而加以行使，足生損害於稅捐稽徵機關對於稅賦核課稽徵之正確性；二、被告邱雲灶、曾上真與賴美麗共同承上犯意，自九十年一月一日起至同年二月十日止期間某日時，在上開正大事務所與十傑公司辦公室內，由賴美麗指示不知情之正大事務所員工接續在其附隨業務上製作之文書即十傑公司八十九年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單，製作內容記載被告曾上真於八十九年間自十傑公司領取十九萬八千元薪資之不實事項之十傑公司八十九年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單一紙，虛列十傑公司八十九年度薪資支出十九萬八千元，並據以接續製作十傑公司八十九年度之損益表、資產負債表等財務報表，使損益表發生薪資支出、營業費用及損失總額增加、營業淨利、全年所得額減少、資產負債表發生股東權益減少之不實結果，再自九十年五月一日起至同年月三十一日止期間某日時，持上開登載不實之八十九年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單及財務報表，填具十傑公司八十九年度營利事業所得稅結算申報書，向財政部臺北市國稅局信義稽徵所申報十傑公司八十九年度營利事業所得稅而加以行使，足生損害於稅捐稽徵機關對於稅賦核課稽徵之正確性，因認被告張榕枝、邱雲灶、張來發、張劉慧碧、曾上真五人與業經另案起訴之賴美麗共同犯有違反修正前商業會計法第七十一條第五款後段及刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務登載不實文書罪嫌，被告張榕枝、張來發、張劉慧碧、邱雲灶、曾上真等五人雖不具有如賴美麗之商業負責人身分，惟依刑法第三十一條第一項之規定，其等因與具有身分之賴美麗共同實施犯罪，仍成立共同正犯云云。
貳、按刑事訴訟法第三百零八條規定：「判決書應分別記載其裁判之主文與理由；有罪之判決並應記載犯罪事實，且得與理由合併記載。」，同法第三百十條第一款規定：「有罪之判決書，應於理由內分別情形記載左列事項：一、認定犯罪事實所憑之證據及其認定之理由。」，及同法第一百五十四條第二項規定：「犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實。」揆諸上開規定，刑事判決書應記載主文與理由，於有罪判決書方須記載犯罪事實，並於理由內記載認定犯罪事實所憑之證據及其認定之理由。所謂認定犯罪事實所憑之「證據」，即為該法第一百五十四條第二項規定之「應依證據認定之」之「證據」。職是，有罪判決書理由內所記載認定事實所憑之證據，即為經嚴格證明之證據，另外涉及僅須自由證明事項，即不限定有無證據能力之證據，及彈劾證人信用性可不具證據能力之彈劾證據。在無罪判決書內，因檢察官起訴之事實，法院審理結果，認為被告之犯罪不能證明，而為無罪之諭知，則被告並無檢察官所起訴之犯罪事實存在，既無刑事訴訟法第一百五十四條第二項所規定「應依證據認定之」事實存在，因此，判決書僅須記載主文及理由，而理由內記載事項，為法院形成主文所由生之心證，其論斷僅要求與卷內所存在之證據資料相符，或其論斷與論理法則無違，通常均以卷內證據資料彈劾其他證據之不具信用性，無法證明檢察官起訴之事實存在，所使用之證據並不以具有證據能力之證據為限，是以「犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實；有罪之判決書應於理由內記載認定犯罪事實所憑之證據及其認定之理由。刑事訴訟法第一百五十四條第二項及第三百十條第一款分別定有明文。而犯罪事實之認定，係據以確定具體的刑罰權之基礎，自須經嚴格之證明，故其所憑之證據不僅應具有證據能力，且須經合法之調查程序，否則即不得作為有罪認定之依據。倘法院審理之結果，認為不能證明被告犯罪，而為無罪之諭知，即無前揭第一百五十四條第二項所謂『應依證據認定』之犯罪事實之存在。因此，同法第三百零八條前段規定，無罪之判決書只須記載主文及理由。而其理由之論敘，僅須與卷存證據資料相符，且與經驗法則、論理法則無違即可，所使用之證據亦不以具有證據能力者為限，即使不具證據能力之傳聞證據，亦非不得資為彈劾證據使用。故無罪之判決書，就傳聞證據是否例外具有證據能力，本無須於理由內論敘說明。」（詳最高法院一００年度台上字第二九八０號判決意旨），本件被告張榕枝、張來發、張劉慧碧、邱雲灶、曾上真五人既經本院認定犯罪不能證明，本判決即不再論述所援引有關證據之證據能力，合先敘明。
參、得心證之理由：
一、按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實，又不能證明被告犯罪或其行為不罰者，應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第一百五十四條第二項、第三百零一條第一項分別定有明文。次按認定不利於被告之事實，須依積極證據，茍積極之證據本身存有瑕疵而不足為不利於被告事實之認定，即應為有利於被告之認定，更不必有何有利之證據，而此用以證明犯罪事實之證據，猶須於通常一般人均不至於有所懷疑，堪予確信其已臻真實者，始得據以為有罪之認定，倘其證明尚未達到此一程度，而有合理性之懷疑存在，致使無從為有罪之確信時，即應為無罪之判決，此有最高法院八十二年度台上字第一六三號判決、七十六年度台上字第四九八六號、三十年度上字第八一六號等判例意旨可資參照。次按無論直接證據或間接證據，其為訴訟上之證明，須於通常一般之人均不致有所懷疑，而得確信為真實之程度者，始得據為有罪之認定。告訴人之指訴，既係以使被告受有罪之判決為目的，從而，不得以告訴人之指訴作為認定被告犯罪事實之主要證據，仍應調查其他必要之證據，以察與事實是否相符。被害人之陳述如無瑕疵，且就其他方面調查又與事實相符，固足採為科刑之基礎，倘其陳述尚有瑕疵，則在究明前，自難遽採為被告有罪之根據（最高法院六十一年台上字第三０九九號判例參照）；末按犯罪事實應依證據認定之，為刑事訴訟法所明定，故被告否認犯罪事實所持之辯解，縱屬不能成立，若非有積極證據足以證明其犯罪行為，不能遽為有罪之認定，亦有最高法院三十年上字第一八三一號判例亦足供參照，合先敘明。
二、本件檢察官起訴認被告張榕枝、張來發、張劉慧碧、邱雲灶、曾上真五人涉有前揭犯行，無非係以：（一）被告張榕枝、邱雲灶二人供述分別交付被告張來發、張劉慧碧及被告曾上真之身分證件資料予賴美麗。（二）告訴人十傑公司之指述。（三）被告張來發、張劉慧碧、曾上真均供述未在十傑公司任職。（四）財政部臺北市國稅局信義稽徵所九十五年十一月十五日財北國稅信義營所字第○○○○○○○○○○號函暨十傑公司八十五年度至九十四年度損益表、八十六年度至九十四年度資產負債表及八十八年度至九十四年度綜合所得稅ＢＮＡ給付清單（詳偵字第九九三四號影卷三第五頁至第三一頁），載明十傑公司虛列被告張來發、張劉慧碧及被告邱雲灶薪資所得。（五）被告張來發、張劉慧碧及被告曾上真於八十八年度之稅務電子閘門財產所得調件明細、被告曾上真於八十九年度之稅務電子閘門財產所得調件明細表（詳偵字第九九三四號影卷四第一五三頁至第一五七頁、第一六０頁至第一八０頁、第一八七頁至第一八九頁），可知被告張來發、張劉慧碧及被告曾上真有收取十傑公司扣繳憑單。（六）財政部臺北市國稅局大安分局九十七年四月一日財北國稅大安綜所字第○○○○○○○○○○號函送被告張來發、張劉慧碧八十八年度綜合所得稅結算申報書（詳訴字第一九二二號影卷二第二頁至第四頁）、財政部臺北市國稅局信義稽徵所九十七年三月六日財北國稅信義綜所二字第○○○○○○○○○○號函送被告曾上真八十八及八十九年度綜合所得稅核定通知書等（詳訴字第一九二二號影卷一第九一頁至第九四頁），可知被告張來發、張劉慧碧及被告曾上真確將十傑公司給付申報個人所得稅。（七）勞工保險局九十七年三月十八日保給老字第○○○○○○○○○○○號函送被告張來發、張劉慧碧、曾上真勞保相關資料（詳訴字第一九二二號影卷一第一三二頁至第一三四頁），足見被告張來發、張劉慧碧及被告曾上真投保單位為十傑公司，且被告張來發、張劉慧碧二人由十傑公司退職並領取退職金。（八）財政部臺北市國稅局信義稽徵所九十五年十一月十五日財北國稅信義營所字第○○○○○○○○○○號函送十傑公司八十八年及八十九年度損益表、八十八年度及八十九年度資產負債表及八十八年度至八十九年度綜合所得稅ＢＡＮ給付清單（詳偵字第九九三四號影卷三第五頁至第三一頁），足見十傑公司確實以前述虛列薪資製作損益表、資產負債表並向財政部臺北市國稅局申報營利事業所得稅。（九）賴美麗由臺灣臺北地方法院以九十六年度訴字第一九二二號案件認定其共犯尚有本案被告張榕枝、張來發、張劉慧碧、邱雲灶、曾上真等五人，有前述臺灣臺北地方法院判決書可參。（十）十傑公司之公司及分公司基本資料查詢（詳偵字第九九三四號影卷二第一六三頁）、十傑公司變更登記表（詳偵字第九九三四號影卷一第六六頁至第六七頁），足見十傑公司負責人係另案被告賴美麗，而被告張榕枝則係十傑公司之監察人等，資為主要論據。
三、惟：
（一）訊據被告張榕枝固坦承係十傑公司股東，且曾擔任十傑公司之監察人，被告張來發、張劉慧碧分別係被告張榕枝之父親、母親，賴美麗則係十傑公司負責人，被告張榕枝有交付被告張來發、張劉慧碧之身分證件予賴美麗，且有收受賴美麗製作之被告張來發、張劉慧碧之八十八年度十傑公司各類所得扣繳暨免扣繳憑單，復有將上開十傑公司八十八年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單持以申報被告張來發、張劉慧碧之個人所得稅等情，惟堅決否認有何與賴美麗共犯檢察官起訴之違反修正前商業會計法第七十一條第五款後段及刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務登載不實文書等犯行，辯稱：我是正大事務所的會計師，正大事務所是由我、羅森及林寬照合夥，而羅森是正大事務所所長，後來再爭取邱雲灶到正大事務所擔任會計師及合夥人，而羅森會計師的配偶就是賴美麗，因為正大事務所是合夥組織，要購買不動產的話不能以正大事務所名義登記，所以才會成立十傑公司，並以羅森的配偶賴美麗擔任十傑公司的負責人，故十傑公司、正大事務所都是設在同一個地址，十傑公司、正大事務所的會計事項也都是賴美麗在處理的，從七十五年年中開始，因羅森會拜託我父親張來發幫忙正大事務所攝影及行政雜務，母親張劉慧碧也替正大事務所煮點心，羅森當時好意要把我父親張來發、母親張劉慧碧列為正大事務所員工，當時我才會徵得父親張來發、母親張劉慧碧的同意將身分證件交給賴美麗，目的是要當正大事務所員工並投保勞健保，過了幾年之後，我才發現賴美麗將我父親張來發、母親張劉慧碧列在十傑公司的員工，當時我去問賴美麗，賴美麗的說法是十傑公司跟正大事務所都在同一個地方上班，主要股東也都一樣，因為正大事務所如果沒有員工的話，報表看起來不太好看，所以賴美麗就把不是全職在正大事務所上班的我父親張來發、母親張劉慧碧及邱雲灶配偶曾上真等人申報在十傑公司，當時我收到張來發、張劉慧碧八十八年度十傑公司各類所得扣繳暨免扣繳憑單時就曾向賴美麗反應，是賴美麗表示關係企業間的費用她會處理，當時我的理解是賴美麗要讓十傑公司給付薪水給他們，再讓正大事務所付費用給十傑公司，我認為如果是這樣處理的話，並沒有不符合規定，所以賴美麗這樣回答，我就沒有異議，賴美麗自行製作十傑公司八十八年度的報表及各類所得扣繳暨免扣繳憑單時，事先並未經徵得我及父親張來發、母親張劉慧碧的同意記載張來發、張劉慧碧為十傑公司員工，但我從賴美麗手上拿到我父親張來發、母親張劉慧碧八十八年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單時，賴美麗已經私下製作完成，她才於八十九年三、四月間才交給我，我雖然有向賴美麗質問，但賴美麗表示十傑公司、正大事務所的帳要怎麼處理，她會用內部自己算帳，我聽完以後就沒有再強力要求賴美麗更改，因為我認為事實上從外部來看，甚至正大事務所的員工都認為十傑公司跟正大事務所就是同一家，且正大事務所不止成立十傑公司，還有正宗電腦、正大電腦等很多關係企業，員工就是在整個關係集團上班，因此就沒有要求賴美麗更改，何況我在收到各類所得扣繳暨免扣繳憑單時，十傑公司的營利事業所得稅都已經申報了，報表都已經完成了，如果我要求更改，等於是要求十傑公司整個報表重新改正，所以依我在八十九年三、四月間收到賴美麗交付的張來發、張劉慧碧十傑公司八十八年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單收到的心態，認為賴美麗是正大事務所的所長太太，才會依循下來而變成收到的是十傑公司各類所得扣繳暨免扣繳憑單，至於賴美麗所製作內容不實的八十八年度損益表、資產負債表等財務報表，我在九十一年之前根本沒有看過，因為九十一年之前根本沒有開過任何股東會，也從未提示任何報表，根本不知道賴美麗如何填載等語（詳訴字第一一０九號卷一第一八二頁、訴字第一一０九號卷二第十九頁、本院一０二年十一月十一日準備程序筆錄第三頁及本院一０三年一月八日審判筆錄第一三二頁）。
（二）訊據被告張來發及被告張劉慧碧均坦承被告張榕枝係其女兒，有交付身分證件給被告張榕枝等情，惟亦堅決否認有何與賴美麗共犯檢察官起訴之違反修正前商業會計法第七十一條第五款後段及刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務登載不實文書等犯行，辯稱：我們二人從以前就有到正大事務所幫助拍照、煮菜做雜務，交付身分證件是因為要在正大事務所投保勞健保的事，至於我們的各類所得扣繳暨免扣繳憑單都是張榕枝直接收受並幫我人門申報個人所得稅，因為女兒張榕枝是會計師，我們的各類所得扣繳暨免扣繳憑單為什麼記載十傑公司我們不知道等語（詳本院一０二年十一月十一日準備程序筆錄第四頁及本院一０三年一月十五日審判筆錄第一三二頁）。
（三）訊據被告邱雲灶固坦承被告曾上真係其配偶，且有交付被告曾上真之身分證件予賴美麗，並有收受賴美麗製作之被告曾上真八十八年度及八十九年度十傑公司各類所得扣繳暨免扣繳憑單，且有將上開十傑公司八十八年度及八十九年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單持以申報所得稅等情，惟亦堅決否認有何與賴美麗共犯檢察官起訴之違反修正前商業會計法第七十一條第五款後段及刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務登載不實文書等犯行，辯稱：曾上真是我輔大會計系的同學，從我執業會計師以來，都是幫忙我做會計師事務所的事，我太太曾上真在七十六年因為開刀身體不好，所以都是我帶資料回家給曾上真整理，後來我到正大事務所是林寬照找我去的，我八十一年到正大事務所時就有告知林寬照說先前我在萬國事務所時，曾上真就是我助理要求延續這種方式工作，曾上真在萬國事務所也是這樣投保勞健保及工作，是他們同意讓曾上真擔任正大事務所的員工，而我們合夥會計師有各自負責部門，並且可以自聘助理，十傑公司及正大事務所的行政工作都是賴美麗在做的，我跟曾上真與十傑公司沒有關係，如何可能同意賴美麗以曾上真的名義虛報十傑公司的薪資，我在收到賴美麗交付曾上真八十八年度及八十九年度十傑公司各類所得扣繳暨免扣繳憑單時，有問過賴美麗及張榕枝為什麼要把我太太曾上真報在十傑公司，賴美麗有說會處理好，並說十傑公司也是我們的公司，由於我認為我們都是合夥人因此就沒有深究，但我從賴美麗手上拿到我太太曾上真八十八年度及八十九年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單時，賴美麗已經私下製作完成，才交給我，事先並沒有徵得我及我太太曾上真的同意，更不知道賴美麗是如何製作十傑公司的報表等語（詳本院一０二年十月二十一日準備程序筆錄第三頁及本院一０三年一月十五日審判筆錄第一三三頁）。
（四）訊據被告曾上真亦坦承係被告邱雲灶之配偶，有交付身分證件給被告邱雲灶等情，惟亦堅決否認有何與賴美麗共犯檢察官起訴之違反修正前商業會計法第七十一條第五款後段及刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務登載不實文書等犯行，辯稱：我在正大事務所是幫助我先生邱雲灶做有關查帳的工作，邱雲灶當初在進正大事務所時就和和夥人談妥了要聘我在正大事務所工作，並將勞健保都放在正大事務所，因為邱雲灶以前在萬國事務所工作時，我也是擔任邱雲灶助理，並將勞健保放在萬國事務所，一直延續到正大事務所也是這種模式，我工作內容包括校對報告、單據及整理查帳等，不知道為什麼十傑公司會以我名義製作八十八年度及八十九年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單，而我家的所得稅都是邱雲灶在申報，一直到本案官司我才知道這件事，賴美麗在製作我在十傑公司的八十八年度及八十九年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單、十傑公司八十八年度及八十九年度的財務報表等時，我都不知道，當然沒有同意賴美麗將我列為十傑公司員工等語（詳本院一０二年十月二十一日準備程序筆錄第三頁至第四頁及本院一０三年一月十五日審判筆錄第一三三頁）。
四、經查：
（一）正大事務所係由被告張榕枝及會計師羅森、林寬照合夥成立，而由羅森擔任正大事務所所長，賴美麗係羅森之配偶，十傑公司及正大事務所均設址於臺北市○○區○○○路○段○○○號六樓，並由賴美麗擔任十傑公司負責人，其後被告邱雲灶亦加入正大事務所成為合夥人之事實，業經被告張榕枝、邱雲灶分別供明在卷，核與證人林寬照（詳偵字第九九三四號影卷一第五頁稱：「民國七十五年間正大會計事務所係由我及張榕枝及羅森共同經營，後因業務擴展需要，亟需購置不動產，惟因法令規定，無法以正大事務所之名義購買登記不動產，所以大約在民國七十五年間，我與另一告訴人張榕枝及被告羅森、羅振峰、賴美麗及羅裕民、羅裕傑等七人共組十傑企業管理顧問股份有限公司，當時原始股東為我及張榕枝及羅森三人．．（問：十傑企業管理顧問股份有限公司實際負責人為何？）民國九十年九月二十四日前登記負責人為賴美麗．．因為賴美麗與羅森係夫妻關係。」等語、訴字第一一０九號卷一第一七八頁至第一七八頁背面稱：「邱雲灶應該是八十一年到正大會計師事務所服務，依約是三年後變合夥人，也就是八十四年邱雲灶才成為合夥人，我是在他進正大之前就已經是合夥人。」等語）、證人羅森（詳偵字第九九三四號影卷一第十頁稱：「（問：你與告訴人林寬照及張榕枝是否認識？何種關係？．．我認識他們，當時我創立正大聯合會計師事務所，他們二人原是我職員，後來我將他們提升為合夥人。」等語）及證人賴美麗（詳偵字第九九三四號影卷一第一八０頁稱：「（問：是否曾為十傑企業管理顧問股份有限公司登記負責人？何時起變更為羅裕傑？）是的，在九十年時變更為羅裕傑。」等語）之證述情節相符，並有十傑公司之公司及分公司基本資料查詢（詳偵字第九九三四號影卷二第一六三頁）、十傑公司變更登記表（詳偵字第九九三四號影卷一第六六頁至第六七頁），足見十傑公司於檢察官起訴之八十八年度及八十九年度負責人確係賴美麗無訛，且檢察官亦於本案起訴書內詳載十傑公司及正大事務所均設址於臺北市○○區○○○路○段○○○號六樓，是此部分之事實首堪認定。
（二）又本案檢察官起訴之八十八年及八十九年間十傑公司之負責人係賴美麗，而１、賴美麗確實於八十九年一月一日起至八十九年二月十日間之某日時許，在十傑公司及正大事務所設址之辦公室內，指示員工製作十傑公司八十八年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單，將被告張來發、張劉慧碧及被告曾上真三人，記載於八十八年間各自十傑公司領取十萬零五百元、十萬零五百元及十九萬八千元之薪資之各類所得扣繳暨免扣繳憑單三紙，並於製作十傑公司八十八年度之損益表時，將上開薪資支出共三十九萬九千元記入損益表，再於八十九年五月一日起至八十九年五月三十一日止間某日，填具十傑公司八十八年度營利事業所得稅結算申報書，連同上開八十八年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單及損益表，持向財政部臺北市國稅局信義稽徵所申報十傑公司八十八年度營利事業所得稅；另於２、九十年一月一日起至九十年二月十日間之某日時許，在十傑公司及正大會計師事務所之辦公室內，指示員工製作十傑公司八十九年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單，將被告被告曾上真，記載於八十九年間自十傑公司領取十九萬八千元之薪資之各類所得扣繳暨免扣繳憑單一紙，並於製作十傑公司八十九年度之損益表時，將上開薪資支出共十九萬八千元記入損益表，再於九十年五月一日起至九十年五月三十一日止間某日，填具十傑公司八十九年度營利事業所得稅結算申報書，連同上開八十九年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單及損益表，持向財政部臺北市國稅局信義稽徵所申報十傑公司八十九年度營利事業所得稅等事實，業據證人賴美麗於另案審理中自承在卷（詳訴字第一九二二號影卷一第四十頁至第四十頁背面稱：持以報稅不爭執，但主張張來發、張劉慧碧、曾上真有在十傑公司任職等語、訴字第一九二二號影卷二第二六九頁並結證稱：十傑公司八十八年及八十九年的財務報表都知道，但九十年以後的不知道等語），並有賴美麗上開案件違反商業會計法等之臺灣臺北地方法院九十六年度訴字第一九二二號刑事判決（詳訴字第一九二二號影卷五第一四一頁背面至第一八０頁，其中第一四六頁背面載明「被告賴美麗固坦承十傑公司於八十八年、八十九年間分別製作內容記載張來發、張劉慧碧及曾上真於八十八年、八十九年間各自十傑公司領取十萬零五百元、十萬零五百元及十九萬八千元薪資等各類所得扣繳暨免扣繳憑單，並據以接續製作十傑公司之損益表、資產負債表等財務報表，再向財政部臺北市國稅局信義稽徵所申報十傑公司八十八年度、八十九年度營利事業所得稅而加以行使等事實」）在卷可稽，復有財政部臺北市國稅局信義稽徵所九十五年十一月十五日財北國稅信義營所字第○○○○○○○○○０號函送十傑公司八十八年及八十九年度損益表、八十八年度及八十九年度資產負債表及八十八年度至八十九年度綜合所得稅ＢＡＮ給付清單（詳偵字第九九三四號影卷三第五頁至第三一頁）存卷足佐，顯見賴美麗確實有於十傑公司八十八年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單，製作被告張來發、張劉慧碧及曾上真三人於八十八年間各自十傑公司領取十萬五千元、十萬五千元及十九萬八千元薪資，並製作十傑公司八十八年度之損益表，另有於十傑公司八十九年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單，製作被告曾上真於八十九年間自十傑公司領取十九萬八千元薪資，並製作十傑公司八十九年度之損益表等乙節，足堪認定；至本件檢察官起訴犯罪事實欄固載明認另有將上開薪資填製十傑公司之八十八年度及八十九年度之資產負債表內云云，然觀諸卷附上開財政部臺北市國稅局信義稽徵所檢送之十傑公司八十八及八十九年度之資產負債表所載，並無檢察官起訴意旨所載將十傑公司各該年度薪資支出填載入資產負債表之內容，是檢察官此部分事實因與卷證資料不符，該部分之事實尚難認定。
（三）又十傑公司於八十八、八十九年度申報營利事業所得稅決算時，分別係虧損六萬七千九百五十二元及八萬一千四百三十三元，惟十傑公司於八十八年度、八十九年度均依營利事業所得稅採擴大書面審核辦法核定（即依營業收入百分之十「純利率」核定全年所得額），而分別依法自行調整純利率為百分之十，即課稅所得額分別為八十四萬五千零三十一元、八十萬四千二百九十二元乙節，有財政部臺北市國稅局九十六年十二月十八日財北國稅審三字第○○○○○○○○○０號函所檢附之十傑公司八十八、八十九年度營利事業所得稅結算申報核定通知書在卷可稽（詳訴字第一九二二號影卷一第三二頁至第三三頁），是十傑公司固於八十八年度填載支出被告張來發、張劉慧碧及被告曾上真之薪資共計三十九萬九千元、八十九年度填載被告曾上真之薪資十九萬八千元，惟因十傑公司八十八、八十九年度申報純益率達到書面審核標準，上開薪資支出之金額小於該公司帳載所得額，與擴大書面審核純益率自行調整所得額之差額，核無漏報所得額之事實，有財政部臺北市國稅局信義分局九十九年十一月十七日財北國稅信義營所字第○○○○○○○○○○號函在卷可佐，並據本件最高法院以一０二年度台上字第三七七號判決發回本院詳查時載明判決書內甚明（詳第四頁至第五頁），則賴美麗於十傑公司八十八年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單，製作被告張來發、張劉慧碧及曾上真三人於八十八年間各自十傑公司領取十萬五千元、十萬五千元及十九萬八千元薪資，並製作十傑公司八十八年度之損益表，另有於十傑公司八十九年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單，製作被告曾上真於八十九年間自十傑公司領取十九萬八千元薪資，並製作十傑公司八十九年度之損益表等行為，實際上並未造成十傑公司逃漏稅捐之結果，則已難認賴美麗有何為自己或公司犯罪之動機，足見被告張榕枝、張來發、張劉慧碧、邱雲灶、曾上真五人縱有檢察官起訴書犯罪事實欄所載之與賴美麗共同為上開行為，然實際於稅捐上並無利益，亦未因此獲取其他不法利益之情形下，被告張榕枝、張來發、張劉慧碧、邱雲灶、曾上真五人有無與賴美麗共犯本案犯行，洵有疑問，已難認被告張榕枝、張來發、張劉慧碧、邱雲灶、曾上真五人有何犯罪動機。
（四）又本件所應究明者係被告張榕枝、張來發、張劉慧碧及被告邱雲灶、曾上真五人是否及如何知悉賴美麗欲在十傑公司八十八年度或八十九年度之各類所得扣繳暨免扣繳憑單、損益表填載被告張來發、張劉慧碧及被告曾上真各向十傑公司領取前開薪資，並持以向財政部臺北市國稅局信義稽徵所申報十傑公司八十八年度、八十九年度之營利事業所得稅，亦即賴美麗縱成立犯罪，然被告張榕枝、張來發、張劉慧碧及被告邱雲灶、曾上真五人是否有與賴美麗有如何之犯意聯絡而應成立共同正犯：
１、就被告張榕枝、張來發、張劉慧碧三人部分，檢察官起訴意旨認上開三人係與賴美麗有共同製作不實之十傑公司八十八年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單、製作不實之十傑公司八十八年度損益表部分：
（１）被告張來發、張劉慧碧二人部分：①被告張榕枝將父母即被告張來發、張劉慧碧之身分證件交
付予正大事務所，係因被告張來發、張劉慧碧經常替正大事務所處理雜務，羅森表示要讓被告張來發、張劉慧碧擔任正大事務所職務並領一點薪水，並在正大事務所投保勞健保，因此於七十七年或七十八年間，被告張榕枝即將被告張來發、張劉慧碧之身分證件僅一次交付予正大事務所，但並沒有交給十傑公司等事實，業據被告張榕枝於原審審理時結證明確（詳訴字第一一０九號卷二第十七頁背面至第二二頁稱：「（問：你的父母身分證資料，是誰交給正大所？）是我。（問：在何時交給正大所？）確切時間不記得，應該是民國七十七年、七十八年，很早的時候。（問：你有沒有交付你父母的身分證資料給十傑公司？）沒有。（問：你交付你父母的身分證資料給正大所的目的是什麼？）我爸媽常常要替正大所處理一些雜物，羅森會計師就說要讓我爸媽視為正大所的員工，領一點點薪水，要在正大所幫他保勞健保，我就回家跟我爸媽拿身分證影本，把資料交給正大所的管理部．．（問：你交付你父母的身分證影本資料給正大所，次數總共有幾次？）印象中是第一次交付，以後就沒有。．．我父母的原意是羅森的好意，所以他們同意登記到正大所當員工，確定時間我不記得，應該是七十七、七十八年左右。我七十五年當合夥人，接著我爸媽就很熱心到會計事務所做事，羅森對我也很好，才會引發這些事情。七十五年正大所剛搬家，又要辦活動、錄影很多事情，確定哪一年我不記得，但我很確定我爸媽第一次登記是登記在正大所．．剛開始只有一點點，我記得是八十年以前的事情，剛開始賴美麗要給我爸媽薪水，我說不用，這樣子不好，我有替我爸媽拿過一、二次，如何支付我就忘記了，拿了幾次我也忘記了，雖然之後沒有跟正大所拿，我還是每個月有給我爸媽錢，正大所後來也沒發，我也不好意思跟她要．．我也是正大所的合夥人，我認為我付我爸媽錢跟事務所付給我爸媽錢是一樣的。我執行業務也可以付我爸媽錢，就跟正大所沒有算得那麼清楚，我在正大所應該正大所出的我也自己付掉，因為金額也不大。．．（問：照你剛剛所述，你爸媽他們的勞健保一開始是在正大所，後來才轉移到十傑公司，是在民國幾年間轉的？）我不知道，應該是我在報所得稅的時候才發現的，怎麼轉過去我不知道．．（問：你有拿過正大所開給張來發、張劉慧碧的薪資扣繳憑單嗎？）印象中有。」等語），核與被告張來發、張劉慧碧二人所辯情節一致，且正大事務所之合夥會計師業務分六大部門，各會計師可以自行決定聘請業務助理，再由正大事務所給付薪資等情，亦據證人即正大事務所合夥律師林寬照於原審審理中結證明確（詳訴字第一一０九號卷一第一八０頁稱：「（問：你們會計師可以自行決定聘請業務助理，由公司給付薪資嗎？）我們的業務是分六大部門，自己負責壹個部門，邱雲灶負責壹個部門，我負責壹個部門，每個部門需要的不同，如果那個部門有缺人，要那個部門自己去應徵人員。」等語），觀諸另案被告即證人賴美麗於臺灣臺北地方法院九十六年訴字第一九二二號案件審理時亦結證稱：是張榕枝說要聘僱張來發、張劉慧碧等人，因為張榕枝說她會計工作需要這些人來幫助她等語（詳訴字第一九二二號影卷二第二六三頁），雖證人賴美麗於同次審理時又稱：張來發、張劉慧碧是要做十傑公司的工作，是十傑公司的員工云云（詳訴字第一九二二號影卷二第二六五頁），然十傑公司之業務範圍，依十傑公司變更登記表（詳偵字第九九三四號影卷一第六六頁）特別載明會計業務除外，而依證人賴美麗前述證詞係結證稱被告張榕枝為會計工作而需要被告張來發、張劉慧碧等人當員工，顯然被告張來發、張劉慧碧係為正大事務所工作，而非替十傑公司工作無訛，再觀諸被告張來發於上開賴美麗案件中證述：正大事務所在辦活動時，我都會去幫忙錄影，去幫忙是羅森叫我去的，我知道張榕枝在正大事務所上班，但十傑公司跟正大事務所是在同一地點，實際上是同一個公司等語（詳訴字第一九二二號影卷二第二一四頁背面至第二一五頁），該案被告即羅森當庭表示：張來發大概講的很實在了，但是十傑公司及正大事務所的關係張來發不是很清楚等語（詳訴字第一九二二號影卷二第二一五頁背面），足見羅森亦不否認有於正大事務所辦活動之際，請被告張來發前來錄影，則被告張榕枝既係正大事務所之合夥會計師，可決定聘請助理，被告張來發、張劉慧碧二人確曾替正大事務所工作，復經徵得正大事務所所長羅森同意而將二人之身分證件交付予正大事務所以投保十傑公司之勞健保等各節，應堪認定。
②被告張來發、張劉慧碧二人之八十八年度各類所得扣繳暨
免扣繳憑單，係賴美麗直接將各類所得扣繳暨免扣繳憑單放在被告張榕枝辦公桌，被告張來發、張劉慧碧二人未見過，有關被告張來發、張劉慧碧申報所得稅亦係被告張榕枝所經手而未經被告張來發、張劉慧碧參與等情，亦據被告張榕枝於原審審理中結證明確（詳訴字第一一０九號卷二第十九頁至第十九頁背面稱：「（問：你的父母有沒有看過賴美麗所填載的十傑公司八十八年度薪資所得扣繳憑單？）沒有。他們不可能看過，因為十傑公司的薪資所得扣繳憑單也是正大所管理部處理的。正大所的所有扣繳憑單包括正大所、十傑公司的扣繳憑單都是直接交付給辦公室的員工，不是用寄的，所以我爸媽的扣繳憑單都是直接放在我辦公桌上，我爸媽沒看過，他們年紀也大了，學歷也不是很好，女兒當會計師，所以向來所得稅申報都是我在處理，所以我就根據拿到的扣繳憑單填上申報書，申報書我爸媽也沒有看，我就直接申報出去，所以我爸媽不但沒有看過十傑的扣繳憑單，也沒有看過他個人的綜合所得稅申報書。（問：這份綜合所得稅結算申報是誰經手的？提示他字一五四五號卷二第四十頁？）我寫的。（問：你父母有經手或參與嗎？）沒有。他們連看都沒有看過。．．因為我父母原意是認為他們是正大所的員工，我把身分證影本交給正大所也從來沒有期待他們會用十傑公司名義發扣繳憑單給我爸媽或用十傑公司名義幫我父母保勞健保，每次扣繳憑單拿到都很晚，拿到了擱著也不會處理，到次年度申報所得稅五月三十一日最後一天了，幾乎是四、五月底，才會處理個人綜合所得稅的事情，所以我拿到我爸媽的扣繳憑單時，事實上十傑公司都已經完成營利事業所得稅的申報，我曾經有跟賴美麗反應過我爸媽應該報在正大所，為何報在十傑公司，賴美麗的說法是十傑公司跟正大事務所都在同一個地方上班，主要股東也都一樣，外面的人看來這就是壹個關係企業，十傑公司都沒有申報員工的話，報表看起來也不太好看，所以把我爸媽還有其他像曾上真，他們不是全職在正大所上班的人，把他們申報在十傑，十傑公司的報表就會有薪資，至於十傑公司跟正大所的帳要怎麼處理，她會用內部自己算帳，我聽完，我就沒有再去強力的要求她改，我認為事實上就外部來看，甚至包括正大所所有員工，大家都認為十傑公司跟正大所就是同一家，正大所不只是十傑公司，還有正宗電腦、正大電腦很多關係企業，員工就是在整個關係集團上班，拿到的是哪壹個扣繳憑單，只要負責人這樣安排，應該也不是壹個太大的問題，而且也沒有影響到政府的稅收，對任何人也都沒有產生傷害，我就沒有強力要求賴美麗更正。另外每次我在處理扣繳憑單時，十傑公司的營利事業所得稅都已經申報了，報表都已經完成了，如果我要求改，等於是要十傑公司承認通報扣繳憑單錯誤，整個報表要重改，以我當初的心態，賴美麗是事務所所長太太，第二，賴美麗是我乾媽，幾乎沒有影響的事情，我要她作這樣的更正，當初我是說不出口的。所以我就接受每年依循下來，我爸媽就變成拿到的是十傑公司的扣繳憑單。（問：你向賴美麗反應的這件事，有沒有事前或事後告訴你的父母？）沒有，因為我爸媽事實上不管扣繳憑單、所得稅申報的。原來他們也說只是幫事務所做雜務，也沒有要拿事務所的薪水，勞保也不用報在正大所，我弟弟自己有公司，不需要這樣子做，只是羅森好意，所以他們也就這樣做了，我從來沒有跟他們解釋拿到的扣繳憑單是十傑或是正大所，他們也從來沒有注意。事實上他們也認為十傑和正大所是同一家。」等語），亦與被告張來發、張劉慧碧二人所辯情節相符，再觀諸十傑公司與正大事務所係設在同一地址，則上開被告張來發、張劉慧碧之十傑公司八十八年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單二紙係由賴美麗直接交付予被告張榕枝，再由被告張榕枝單獨替年邁之父、母即被告張來發、張劉慧碧申報所得稅，應尚難認違反常情。
③綜上所述，被告張來發、張劉慧碧二人係為於正大事務所
投保勞健保，始將其二人之身分證件交付予被告張榕枝，再由被告張榕枝交付予賴美麗，則被告張來發、張劉慧碧二人既未曾與賴美麗接觸，又如何於賴美麗製作十傑公司八十八年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單、八十八年度十傑公司之損益表時有共同之犯意聯絡，嗣被告張榕枝於收受賴美麗所交付被告張來發、張劉慧碧之八十八年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單復係由被告張榕枝替被告張來發、張劉慧碧二人報稅，被告張來發、張劉慧碧二人既未經手上開賴美麗所交付八十八年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單，實難據此即認定被告張來發、張劉慧碧就賴美麗所犯修正前商業會計法第七十一條第五款後段及刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務登載不實文書犯行有何犯意聯絡及行為分擔。
④又被告張來發、張劉慧碧雖曾以十傑公司為投保單位向勞
工保險局、中央健康保險局投保勞保及健保，且被告張來發、張劉慧碧均於八十八年五月二十五日由十傑公司為渠等分別向勞工保險局請領老年給付，被告張來發、張劉慧碧老年給付均係按其退職當月起前三年之平均月投保薪資二萬零一百元，分別發給十三個月、十四個月，分別計二十六萬一千三百元、二十八萬一千四百元，勞工保險局並分別於八十八年六月九日、十日分別開立以被告張來發、張劉慧碧為受款人之郵政特種匯票各一紙核付等事實，固有被告張來發八十八年五月二十七日勞工保險給付申請書《老年給付》（詳訴字第一一０九號卷一第二三四頁）、被告張劉慧碧八十八年五月二十七日勞工保險給付申請書《老年給付》（詳訴字第一一０九號卷一第二三五頁）、被告張劉慧碧勞工保險現金給付收據（詳訴字第一九二二號影卷一第八七頁）、勞工保險局九十七年二月十九日保給老字第○○○○○○○○○○○號函送被告張劉慧碧退保資料（詳訴字第一九二二號影卷一第八八頁）、勞工保險局九十七年一月十日保給老字第○○○○○○○○○○０號函送被告張來發退保資料（詳訴字第一九二二號影卷一第八九頁）、行政院衛生署中央健康保險局一００年三月十日健保醫字第０００００００００號函送被告張來發、張劉慧碧就診紀錄等資料（詳訴字第一一０九號卷一第一二六頁至第一四六頁）、臺灣郵政股份有限公司九十七年四月二十二日儲字第○○○○○○○○○○號函送被告張劉慧碧兌領之匯票正反面（詳訴字第一九二二號影卷二第五頁至第六頁）等件附卷可稽，惟被告張來發、張劉慧碧二人主觀上認為係替正大事務所工作，就十傑公司及正大事務所係設同一址而認係同一公司，更何況此係事後請領勞工保險給付之事，尚難據以推論被告張來發、張劉慧碧於賴美麗製作八十八年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單時，二人即知悉並同意賴美麗以二人名義製作十傑公司各類所得扣繳暨免扣繳憑單，是被告張來發、張劉慧碧縱事後知悉，亦無可推認被告張來發、張劉慧碧二人事前分別與賴美麗具有共同犯意之聯絡。更且，賴美麗製作上開八十八年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單、損益表時，復係在十傑公司及正大事務所辦公室內獨立完成，自無與被告張來發、張劉慧碧有何犯意連絡及行為分擔。
（２）被告張榕枝部分：①被告張榕枝既係正大事務所之合夥會計師，可決定聘請助
理，被告張來發、張劉慧碧二人確曾替正大事務所工作，復經徵得正大事務所所長羅森同意而將二人之身分證件交付予正大事務所以投保正大事務所之勞健保等各節，業如前述，且據賴美麗於另案審理中結證稱：被告張榕枝為會計工作而需要被告張來發、張劉慧碧等人當員工，內容亦如前述，則被告張榕枝交付其父母即被告張來發、張劉慧碧之身分證件予賴美麗，係為其父母投保勞健保至正大事務所乙節，應堪認定。
②本件檢察官僅起訴被告張榕枝有關與賴美麗共同製作不實
之十傑公司八十八年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單、製作不實之十傑公司八十八年度損益表，然被告張榕枝固坦承有收受賴美麗所交付被告張來發、張劉慧碧二人之八十八年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單，並持以申報被告張來發、張劉慧碧之個人所得稅，惟被告張榕枝否認事先即知悉並同意賴美麗欲以被告張來發、張劉慧碧製作十傑公司八十八年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單，故尚難僅憑被告張榕枝事後收受賴美麗業已製作完成之被告張來發、張劉慧碧二人八十八年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單並持以申報個人所得稅，即推論被告張榕枝與賴美麗有共同之犯意聯絡；末按「被告於偵審中為認罪之陳述，動機不一，有衷心悔悟者，亦有為求身體上或精神上痛苦之解脫者，更有係出於企圖得到某種利益或由於一定意圖而為之者，故未必即與真實相符。檢察官偵查犯罪，對於非重罪之案件（死刑、無期徒刑或最輕本刑三年以上有期徒刑以外之罪），法律賦予其訴追必要性之評價，於參酌刑法第五十七條所列事項及公共利益之維護，並經被告之同意，附加課以被告履行刑事訴訟法第二百五十三條之二第一項第三款至第六款所定一定負擔之義務時，得為緩起訴。檢察官與被告如達成『認罪並向公庫或指定之公益團體支付一定之金額，即給予一定期間緩起訴』條件之協議，被告據此向檢察官認罪。惟檢察官嗣後並未依協議結果為緩起訴處分，而仍予以起訴者，此屬檢察官偵查裁量結果之作為，尚與不正方法取證之情形有異。第以緩起訴處分原本即非被告所得享有之權利，自不能強求檢察官為之，然被告既係因信賴檢察官而為一定行為，基於保護人民正當合理之信賴，並參酌刑事訴訟法第四百五十五條之七規定：『法院未為協商判決者，被告或其代理人、辯護人在協商過程中之陳述，不得於本案或其他案件採為對被告或其他共犯不利之證據』之相同法理，於此情形，則被告先前向檢察官之認罪及因此所為之不利陳述，即應予以排除，不得作為證據，方符公平正義之精神。」（詳最高法院九十八年度台上字第五六六五號判決意旨）。查被告張榕枝固曾於偵查中陳述：「賴美麗要求我提供張來發、張劉慧碧的身分證資料供她申報薪資．．願意認罪。」等語（ 詳他字第一五四五號卷第一０四頁），然當時係選任辯護人當庭表示：賴美麗究竟申報多少薪資以及如何製作財務報表及會計憑證，以及十傑公司的營利事業所得稅如何申報我們並不知情，被告張榕枝係在賴美麗交付十傑公司的扣繳憑單時才知道申報金額，也被動的去申報個人綜合所得稅，因此僅知道賴美麗有虛報薪資這部分，至於商業會計法部分，被告張榕枝完全不知情，最後基於以上事實，被告張榕枝未必成罪，然為訴訟經濟，願意就虛報薪資部分以繳納公益金方式請求檢座處以緩起訴處分等語（詳他字第一五四五號卷第一０四頁），亦即選任辯護人已經表示係於賴美麗交付十傑公司扣繳憑單時被告張榕枝才知道，乃被動申報個人綜合所得稅，並表示被告張榕枝雖未必成罪，然為求訴訟經濟，願意就虛報薪資之部分以繳納公益金之方式請求檢方予以緩起訴，足見被告張榕枝雖曾於偵查中就上開內容陳述，然係基於緩起訴協商之意方為不利於己之陳述，揆諸前揭說明，被告張榕枝此部分認罪之不利陳述，自應予以排除，況選任辯護人已經當場表示被告張榕枝係於賴美麗交付各類所得扣繳暨免扣繳憑單時始知悉上情，並認事後配合申報個人所得稅為不當，願就此部分認罪，且被告張榕枝坦承之範圍亦僅止於事後知悉賴美麗「虛報薪資」部份，從未表示就「製作十傑公司不實財報」一併認罪，此觀被告張榕枝於該次偵查中陳述：「之後製造財報那部分我沒有經手，那部分我不承認。虛報薪資、偽造文書我們認罪，財報不實部分我們不承認。」（詳他字第一五四五號卷第一０四頁）即明，且就虛報薪資部份認罪之緣由，並已經陳述係因被告張榕枝認為當初於收受十傑公司扣繳憑單時理應積極向賴美麗表示拒絕，然因顧及情誼等因素而未堅持反對，是尚難執此即執為不利於被告張榕枝之認定。
③又被告張榕枝固曾具狀向臺灣臺北地方法院檢察署對賴美
麗等人提出告訴並聲請搜索，狀上雖載明：「因此羅森、賴美麗二人任意虛列其他任何之費用支出金額，其中申報之不實薪資受領人，係羅森、賴美麗要求張榕枝安排，各年度申報之不實薪資受領人，僅配合不實受領薪資金額申報個人綜合所得稅，但從未實際受領上開薪資金額」等語（詳保全一０二號卷第三頁背面），然依前述可知，被告張榕枝於狀內係載明被告張榕枝僅被動配合不實受領薪資金額申報綜合所得稅，並未表明於賴美麗製作八十八年度十傑公司各類所得扣繳暨免扣繳憑單時，即同意賴美麗填載被告張來發、張劉慧碧二人於八十八年間各自十傑公司領取十萬五千元、十萬五千元之薪資，更遑論執此即推論被告張榕枝於賴美麗製作之十傑公司八十八年度損益表時，即同意賴美麗將上開薪資內容填入；末查被告張榕枝雖亦曾於檢察事務官調查時陳稱：十傑公司在所得稅申報時，這家公司沒有員工、沒有發薪水，每一年一月三十一日賴小姐（按即賴美麗）會要我提供一個人名給她報薪資費用，有一段時間是用我前夫王重士名字申報，甚至連主辦會計都會蓋他的章，王重士是工科畢業完全不懂會計及十傑的事等語（詳偵字第九九三四號影卷一第一八六頁），然被告張榕枝係供述提供前夫王重士予賴美麗申報薪資費用，非供述係提供被告張來發、張劉慧碧供賴美麗申報薪資費用，王重士部分未經檢察官於犯罪事實欄敘及，亦無法執此即推論被告張榕枝於賴美麗製作八十八年度十傑公司各類所得扣繳暨免扣繳憑單時，即同意賴美麗填載被告張來發、張劉慧碧二人於八十八年間各自十傑公司領取十萬五千元、十萬五千元之薪資。
④被告張榕枝固係十傑公司股東及監察人，然十傑公司係直
至九十年九月二十四日始召開第一次股東臨時會等事實，有十傑公司九十年度九十年九月二十四日第一次股東臨時會議事錄（詳偵字第九九三四號影卷一第七八頁）在卷可稽，核與被告張榕枝所辯情節相符，則被告張榕枝於召開前述十傑公司股東會前，實難認有何機會可以得知賴美麗如何製作十傑公司八十八年度損益表內容。
⑤綜上所述，被告張榕枝固曾於偵查中坦承認罪，然依前述
可知，被告張榕枝係坦承事後配合申報個人所得稅為不當，願就此部分認罪，從未表示就「製作十傑公司不實財報」一併認罪，另雖曾具狀表示接受賴美麗之安排，然亦係表示僅係被動配合不實受領薪資金額申報綜合所得稅；又被告張榕枝縱曾於偵查中供述曾提供前夫王重士名字供賴美麗申報薪資，然此部分並非檢察官起訴之事實，無從執此反推論被告張榕枝有同意父母即被告張來發、張劉慧碧供賴美麗填具被告張來發、張劉慧碧二人於八十八年間各自十傑公司領取十萬五千元、十萬五千元薪資之各類所得扣繳暨免扣繳憑單。而被告張榕枝雖於十傑公司及正大事務所辦公室內取得賴美麗所交付父母即被告張榕枝、張來發二人八十八年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單，然賴美麗填載上開二人各類所得扣繳暨免扣繳憑單之行為業已完成，實難執被告張榕枝事後取得上開賴美麗交付八十八年度十傑公司各類所得扣繳暨免扣繳憑單後替被告張來發、張劉慧碧二人申報所得稅之行為，即逕予推論被告張榕枝有與賴美麗有共同犯意聯絡；至賴美麗固有於十傑公司八十八年度損益表部分記載被告張來發、張劉慧碧薪資之支出，然此部分根本無任何證據證明被告張榕枝係與賴美麗一同填載，況十傑公司係直至九十年九月二十四日始召開第一次股東臨時會，於前述十傑公司股東會前，實難認有何機會可以得知賴美麗如何製作十傑公司八十八年度損益表內容。
２、就被告邱雲灶、曾上真二人部分，檢察官起訴意旨認上開二人係與賴美麗有共同製作不實之十傑公司八十八年度及八十九年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單、製作不實之十傑公司八十八年度及八十九年度損益表部分：
（１）被告曾上真部分：①被告邱雲灶將配偶即被告曾上真之身分證件交付予正大事
務所，係因被告邱雲灶原係萬國事務所會計師，後來加入正大事務所成為合夥人，被告曾上真在萬國事務所時即係被告邱雲灶之業務助理，後來前來正大事務所後，被告曾上真還是被告邱雲灶之助理而提供正大事務所勞務，目的係要投保勞健保於正大事務所等事實，業據被告邱雲灶於賴美麗案件審理中結證明確（詳訴字第一九二二號影卷二第一九九頁背面至第二０四頁背面稱：「．．因為我認為，我太太應該要拿到的是事務所的扣繳憑單，而不應該是十傑公司扣繳憑單．．我將我太太的身分證交去，由正大事務所管理部處理，他把我太太的勞健保放在那家公司我不知道。．．我的認知應該是事務所給我扣繳憑單的，這也是我九十年要開的原因之一．．（問：你剛才提到你太太拿的應該是正大事務所的扣繳憑單，而不是十傑公司的，你太太為何可以拿正大事務所扣繳憑單？）因為我太太是念會計的，我當會計師，雖然我太太沒有到事務所來，但很多工作我做不完，就會帶回去由我太太幫忙打字、編底稿．．是林寬照引進我的，那時候在談的時候，就有這樣的認知，他說我太太可以不用到正大事務所來，在家裡幫我就可以，薪水到時意思意思。．．我太太協助我不一定在旺季，平常工作多也會．．我進正大事務所是林寬照引進的，談的時候就有我太太的問題，所以我也要求我太太要到事務所裡面投保、發薪水，」等語），並經證人林寬照於原審審理中結證稱：邱雲灶是我引進正大事務所，當時邱雲灶在萬國事務所的助理就是曾上真，在進入正大事務所時就有談妥延續這種關係，曾上真有替正大事務所提供勞務等語（詳訴字第一一０九號卷一第一七八頁至第一八０頁背面稱：「邱雲灶應該是八十一年到正大會計師事務所服務，依約是三年後變合夥人，也就是八十四年邱雲灶才成為合夥人，我是在他進正大之前就已經是合夥人。．．（問：你有無印象，被告曾上真曾經在正大會計師事務所提供過勞務？）有。（問：提供勞務的內容？）因為邱雲灶是會計師，要負責跟客戶之間審計諮詢服務的工作，這個工作需要在期限內完成，曾上真也是念會計的，符合工作需要，之前在八十一年邱雲灶到正大服務時，就告訴我，因為他之前在萬國會計師事務所服務，因為我跟邱雲灶認識，所以推薦邱雲灶到正大服務，之前在萬國，曾上真就是邱雲灶的業務助理，登記在萬國這邊，到了正大以後，曾上真還是延續這個關係，繼續當邱雲灶的業務助理，所以邱雲灶到正大事務所時就跟我說希望曾上真繼續當他的助理，我有把這個情形告訴正大事務所的負責人羅森跟賴美麗，他們就說他們會處理。．．（問：照你說的，曾上真是正大所的員工？）是。．．（問：你們會計師可以自行決定聘請業務助理，由公司給付薪資嗎？）我們的業務是分六大部門，自己負責壹個部門，邱雲灶負責壹個部門，我負責壹個部門，每個部門需要的不同，如果那個部門有缺人，要那個部門自己去應徵人員。．．像曾上真屬於兼職的性質，就跟負責人賴美麗報告由他們去處理，賴美麗是正大所管理部的負責人。．．（問：邱雲灶要請誰當助理為何要告訴你？）因為他是我引薦到正大，我跟羅森、賴美麗比較熟，邱雲灶跟他們二人比較不熟，我就代為向他們二人反應邱雲灶要請曾上真當助理的事。」等語），及被告張榕枝於原審審理時結證稱：邱雲灶跟林寬照以前是在勤業會計師事務所的同事，後來林寬照來正大事務所，邱雲灶去萬國事務所，後來是林寬照爭取邱雲灶前來正大事務所，當時就談好條件是邱雲灶的太太曾上真是輔仁大學會計系同學，從邱雲灶執業以來，曾上真都在旁幫忙，邱雲灶要求來正大事務所也要像以前在萬國事務所一樣由曾上真來幫忙等語（詳訴字第一一０九號卷一第一八一頁背面至第一八四頁背面稱：「（問：是否知道被告曾上真有在正大所提供勞務的事情？）我知道，我也知道曾上真在正大所提供勞務這件事的始末，邱雲灶跟林寬照以前是在勤業會計師事務所的同事，後來林寬照來正大所，邱雲灶去了萬國會計師事務所，因為正大在八十一年以前主要只要我跟林寬照在處理審計業務、稅務業務，很忙很忙，林寬照一直就很想爭取邱雲灶一起到正大會計師事務所來執業，林寬照一直跟我說邱雲灶速度很快，一定可以幫很多忙，本來在七十幾年時就已經談過一次要請邱雲灶到正大來，那次沒有談成，八十一年差不多十月左右，八十一年下半年時羅森跟林寬照又再去爭取邱雲灶到正大來共同執業，那時就談好一些條件，我印象很深其中壹個條件就是，因為邱雲灶的太太曾上真是他輔仁大學會計系的同學，從邱雲灶執行會計師業務，曾上真都在旁邊幫忙，邱雲灶當時希望曾上真也能像以前在萬國一樣來幫他的忙，當時的想法是曾上真身體不是很好，沒辦法像我們事務所對員工的要求那麼嚴苛，正大員工比較多，那時就認為給曾上真跟其他員工不一樣的待遇的話不是很好。另外我們原則上不鼓勵合夥人的太太在同一事務所上班，覺得會有一些話不好。林寬照當時問我同不同意，因為他真的很想爭取邱雲灶來，他準備跟羅森說同意曾上真比照以前在萬國一樣，成為正大所的員工，但不用來上班就用兼職，因為當時我是合夥人，所以我有同意，當時唯一合夥人的太太就是賴美麗，兩個合夥人的太太都在事務所也不好。所以我同意曾上真當邱雲灶的個人助理，不限制她的上班時間，幫邱雲灶把事情做好就好。．．（問：．．是否可以確認曾上真就是正大所的員工？）在我的認知是，因為那是邱雲灶當初要進正大所的要求，他提出的條件就是這個。．林寬照跟我說曾上真本來就是念會計的，後來因為身體的關係，所以邱雲灶要有事情讓曾上真做，不要讓曾上真覺得沒有用，邱雲灶都沒有提到薪水，只是要曾上真還是感覺到跟以前在萬國一樣，有事情作也知道邱雲灶在做什麼，不要因為邱雲灶到正大所後就把曾上真撇到一邊去。」等語）明確，上開內容復均與被告曾上真所辯情節一致，足見被告曾上真交付身分證件予被告邱雲灶，係因在正大事務所處理業務，為投保勞健保而經由被告邱雲灶交付予賴美麗等各節，應堪認定。
②被告曾上真之八十八年度及八十九年度各類所得扣繳暨免
扣繳憑單，均係賴美麗直接將各類所得扣繳暨免扣繳憑單直接交付予被告邱雲灶，被告曾上真並未見過，有關被告曾上真申報所得稅亦係被告邱雲灶所經手處理而未經被告曾上真參與等情，亦據被告邱雲灶於賴美麗案件審理中結證明確（詳訴字第一九二二號影卷二第二０一頁背面至第二０三頁稱：「（問：八十八年和八十九年間關於曾上真的報稅是否你處理？）是的。．．稅是我繳，事務所也沒有幫我算我繳了多少，因為報進去就有稅額。（問：你當時為何要申報曾上真十傑公司的所得？）因為根據我的瞭解，有扣繳憑單就要報稅，所以我拿到很趕，就趕快報稅，而且大家都在事務所裡面合夥．．（問：你說你太太扣繳憑單開十傑公司是不對的，你有無去追討這拾玖萬八？）我有去反應扣繳憑單不對，但是都沒有改．．我年年都有反應，到後來九十年就乾脆離開。（問：你每年拿到的曾上真十傑公司扣繳憑單，薪資金額是否相同？）有些相同有些不相同。」等語），亦與被告曾上真所辯情節相符，再觀諸十傑公司與正大事務所係設在同一地址，則上開被告曾上真之十傑公司八十八年度及八十九年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單係直接交付予被告邱雲灶，再由被告邱雲灶申報所得稅，應尚難認違反常情。
③綜上所述，被告曾上真係為於正大事務所投保勞健保，始
將其身分證件交付予被告邱雲灶，再由被告邱雲灶交付予賴美麗，則被告曾上真既未曾與賴美麗接觸，又如何於賴美麗製作十傑公司八十八年度及八十九年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單、八十八年度及八十九年度十傑公司之損益表時有共同之犯意聯絡，嗣被告邱雲灶於收受賴美麗所交付被告曾上真之八十八年度及八十九年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單復係由被告邱雲灶報稅，被告曾上真既未經手上開賴美麗所交付八十八年度及八十九年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單，實難據此即認定被告曾上真就賴美麗所犯修正前商業會計法第七十一條第五款後段及刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務登載不實文書犯行有何犯意聯絡及行為分擔。
④又被告曾上真雖曾以十傑公司為投保單位向勞工保險局、
中央健康保險局投保勞保及健保，固有勞工保險局一００年二月二十二日保給殘字第○○○○○○○○○○○號函覆被告曾上真相關給付（詳訴字第一一０九號卷一第一二四頁）、行政院衛生署中央健康保險局一００年三月十日健保醫字第○○○○○○○○○○號函送被告曾上真就診紀錄等資料（詳訴字第一一０九號卷一第一二六頁至第一四六頁）等附卷可稽，惟被告曾上真主觀上認為係替正大事務所工作，就十傑公司及正大事務所係設同一址而認係同一公司，更何況此係事後請領勞工保險給付之事，尚難據以推論被告曾上真於賴美麗製作八十八年度及八十九年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單時，即知悉並同意賴美麗以其名義製作十傑公司各類所得扣繳暨免扣繳憑單，是被告曾上真縱事後知悉，亦無可推認被告曾上真事前分別與賴美麗具有共同犯意之聯絡。更且，賴美麗製作上開八十八年度及八十九年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單、損益表時，復係在十傑公司及正大事務所辦公室內獨立完成，自無與被告曾上真有何犯意連絡及行為分擔。
（２）被告邱雲灶部分：①被告邱雲灶既係正大事務所之合夥會計師，其經會計師林
寬照邀請進入正大事務所時，即談妥以被告曾上真擔任其助理而在正大事務所工作，因而將被告曾上真之身分證件交付予正大事務所以投保正大事務所之勞健保等各節，業如前述，並據證人林寬照及被告張榕枝於原審審理時一致證述明確，則被告邱雲灶交付其配偶即被告曾上真之身分證件予賴美麗，係為其配偶投保勞健保至正大事務所乙節，應堪認定。
②被告邱雲灶於收受賴美麗所製作交付被告曾上真八十八年
度及八十九年度十傑公司各類所得扣繳暨免扣繳憑單時，曾經向賴美麗及被告張榕枝反應為何被告曾上真之各類所得扣繳暨免扣繳憑單並非由正大事務所出具，經由被告張榕枝向賴美麗反應後，賴美麗表示將被告曾上真報在十傑公司沒有關係，可以把被告曾上真當作正大事務所派遣至十傑公司的員工，關係企業之費用分擔，賴美麗會處理，賴美麗要讓十傑公司給付薪資給被告曾上真，再由正大事務所給付費用給十傑公司，被告張榕枝乃告訴被告邱雲灶賴美麗會處理，因為整個正大事務所開立扣繳憑單之人係賴美麗，因此相信賴美麗會如此處理等事實，業據被告張榕枝於原審審理時結證在卷（詳訴字第一一０九號卷一第一八二頁至第一八二頁背面稱：「（問：你有無印象邱雲灶曾經跟你討論過有關曾上真扣繳憑單的事情？）我不確定是什麼時候，我有印象邱雲灶有來跟我講，他說為什麼拿到的扣繳憑單不是正大所的。（問：你有幫邱雲灶做任何處理或反應嗎？）那時我跟邱雲灶說我會去問賴美麗。（問：問完賴美麗之後，賴美麗有無做什麼樣的回應？）賴美麗大概這樣跟我說，因為同樣在０００路０段０００號四樓同時還有好多公司，包括十傑公司、正宗電腦、正大會計師事務所，還有好幾家公司，這些公司就員工的印象裡面，都是關係企業，賴美麗說把曾上真報在十傑公司沒有關係，因為十傑公司還是可以跟正大所做費用分攤，也就是把曾上真當成十傑公司的員工，是十傑公司派到正大所去的，關係企業間的費用分攤她會處理。我那時的理解是，賴美麗要讓十傑公司付薪水給曾上真，再讓正大所付費用給十傑公司。就會計跟整個稅法上，如果是按照這樣處理的話，並沒有不符合規定。所以我就沒有其他異議。可是事後是不是這樣處理，因為我不是經管正大所的管理部跟會計部，我就沒有追究。（問：你有把賴美麗跟你的說法回覆給邱雲灶嗎？）我不確定有沒有說得這麼清楚，我就告訴邱雲灶賴美麗會處理，這樣是ＯＫ的。但我不確定那時是怎麼講的．．（問：你瞭解正大所開立扣繳憑單的事務是誰處理？）管理部。（問：管理部負責人？）賴美麗。」等語），核與被告邱雲灶所辯情節一致，則被告邱雲灶於收受賴美麗所製作被告曾上真八十八年度及八十九年度十傑公司各類所得扣繳暨免扣繳憑單而有懷疑，已經透過被告張榕枝向賴美麗質問反應，並經由被告張榕枝告知賴美麗會處理，且十傑公司與正大事務所係在同一地址，會以派遣之方式作帳等情，則被告邱雲灶雖有收受賴美麗所交付被告曾上真之八十八年度及八十九年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單，並持以申報被告曾上真之個人所得稅，惟被告邱雲灶否認事先即知悉並同意賴美麗欲以被告曾上真製作十傑公司八十八年度及八十九年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單，事後並進行反應，是尚難僅憑被告邱雲灶事後收受賴美麗業已經製作完成之被告曾上真八十八年度及八十九年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單並持以申報個人所得稅，即推論被告邱雲灶與賴美麗有共同之犯意聯絡。
③又被告邱雲灶固曾於偵查中陳述：「賴美麗要求我提供曾
上真的身分證資料供她申報薪資．．願意認罪。」等語（詳他字第一五四五號卷第一０四頁），然依前述，當時係選任辯護人當庭表示：賴美麗究竟申報多少薪資以及如何製作財務報表及會計憑證，以及十傑公司的營利事業所得稅如何申報我們並不知情，被告邱雲灶係在賴美麗交付十傑公司的扣繳憑單時才知道申報金額，也被動的去申報個人綜合所得稅，因此僅知道賴美麗有虛報薪資這部分，至於商業會計法部分，被告邱雲灶完全不知情，最後基於以上事實，被告邱雲灶未必成罪，然為訴訟經濟，願意就虛報薪資部分以繳納公益金方式請求檢座處以緩起訴處分等語（詳他字第一五四五號卷第一０四頁），業如前述，是當時被告邱雲灶及其選任辯護人已經表示係於賴美麗交付十傑公司扣繳憑單時才知道，乃被動申報個人綜合所得稅，並表示被告邱雲灶雖未必成罪，然為求訴訟經濟，願意就虛報薪資之部分以繳納公益金之方式請求檢方予以緩起訴，足見被告邱雲灶縱曾於偵查中就上開內容陳述，然係基於緩起訴協商之意方為不利於己之陳述，揆諸前揭說明，被告邱雲灶此部分認罪之不利陳述，自應予以排除，況選任辯護人已經當場表示被告邱雲灶係於賴美麗交付各類所得扣繳暨免扣繳憑單時始知悉上情，並認事後配合申報個人所得稅為不當，願就此部分認罪，且被告邱雲灶坦承之範圍亦僅止於事後知悉賴美麗「虛報薪資」部份，從未表示就「製作十傑公司不實財報」一併認罪，此觀被告邱雲灶於該次偵查中陳述：「之後製造財報那部分我沒有經手，那部分我不承認。虛報薪資、偽造文書我們認罪，財報不實部分我們不承認。」（詳他字第一五四五號卷第一０四頁）即明，且就虛報薪資部份認罪之緣由，並已經陳述係因被告邱雲灶認為當初於收受十傑公司扣繳憑單時理應積極向賴美麗表示拒絕，然因顧及情誼等因素而未堅持反對，是尚難執此即執為不利於被告邱雲灶之認定。
④被告邱雲灶並非十傑公司之股東而與十傑公司無任何關係
等事實，有十傑公司變更登記表後附之董監事名單在卷可稽（詳偵字第九九三四號影卷一第六六頁至第六七頁），被告邱雲灶自無可能知悉賴美麗所製作十傑公司任何包括損益表在內之財務報表之可能性，更何況被告邱雲灶既與十傑公司無任何關係，如何可能會有任何動機提供被告曾上真之身分證件以供賴美麗製作不實內容之各類所得扣繳暨免扣繳憑單、損益表。
⑤綜上所述，被告邱雲灶固曾於偵查中坦承認罪，然依前述
可知，被告邱雲灶係坦承事後配合申報個人所得稅為不當，願就此部分認罪，從未表示就「製作十傑公司不實財報」一併認罪，另被告邱雲灶雖於十傑公司及正大事務所辦公室內取得賴美麗所交付配偶即被告曾上真八十八年度及八十九年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單，然被告邱雲灶於收受後有發出質疑，且賴美麗填載上開各類所得扣繳暨免扣繳憑單之行為業已完成，實難執被告邱雲灶事後取得上開賴美麗交付八十八年度及八十九年度十傑公司各類所得扣繳暨免扣繳憑單後替被告曾上真申報所得稅之行為，即逕予推論被告邱雲灶有與賴美麗有共同犯意聯絡；至賴美麗固有於十傑公司八十八年度及八十九年度損益表部分記載被告曾上真薪資之支出，然此部分根本無任何證據證明被告邱雲灶係與賴美麗一同填載，況被告邱雲灶並非十傑公司股東，根本無法知悉賴美麗如何製作十傑公司八十八年度及八十九年度損益表內容，且被告張榕枝既非十傑公司股東而與十傑公司無關係，亦無任何動機使被告邱雲灶願意提供被告曾上真為人頭擔任十傑公司之員工。
３、由上可知，被告張榕枝、邱雲灶雖曾分別交付被告張來發、張劉慧碧及被告曾上真之身分資料予賴美麗或正大會計所，且目的僅係為被告張來發、張劉慧碧及被告曾上真投保勞健保於正大事務所，且被告張來發、張劉慧碧及被告曾上真復均供述個人綜合所得稅係由被告張榕枝、被告邱雲灶所申報，實難認被告張來發、張劉慧碧及被告曾上真會知悉賴美麗欲在十傑公司八十八年度或八十九年度之各類所得扣繳暨免扣繳憑單及損益表上登載其等各向該公司領取前開薪資，並持以向信義分局申報十傑公司八十八年度、八十九年度之營利事業所得稅；至被告張榕枝、被告邱雲灶雖分別收受賴美麗所製作十傑公司八十八年度或八十九年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單，並分別持以申報所得稅，然賴美麗當時業已製作完成十傑公司各類所得扣繳暨免扣繳憑單後，分別交付予被告張榕枝、被告邱雲灶，亦難執事後被告張榕枝、被告邱雲灶二人申報所得稅之行為，即遽認被告張榕枝、被告邱雲灶於賴美麗製作十傑公司各類所得扣繳暨免扣繳憑單及損益表時，有何共同之犯意聯絡。更何況，十傑公司固於八十八年度填載支出被告張來發、張劉慧碧及被告曾上真之薪資共計三十九萬九千元、八十九年度填載被告曾上真之薪資十九萬八千元，惟因十傑公司八十八、八十九年度申報純益率達到書面審核標準，上開虛報薪資支出之金額小於該公司帳載所得額，與擴大書面審核純益率自行調整所得額之差額，核無漏報所得額，實際上並未造成十傑公司逃漏稅捐之結果，已難認賴美麗有何為自己或公司犯罪之動機，更難認被告張榕枝、張來發、張劉慧碧、邱雲灶、曾上真五人有何與賴美麗共同犯罪之動機；再觀諸被告張榕枝於原審審理中結證稱：發現扣繳暨免扣繳憑單並非由正大事務所出具，曾向賴美麗反應後，賴美麗表示可以把被告張來發、張劉慧碧及被告曾上真等人當作正大事務所派遣至十傑公司之員工，關係企業之費用分擔，賴美麗會處理，賴美麗要讓十傑公司給付薪資給被告張來發、張劉慧碧及被告曾上真，再由正大事務所給付費用等各節，如屬無訛，則是否係賴美麗因設於同址之關係企業（依被告張榕枝於原審審理中結證包括十傑公司、正大事務所、正宗電腦及其他多家關係企業），由於賴美麗作帳發生疏誤而導致，辜不論賴美麗將上列被告張來發、張劉慧碧、曾上真等三人列入十傑公司員工對賴美麗及公司均無任何利益，惟難實難執上開賴美麗之行為，即遽予推論被告張榕枝、張來發、張劉慧碧及被告邱雲灶、曾上真等五人有檢察官起訴意旨所載之共同違反修正前商業會計法第七十一條第五款後段及刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務登載不實文書等犯行，是檢察官起訴所舉之證據，尚不足以證明被告張榕枝、張來發、張劉慧碧、邱雲灶、曾上真五人有何上開犯罪之行為，更無任何動機存在。
五、綜上所述，本件並無證據證明被告張榕枝、張來發、張劉慧碧、邱雲灶、曾上真五人有檢察官起訴意旨所指之與賴美麗共同違反修正前商業會計法第七十一條第五款後段及刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務登載不實文書等犯行，原審未經詳查，遽為被告張榕枝、張來發、張劉慧碧、邱雲灶、曾上真五人均有罪判決之諭知，尚有未洽，被告張榕枝、張來發、張劉慧碧、邱雲灶、曾上真五人上訴指摘原審判決不當，為有理由，自應由本院將原審判決撤銷改判，諭知被告張榕枝、張來發、張劉慧碧、邱雲灶、曾上真五人均無罪之判決；至檢察官循告訴人十傑公司之法定代理人即另案被告賴美麗之子羅裕傑之請求對被告張榕枝、張來發、張劉慧碧、邱雲灶、曾上真五人之不利益提起上訴意旨略以：
被告張榕枝、邱雲灶、張來發、張劉慧碧、曾上真等五人，原審均科處得易科罰金之刑，上開五人之量刑應屬過輕為不當，並請本院從重量刑等，據以提起上訴，然因被告張榕枝、張來發、張劉慧碧、邱雲灶、曾上真五人之犯行無法證明，業如前述，是檢察官上訴指摘原審量刑過輕乙節，自無理由，應予駁回。
肆、檢察官移請併辦部分：
一、臺灣臺北地方法院檢察署檢察官原以一０一年度偵字第二四八六二號案件，就被告張劉慧碧、曾上真部分移請本院併辦，經本院上訴審認無裁判上一罪關係而退回後，該署檢察官再以一０二年度偵字第一一０七三號案件，就被告張劉慧碧、曾上真部分移請最高法院併辦意旨略以：被告張劉慧碧自九十年五月間起至九十四年間止為允達國際股份有限公司（設臺北市○○區○○路○○○號一樓，下稱允達公司）負責人；其明知被告曾上真並未實際在允達公司任職，竟與被告曾上真共同意圖為自己不法之所有，而於九十年九月二十七日，偽稱被告曾上真為允達公司職員，處理行政事務等工作，月薪為一萬五千元云云，並檢附勞工保險加保申請表，向勞工保險局申報被告曾上真加保，致使勞工保險局承辦人員陷於錯誤，同意加保，並將該不實事項登載在職務上所掌之勞工保險被保險人投保資料表（明細）上，足生損害於勞工保險局對於雇主申報勞工保險管理之正確性，被告曾上真因此得以獲得勞保投保年資利益之財產上不法利益，因認被告張劉慧碧、曾上真共同涉犯刑法第二百十四條之使公務員登載不實罪、同法第三百三十九條第二項之詐欺得利罪嫌，並認為與被告張劉慧碧、曾上真業經起訴之部分，具有刑法修正前之連續犯及牽連犯之關係，屬於裁判上一罪云云。
二、臺灣臺北地方法院檢察署檢察官原以一０二年度偵字第三六一八號案件，就被告張榕枝、邱雲灶部分移請本院併辦，經本院上訴審認無裁判上一罪關係而退回後，該署檢察官再以一０二年度偵字第一一五七三號案件，就被告張榕枝、邱雲灶部分移請最高法院併辦意旨略以：被告張榕枝自九十年五月間起，至九十三年間止，為允達公司實際負責人，張劉慧碧則係允達公司之負責人，被告邱雲灶則係曾上真之夫，其二人與張劉慧碧、曾上真基於共同犯意，被告張榕枝、張劉慧碧及被告邱雲灶，明知曾上真並未實際在允達公司任職，竟與曾上真共同意圖為自己不法之所有，而於九十年九月二十七日，偽稱曾上真為允達公司職員，處理行政事務等工作，月薪為一萬五千八百四十元云云，並檢附勞工保險加保申請表，向勞工保險局申報曾上真加保，致使勞工保險局承辦人員陷於錯誤，同意加保，並將該不實事項登載在職務上所掌之勞工保險被保險人投保資料表（明細）上，足生損害於勞工保險局對於雇主申報勞工保險管理之正確性，曾上真因此得以獲得勞保投保年資利益之財產上不法利益，案經羅裕傑告發偵辦，因認被告張榕枝、邱雲灶均係犯刑法第二百十四條使公務員登載不實罪、同法第二百十五條業務登載不實、同法第三百三十九條第二項詐欺得利之罪嫌，並認為與被告張榕枝、邱雲灶業經起訴之部分，具有刑法修正前之連續犯及牽連犯之關係，屬於裁判上一罪云云。
三、惟按「起訴之事實一經法院認為無罪，即與未經起訴之事實，不發生連續關係，亦即無犯罪事實一部與全部關係可言。
」（詳最高法院八十九年度台上字第三六四０號判決意旨）、「刑事訴訟法第二百六十七條規定，檢察官就犯罪事實一部起訴者，其效力及於全部，係指已起訴之部分及未起訴之部分均應構成犯罪，並且有實質上一罪或裁判上一罪之關係者而言，若檢察官起訴之事實，經法院審理結果，認為無罪，即與未經起訴之其他事實不發生關連，自無一部效力及於全部之可言。依同法第二百六十八條之規定，法院即不得就未經起訴之其他事實，加以裁判。」（詳最高法院八十六年度台上字第五九一九號判決意旨）。經查：被告張榕枝、張劉慧碧、邱雲灶、曾上真均由本院判決無罪，理由業如前述，則檢察官起訴之事實，經本院審理結果，既認為無罪，即與其他未經起訴之事實不發關係，自無一部效力及於全部之可言，是本院自不得就未經起訴之檢察官移送併辦事實加以裁判，自應退回檢察官依法處理，併予敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第三百六十九條第一項前段、第三百六十四條、第三百零一條第一項，判決如主文。
本案經檢察官劉異海到庭執行職務。
中 華 民 國 103 年 1 月 29 日
刑事第十三庭審判長法 官 陳晴教
法 官 林海祥法 官 曾淑華以上正本證明與原本無異。
本件被告不得上訴，檢察官如不服本判決，應於收受送達後十日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後十日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官 蔡易霖中 華 民 國 103 年 1 月 29 日