臺灣高等法院刑事判決 103年度上訴字第454號上 訴 人即 被 告 李芳成輔 佐 人 李玟寬選任辯護人 張百欣律師
胡宗典律師蕭萬龍律師上列上訴人因違反稅捐稽徵法等案件，不服臺灣臺北地方法院101年度訴字第481號，中華民國102年11月22日第一審判決（起訴案號：臺灣臺北地方法院檢察署101年度偵字第3139號、第14664號；移送併辦案號：臺灣臺北地方法院檢察署102年度偵字第16257號），提起上訴，本院判決如下：
主 文原判決關於共同犯稅捐稽徵法第四十一條之逃漏稅捐罪部分撤銷。
李芳成共同犯稅捐稽徵法第四十一條之逃漏稅捐罪，處有期徒刑陸月，併科罰金新台幣陸萬元，有期徒刑如易科罰金；罰金如易服勞役，均以新台幣壹仟元折算壹日。
其他上訴駁回。
上列第二項撤銷改判所處之刑與上訴駁回所處之刑，應執行有期徒刑拾月，併科罰金新台幣陸萬元，有期徒刑如易科罰金；罰金如易服勞役，均以新台幣壹仟元折算壹日。
事 實
一、㈠李芳成係陳宏基之母陳李金蓮（民國92年4月26日歿）之侄，緣臺北縣三重市○○○○○○段00000地號土地（下稱140-2地號土地），係陳李金蓮應繼承之遺產，因陳李金蓮早年身陷大陸，無法辦理繼承登記，故由李芳成登記為所有權人。嗣陳李金蓮返臺主張繼承權登記，並與李芳成及其他共同繼承人於83年8月16日簽訂和解協議書，李芳成遂於83年間委由林三聖將140-2地號土地之所有權狀、印鑑證明及登記用書表交付見證人陳學德律師保管，以憑辦理過戶手續，惟因故未完成過戶。李芳成復於88年6月30日與陳李金蓮達成調解，同意返還140-2地號土地。嗣140-2地號土地於89年10月8日因地籍圖重測而變更地號為新北市○○區○○○段○○○○號土地（下稱分割前之805地號土地），復因臺北縣（現改制為新北市）政府因三重市○○○路工程施作，為辦理土地徵收，再於97年5月9日將分割前之805地號土地分割為二，分別為805地號土地（下稱系爭土地）及805-1地號土地，並徵收805-1地號土地。李芳成明知系爭土地所有權狀早於83年8月間即委由林三聖交付陳學德律師保管，系爭土地之所有權狀並未滅失，竟仍基於使公務員登載不實文書之犯意，於98年12月11日填寫切結書，表明系爭土地之所有權狀已滅失，持向臺北縣三重地政事務所（下稱三重地政事務所）行使，致該管公務員將上揭所有權狀滅失之不實事項，登載於其職務上所掌管之臺北縣三重地政事務所書狀補給案件公告之公文書（99年1月18日以北縣重地登字第00000000000號）上，致生損害於陳李金蓮之繼承人陳宏基及三重地政事務所對文書管理之正確性。㈡胡長壽（於102年7月8日死亡，業經原審另為不受理判決）於98年12月26日以不知情之胡家琴之代理人身分與李芳成簽訂不動產買賣契約書，由李芳成將系爭土地出售予胡家琴（起訴書誤載為胡瑞成），並載明土地增值稅由甲方即胡家琴負擔。李芳成、胡長壽均明知系爭土地及新北市○○區○○段○○○○○○○○○○號等筆土地所有權之移轉，依法應登記為「買賣」，惟思及土地稅法第28條之3所定「因信託行為成立，委託人與受託人間移轉土地所有權者免徵土地增值稅」之規定，如登記為信託，可使胡家琴實際上無須履行代繳土地增值稅之約定，竟共同基於違反稅捐稽徵法及使公務員登載不實文書之犯意，持其等於99年1月12日所另行簽訂內容不實之信託契約書，向三重地政事務所申請以信託為名義將系爭土地之所有權移轉予胡瑞成，而逃漏應繳納之土地增值稅新臺幣（下同）計4,776,799（4,480,860＋295,939＝4,776,799）元，致生損害於三重地政事務所對文書管理之正確性。
二、案經陳宏基訴由臺北市政府警察局萬華分局報請臺灣臺北地方法院檢察署檢察官偵查起訴暨移送併辦。
理 由
壹、證據能力：按被告以外之人於審判外之陳述，雖不符刑事訴訟法第159條之1至第159條之4之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據。當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有刑事訴訟法第159條第1項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，刑事訴訟法第159條之5亦有明定。查本判決所引用以下審判外作成之相關供述、非供述證據，檢察官、被告及辯護人於本院準備程序時均同意作為證據（見本院卷第115頁至第120頁正面、第242頁至第245頁背面），迄於言詞辯論終結前亦未聲明異議，本院審酌上開證據資料製作時之情況，尚無違法取得及證明力明顯過低之瑕疵，亦查無有何違反法定程序取得之情形，且上開各該證據均經本院於審判期日依法進行證據之提示、調查、辯論，被告於訴訟上之防禦權，已受保障，故上開證據資料均有證據能力。
貳、實體方面：
一、犯罪事實㈠部分：㈠訊之被告李芳成對於98年12月11日填寫切結書，表明系爭土
地之所有權狀已滅失，持向三重地政事務所行使，致該管公務員將上揭所有權狀滅失之不實事項，登載於其職務上所掌管之臺北縣三重地政事務所書狀補給案件公告之公文書（99年1月18日以北縣重地登字第00000000000號）等情供承不諱，惟矢口否認有何使公務員登載不實之犯行，辯稱：97年10月間被告名下所有之系爭土地，在重測前屬「三重埔段菜寮小段」之土地，被告主觀認定97年10月間被告名下土地全為被告所有之重測前「三重埔段菜寮小段」之土地，再因被告早於83年間已與其侄、妹分別訂立土地持份買賣契約，而擁有分得祖產土地持份均為1/1，故被告主觀上認為早已將其與陳李金蓮間有糾紛之土地處理完畢，而認定97年10月間被告名下土地全為被告所有，是以，被告於98年12月填寫土地權狀滅失切結書時，係認知系爭土地為自己所有之土地，而其所有權狀已經遺失所致等語。經查：
⑴被告係告訴人陳宏基之母陳李金蓮之侄，而系爭土地為陳李
金蓮應繼承之遺產，因陳李金蓮早年身陷大陸，無法辦理繼承登記，故由被告登記為所有權人。嗣陳李金蓮返臺主張繼承權登記，並與被告及其他共同繼承人於83年8月16日簽訂和解協議書，被告遂於83年間委由林三聖將系爭土地之所有權狀、印鑑證明及登記用書表交付見證人陳學德律師保管，以憑辦理過戶手續，惟因故未完成過戶。被告復於88年6月30日與陳李金蓮達成調解，同意返還系爭土地等情，為被告所不爭執，核與證人即和解協議書之見證人林三聖於檢察官訊問及原審審理時證述之情詞相符（見100年度他字第4362號卷【下稱他字卷】第184頁至第188頁、101年度偵字第3139號卷【下稱第3139號偵卷】第81頁至第83頁、原審卷一第140頁至第142頁)，並有和解協議書及所附資料、授權書暨所附資料、臺北市大同區調解委員會88年8月2日(88)北市0000000號書函暨所附資料及委任書、系爭土地第二類謄本，以及三重地政事務所99年1月18日北縣重地登字第00000000000號公告及所附公告清冊在卷可稽（見他字卷第19頁至第24頁、第38頁、第40頁、第117頁至第120頁、第283頁)，則客觀上系爭土地之所有權狀既未滅失，而係由被告主動委由林三聖交付陳學德律師保管，則被告所行使切結書之內容即屬不實，並因而使權責機關之公務員於公文書上為不實登載之事實，堪以認定。
⑵被告雖辯稱：其主觀上並無使公務員登載不實之故意等語。
惟查：
①依被告於97年10間主動向臺北市稅捐稽徵處所調閱之財產資
料顯示，被告名下之土地計有臺北縣三重市○○段289、291之301、306之308、388、707地號，以及臺北縣三重市○○○段○○○○○○○○○○○○○○○○○○號等筆土地，其中光興段部分土地之持分均為3分之1，福德南段部分土地之持分則均為全部等情，業經被告自承在卷（見他字卷第84頁），並有被告臺北市稅捐稽徵處北投分處全國財產稅總歸戶財產查詢清單在卷可稽（見他字卷第162頁至第164頁）。而上開光興段及福德南段部分土地之實際坐落地點，則有臺北縣三重市○○○段之地籍圖在卷可按（見他字卷第66頁）。是被告名下須返還陳李金蓮（即福德南段部分土地）與不需返還陳李金蓮（即光興段部分土地）之土地，二者不論地號、持分以及實際坐落地點均明顯不同，衡情，被告尚無混淆誤認兩者土地之虞。
②證人林三聖於檢察官訊問時證稱：被告約於95、96年時有來
找伊拿他自己的土地權狀，他說要把自己的土地賣掉，當時伊有跟被告說，他賣自己的沒有關係，不要去碰陳李金蓮的東西，因為陳李金蓮的兒子在台灣，到95年之前，被告個人的所有權狀都在伊那邊，因為伊幫他處理很多事情。伊每年都會把所有土地謄本調一次出來看看，所以才會知道有部分土地陳李金蓮沒有過戶。被告知道伊名下屬於陳李金蓮但是未過戶的土地地號。大概就是其中的二或三筆，因為地籍有重設，所以地號有變更，沒有過戶的舊地地號就是三重市○○○○○○段00000000000000000地號等語（見他字卷第185頁、186頁）；復於原審審理時證稱：「（問：《請求提示他字卷第26頁、第27頁調解書》那些土地有過戶，那些土地沒有過戶？）我沒有辦法明確指出，但是我知道，我每年都會去調一次謄本出來看，看看情況是如何...（問：你剛剛有提到，你每年都會去查和解協議附表所示的土地，所以知道有些土地沒有過戶，所以你是查到何時？）91、92年以後伊就沒有再查了，最後一次查的時候，大概就是臺北大橋頭的土地還沒有過戶，就是140-2地號附近的那幾筆土地。（問：李芳成在你九十二年查完土地過戶的情形之後，有無去找過你？）有，大約是在95年左右，他路過我辦公室，他上來找我聊天。（問：聊天內容有無提到關於陳李金蓮土地過戶的事情？）當時有提說陳李金蓮這邊為何到現在還沒有過戶。我就跟他說大概是稅的問題。（問：李芳成在你辦公室時，有無要求你去催陳李金蓮他們過戶否？）我說我打電話催他們，催陳李金蓮的兒子趕快去過戶。...（問：九
十五、六年間，李芳成還有到你辦公室去詢問本件尚未過戶的事情？）對，那幾筆陳李金蓮怎麼都還沒有過戶。...（問：你在偵查中有提到李芳成曾經在九十五、九十六年找過你，跟你拿他自己的土地權狀，說要把土地賣掉，你有無把權狀交給他？）這個土地是被告自己的，並非是陳李金蓮這部分，以前李芳成的權狀都是放在我這邊，權狀我有給他。李芳成他們三房的權狀都是放在我這邊。...（問：李芳成去找你時，表明他要賣土地，他有無說過關於140-2地號部分還在他名下，他要一起處理掉？）他沒有這樣講，他只有說地價稅還是我這裡，怎麼還沒有過戶，所以我主動說幫他催一下。...（問：李芳成去找你說要賣他自己的土地的部分，你有告知他注意陳李金蓮的部分不能去動否？）我有提醒他賣他自己的土地，別人的你不要去碰，她的兒子目前人在臺灣。我是當面口頭跟他說。（問：《提示他字卷第280頁》你在偵查中曾經表示你有叫被告不要把805-1地號土地信託登記給胡瑞成，這件事是否也是在95年間被告去找你時所為的表示？）他去找我拿權狀時，他有跟我表示有人要購買他三重的持分3分之1，有人要把他三重的持分通通買走，所以我才回到我剛剛所講的話，請他賣他自己的，別人的不要碰。」等語明確（見原審卷一第142頁背面至第146頁）。
衡諸證人林三聖與被告並無宿怨嫌隙，尚無甘冒偽證罪責捏編以構陷被告之動機；再比對上開證述亦無前後不一或與卷內其他證據不符之處，是上開證詞，信而可徵。則被告既於95年間曾前往證人林三聖之辦公室，向證人林三聖取回其所有且無須返還予陳李金蓮之三重地區土地之所有權狀，並向證人林三聖表示有人要購買其三重全部土地的持分，證人林三聖則提醒被告僅能賣其自己的土地，不能賣陳李金蓮的土地，被告並詢問140-2地號土地尚未過戶的原因，證人林三聖則表示是繳稅的因素，並表示會打電話催促過戶之事實，應可認定。綜上，被告於95年間尚曾向證人林三聖詢問140-2地號土地尚未過戶的原因，可認被告於當時仍知悉系爭土地尚未過戶，又被告復於97年10月間主動查詢其財產資料，其名下需返還陳李金蓮與不需返還予陳李金蓮之土地，兩者混淆誤認之可能性甚低，則被告於98年12月間填寫及行使切結書時明知系爭土地為應返還陳李金蓮之土地，系爭土地之所有權狀並未滅失等事實，應可認定。
③被告雖辯稱：地政事務所對文書管理之正確性，以及告訴人
所受因和解契約所生之債權無法滿足之損害，均非刑法第214條所稱之損害云云。惟刑法第214條既係以公共信用為保護法益，則地政事務所對文書管理之正確性當屬刑法第214條所稱之損害；而告訴人為系爭土地之繼承人，則系爭土地所有權狀效力之存廢，亦當然影響其權益，是被告此部分所辯，均不足採。
④辯護人復辯稱：證人林三聖之證詞不足採信，蓋：1.第140-
8、140-3地號土地早分別於88年12月13日、92年5月6日過戶完畢，則證人林三聖如何能於95年以前，每年查到上開土地仍在被告名下；2.稅捐機關係於100年時始追繳分割前之805地號土地95年以後之地價稅，證人林三聖卻證稱95年以前之地價稅都是被告在繳，亦有可疑。3.被告與胡長壽討論土地買賣或信託事宜係始自97年間，證人林三聖如何於95、96年間聽聞被告表示要把自己的土地賣掉；4.證人林三聖於原審審理時既證稱：伊不知道土地重測及重編地號的事情，卻於警詢時證稱被告有向伊提過805地號土地信託的事情，且證人林三聖既在95年後即未再與被告接觸，如何知悉被告在98年將805地號土地信託給胡瑞成之事，均有疑議。第查：⒈本案應予審究者厥為為被告於98年12月間填寫及行使切結書
時是否明知系爭土地為應返還予陳李金蓮之土地乙節，而稽證人林三聖就該部分之證詞並無瑕疵可指，業述如上；再者，證人林三聖於原審審理時既證稱：「（問：你每年都會去查和解協議附表所示的土地，所以知道有些土地沒有過戶，你是查到何時？）91、2年以後我就沒有再查了。最後一次查的時後，大概就是臺北大橋頭的土地還沒有過戶，就是140-2地號附近的那幾筆土地，地號我沒有記。」等語（見原審卷一第143頁），是可認證人林三聖應係以其於91年至92年間最後查詢之結果，作為其於95年間提醒被告勿出賣應返還予陳李金蓮之土地之基礎。而140-8、140-3地號等土地係分別於88年、92年間過戶完畢等情，有該等土地登記謄本在卷可稽（見他字卷第61、第62頁），則證人林三聖就140-3地號土地部分之證詞，即無不合理之處；至就140-8地號土地部分之證詞，考量證人林三聖於檢察官偵訊及原審審理時，距其最後查閱之91年至92年間，已逾8年之久，且140-8地號土地於應返還予陳李金蓮之土地中，亦確係屬較晚過戶之部分，是證人林三聖就此部分之證詞縱有上開瑕疵，惟人之記憶本有其侷限性，對久遠前之某事件，若非為特殊之事、或具紀念性，抑或固定例行之事，自難就各該細情為完整無瑕疵之陳述，是就該部分之證詞而論，仍非屬重大瑕疵，尚不因此影響其所證述被告於95年間明知140-2地號土地尚未過戶部分證詞之憑信性。
⒉又稅捐機關固係於100年時始追繳分割前之805地號土地自95
年以後之地價稅等情，有新北市政府稅捐稽徵處之傳真資料可憑（見原審卷一第156頁），然證人林三聖於原審審理中既係證稱：被告只有說地價稅還是我這裡，怎麼還沒有過戶等語（見原審卷一第145頁），則證人林三聖證述之情詞亦係聽聞自被告，而被告確曾於檢察官訊問時自陳：「（問：在你名下屬於陳李金蓮的土地是否地價稅都是你在繳？）對。」等語明確（見他字卷第187頁），且地價稅由土地之登記名義人繳納亦為常理，故亦無由認此部分之證詞有何瑕疵可指。
⒊被告固係於97年10月間始就其所有之光興段16筆土地與胡家
琴（亦由胡長壽代理）簽訂買賣契約書（見他字卷第165頁至第169頁)，然被告與胡長壽討論土地買賣或信託事宜是否亦係始自97年間，則未經證實，是尚難憑此逕認證人林三聖之證詞全不可信，被告上揭所辯，亦不足採。
⒋至證人林三聖固於警詢時證稱：「（問：當時被告將805地
號土地信託登記給胡瑞成，你是否知情？）被告有向我提過這件事，當時我有叫他不要這樣做。」等語（見他字卷第280頁）；嗣於原審審理時證稱：「（問：你在偵查中曾經表示你有叫被告不要把福德南段805地號土地信託登記給胡瑞成，這件事是否也是在95年間被告去找你時所為的表示？）他去找我拿權狀時，他有跟我表示有人要購買他三重的持分3分之1，有人要把他三重的持分通通買走，所以我才回到我剛剛所講的話，請他賣他自己的，別人的不要碰。」等語，是證人林三聖於原審審理時固有變更證詞之情形。然稽證人林三聖既始終證稱其有提醒被告不要賣陳李金蓮的土地，而805地號土地亦確屬應返還予陳李金蓮之土地，是應認該瑕疵尚屬記憶上之侷限所致，已述如前，自難憑此逕認證人林三聖結稱被告於95年間明知140-2地號土地尚未過戶等情詞，全不可採。
⑤辯護人另略以：被告於97年間出售臺北縣三重市○○段之16
筆土地予胡家琴、於98年間出售臺北縣三重市○○段之2筆土地及系爭土地共3筆土地予胡家琴，以及於98年12月間臺北縣00000000000地號土地時，共計20筆土地之所有權狀均曾向地政機關申報遺失，可證被告主觀上認系爭土地為自己所有且無須返還予陳李金蓮之土地云云。惟查，證人林三聖於原審審理時證稱：被告家三房的土地權狀都放在伊這邊。81年時，被告的姐姐，他們總共有三房，還有他哥哥的兒子，通通有簽立委託書委託我處理這地上物，所以三重有糾紛的部分土地權狀三房都放在伊這邊。而三重的土地每一筆都有糾紛，因為一整條街都是被告他們三房的，但是都被佔用50年。以前被告的權狀都是放在伊這邊，權狀伊有給他等語（見原審卷一第144頁背面至第146頁)，足認被告所有且無須返還予陳李金蓮之三重地區土地之所有權狀，於95年之前係由證人林三聖保管，至95年間方由被告取回，然觀被告於警詢中所陳：因我於89年曾搬過一次家，當時我所有的土地權狀皆已滅失等語（見他字卷第231頁），顯與證人所述相齟齬，足啟疑竇。且縱認被告申報所有權狀遺失之範圍確包含自己所有且無須返還予陳李金蓮部分之土地，然此與本件事實之關連性亦極為薄弱，尚無法憑為被告有利之認定。辯護人此部分所辯，亦無足採。
㈡綜上所述，被告主觀上明知系爭土地之所有權狀並未滅失，
卻仍提出內容不實之切結書，使權責機關之公務員於公文書上為不實之登載之犯行，堪予認定。
二、犯罪事實㈡部分：㈠訊之被告固坦承其於98年12月26日與胡家琴（代理人為胡長
壽）就系爭土地及新北市○○區○○段○○○○○○○○○○號等筆土地簽訂不動產買賣契約書等情不諱，惟矢口否認有何使公務員登載不實與逃漏稅捐之犯行，辯稱：合理避稅與違法逃漏稅間之區辨，本非一般人所得精準查知，胡長壽交予被告之名片上載明「土地開發買賣建設」，被告合理信賴胡長壽有土地買賣之專業知識，遂將系爭土地過戶之稅務安排由胡長壽一手包辦，採納胡長壽之專業意見，並在不動產買賣契約上載明要求買方負擔土地增值稅且不得有欺罔稅捐之行為，並要求在10年依據買賣契約為土地移轉登記，是被告並無任何逃漏稅捐上之故意。縱退萬步言，本件有犯罪行為發生，系爭土地之所有權尚未移轉至胡家琴名下，而為未遂，不得依稅捐稽徵法第41條規定論處等語。經查：
⑴胡長壽於98年12月26日以不知情之胡家琴之代理人身分與被
告簽訂不動產買賣契約書，由被告將系爭土地及新北市○○區○○段○○○○○○○○○○號等筆土地出賣予胡家琴，並載明土地增值稅由胡家琴負擔。而被告及胡長壽為避免繳納土地增值稅，遂於99年1月12日另行簽訂內容不實之信託契約書，並持向三重地政事務所申請以信託為名義將上揭土地之所有權移轉予胡瑞成，而逃漏應繳納之土地增值稅計4,776,799（4,480,860＋295,939＝4,776,799）元等情，業據被告於警詢時供稱：「（問：你是否有將新北市○○區○○○段○○○○號之土地信託於胡瑞成名下？該筆土地究竟係信託或買賣？）有信託至胡瑞成名下，當時是買賣，根據對方的說法信託的名義是為了節省繳交增值稅；我於98年12月26日將該筆土地賣給胡長壽，因胡長壽仍提議以信託方式以節省繳交土地增值稅；該筆土地賣出之後，我便有催促胡長壽去辦過戶，並將土地所有權交給胡長壽處理。」等語（見他字卷第229頁至第231頁）；復於原審審理時陳稱：「當初是直接跟胡長壽說買賣；當時要如何登記，我沒有意見，當時他是直接跟我買清，買清就是我沒有稅捐的煩惱。」等語（見原審卷一第70頁正、背面）；再參以胡長壽於警詢時所陳稱：
（問：你是否有向被告購買新北市○○區○○○段○○○○號之土地？98年12月26以多少代價購得？能否提出交易證明？）有，於98年12月26日向被告購買，以30萬元購得；我是向他購買後，為了避免土地增值稅，經過他的同意將該筆土地信託給我兒子胡瑞成。」等語（見他字卷第263頁），以及於檢察事務官詢問及檢察官訊問時分別供稱：「我跟被告買賣都是真的」；「（問：既然是買賣為何要用信託登記？）因為增值稅要600多萬。」等語（見第3139號偵卷第16頁、他字卷第78頁）；復於原審審理時陳稱：「土地是賣給我。
」；「（問：為何登記為信託？）那時候因為不知道增值稅這麼多錢，所以說10年內會處理這個稅的問題。」等語（見原審卷一第70頁背面）均若合符節，復有不動產買賣契約書、新北市政府稅捐稽徵處三重分處100年9月1日北稅重四字第0000000000號函，以及三重地政事務所100年6月20日新北重地登字第000000000號函文暨所附資料在卷可稽（見他字卷第170頁至第174頁、第193頁、第194頁、第286頁至第315頁)，是足認被告上開任意性自白即與事實相符，可以信實。
⑵被告之輔佐人及辯護人固以前揭情詞置辯，惟查：
①本件被告之犯罪行為係將實質上為「買賣」之原因關係登記
為「信託」，屬積極製造風險之作為，而非未消滅既存風險之不作為，故無檢討不作為犯要件之必要，輔佐人上開所辯，顯係誤解刑法上作為犯與不作為犯之意義，不足為採。
②又被告及胡長壽間係以系爭土地之所有權為買賣標的等情，
業經認定於上。且胡長壽於取得系爭土地之所有權後，復於100年1月間將系爭土地設定最高限額抵押權予其債權人邱健志乙節，則有系爭土地之謄本在卷可稽（見他字卷第38頁），更可徵其等確係以所有權為買賣標的。輔佐人徒以系爭土地之價值僅存於徵收補償費為由，即主張買賣標的為徵收補償費云云，顯係忽視二人所簽訂契約條款之內容已包含買賣上揭土地所有權之事實，不足為採。
③再細繹不動產買賣契約書第5條記載「土地增值稅由甲方負
擔，絕不得有欺罔稅捐等一切行為。」；另附註手寫文字記載「信託期間於本契約成立後翌日起算，不得超過10年。」等語，然被告於其等以買賣為真意而為上揭土地之所有權移轉登記時，即已負有繳納土地增值稅之義務，而被告於其明知有繳納稅捐之義務而無正當理由不繳納時，即具有逃漏稅捐之故意，此不因其等是否私下約定稅捐繳納之時點而有不同，否則豈非任由當事人私下約定變更國家之課稅時點？是辯護人此部分所辯，尚屬乏據。
④又按除有正當理由而無法避免者外，不得因不知法律而免除
刑事責任，刑法第16條定有明文，所謂不知法律而有正當理由且無法避免者，係指行為人欠缺違法性之認識，而該欠缺，又係在客觀上有正當理由，即依一般觀念，通常人不免有此誤認而信為正當之謂（參最高法院92年度臺上字第4497號判決意旨）。查被告於本件行為時年逾70歲，且自陳為高中畢業，應係有相當智識程度及社會經歷之人，並有繳交稅捐之經驗，復於檢、警訊問時，均能針對問題清楚回答，其輔佐人亦表示：被告係於100年2月17日髖股骨折之後病情開始惡化，理解能力確實有比較退化，但就是正常的老化等語（見原審卷一第84頁），則被告於99年行為時就逃漏稅捐係屬違法一事，顯難諉為不知。
㈡綜上所述，被告主觀上明知系爭土地與新北市○○區○○段
○○○○○○○○○○號等筆土地為「買賣」而非「信託」契約，仍為避土地增值稅而以「信託」之原因為土地所有權移轉登記，使權責機關之公務員於公文書上為不實之登載。事證明確，被告犯行堪以認定，應依法論科。
三、論罪科刑：⑴按刑法第214條使公務員登載不實罪之成立，以明知為不實
之事項，而使公務員登載於職務上所掌之公文書，且足以生損害於公眾或他人為要件。該罪之成立須一經他人之聲明或申報，公務員即有登載之義務，並依其所為之聲明或申請予以登載，而屬不實之事項者，始足構成（最高法院69年臺上732號、73年臺上字第1710號判例意旨參照）。其次，土地所有權狀，因滅失請求補給者，應敘明滅失原因，檢附有關證明文件，經地政機關公告30日，公告期滿無人就該滅失事實提出異議後補給之；申請土地所有權狀補給時，應由登記名義人敘明其滅失之原因，檢附切結書或其他有關證明文件，經登記機關公告30日，並通知登記名義人，公告期滿無人提出異議後，登記補給之。土地法第79條第2款、土地登記規則第155條第1項定有明文。準此，地政機關一經受理即應依當事人之申請將書狀「滅失」（含毀損、遺失）之事由，登載於職務上所掌管製作之公告公文書上對外發布，且由書狀是否確實滅失，係由當事人敘明事由自行切結負責觀之，地政機關對於公告上所載書狀是否滅失之事實，並不作實質審查，僅於形式上審核所應檢具之文件是否齊備即足。又稱公文書者，謂公務員職務上製作之文書，刑法第10條第3項定有明文。本件被告以系爭土地所有權狀滅失為由，向三重地政事務所申請補發，業經該所依上揭規定將權狀滅失事由登載於公告上，有三重地政事務所102年10月1日新北重地登字第0000000000號函覆內容及其附件在卷可稽（見原審卷二第90頁至第91頁），而書狀補給之公告既係公告於登記機關門首，並於公告附件「滅失書狀清冊」中詳列申請滅失之土地所有權狀內容，該公告核屬該管公務員職務上所製作之公文書無疑；又按地政機關辦理土地所有權移轉登記時，僅須審核形式上之要件是否具備即足，對於土地所有權移轉之實質上是否真正，並無審認之責，亦即就移轉原因之通謀虛偽意思表示，除非經法院審判，有法院判決可據，地政機關本身並無判斷之權責。又按土地登記事項中，移轉原因為其中重要事項之一，具有公信性，各種不同移轉登記原因，所憑課稅標準，各有不同，如買賣與贈與或遺產繼承等課稅標準不同，行為人明知該項買賣為移轉登記原因係不實之事項，竟以之申請移轉登記，自足生損害於地籍之管理，即土地登記之公信性及政府稅課之正確性。
⑵核被告就犯罪事實欄一、㈠所為係犯刑法第214條之使公務
員登載不實罪；就犯罪事實欄一、㈡所為，係犯刑法第214條之使公務員登載不實罪、稅捐稽徵法第41條之逃漏稅捐罪。被告與胡長壽就上開事實欄一、㈡部分，胡長壽雖不具納稅義務人之身分，惟其與具有該身分之被告李芳成，具有犯意聯絡與行為分擔，依刑法第31條第1項之規定，亦認係共同正犯。又被告所為事實欄一、㈡犯行，係基於一個意思決定而著手實施，為一行為觸犯數罪名，係想像競合犯，應依刑法第55條規定，從一重之違反稅捐稽徵法第41條之逃漏稅捐罪處斷。
⑶被告前揭犯罪事實欄一、㈠所犯之使公務員登載不實罪，與
犯罪事實欄一、㈡所犯之逃漏稅捐罪，犯意各別，行為互殊，應予分論併罰。
⑷原審調查後就犯罪事實欄一、㈠所示之罪，適用刑法第214
條、第41條第1項前段等規定，並審酌被告為獲取買賣價金，使公務員登記不實，以遂行其取得土地所有權狀之目的，破壞地政機關對土地登記管理之正確性，犯後否認態度欠佳暨其智識程度、犯罪手段、生活狀況等一切情狀，量處有期徒刑5月，並諭知易科罰金折算之標準。經核原審認事用法均無違誤，量刑亦屬妥適。被告執詞否認，提起上訴，為無理由，應予駁回。
⑸原審就犯罪事實欄一、㈡所示之罪予以論罪科刑，固非無見
。惟查，原判決未及審酌移送併辦之犯罪事實，而予合併審理，自有未合。被告執詞否認，雖無理由，惟原判決既有上揭可議之處，自應由本院予以撤銷改判。爰審酌被告為獲取買賣價金，及逃漏本應繳納之土地增值稅而為本案犯行，影響地政機關對土地登記管理之正確性及稅賦之公平性，並造成國家稅收之損失，所為實有可議，且與胡長壽共同逃漏稅捐之金額高達477餘萬元，犯後否認，態度欠佳，惟念被告李芳成行為當時已近80歲高齡，復考量其僅附隨胡長壽之避稅建議，所取得買賣價金為30萬元等各情節，暨其素行、智識程度與生活狀況等一切情狀，量處如主文第2項所示之刑，並就有徒期刑部分諭知易科罰金；併科罰金部分諭知易服勞役之折算標準。又按被告李芳成上開各罪行為後，刑法第50條規定於102年1月23日修正公布施行，並於同年月25日生效，修正前刑法第50條：「裁判確定前犯數罪者，併合處罰之。」之規定，業經修正為：「裁判確定前犯數罪者，併合處罰之。但有下列情形之一者，不在此限：一、得易科罰金之罪與不得易科罰金之罪。二、得易科罰金之罪與不得易服社會勞動之罪。三、得易服社會勞動之罪與不得易科罰金之罪。四、得易服社會勞動之罪與不得易服社會勞動之罪。前項但書情形，受刑人請求檢察官聲請定應執行刑者，依第51條規定定之。」故本件被告所犯上揭2次犯行，不論修正前、後刑法第50條規定，均得合併定其應執行刑。是此部分即無新舊法比較適用何者有利之情形，併予敘明。從而，就被告所犯上開二罪合併定執行刑如主文第四項所示，並諭知易科罰金之折算標準。
四、按當事人、代理人、辯護人或輔佐人聲請調查之證據，法院認為不必要者，得以裁定駁回之。下列情形，應認為不必要：一、不能調查者。二、與待證事實無重要關係者。三、待證事實已臻明瞭無再調查之必要者。四、同一證據再行聲請者。刑事訴訟法第163條之2定有明文。辯護人雖聲請傳喚證人林三聖，待證事實為：林三聖如何告知被告當時未過戶土地之地號有無作仔細的討論。惟證人林三聖於原審審理時已到場結證上情，且本件事證已經明確，即無重覆傳喚證人林三聖到場作證之必要，是被告之聲請尚無調查之必要。
參、檢察官移送併辦部分（臺灣臺北地方法院檢察署102年度偵字第16257號）與本件起訴之犯罪事實，具有實質上一罪之關係，本院自得併予審酌，附此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第369條第1項前段、第364條、第368、第299條第1項前段，稅捐稽徵法第41條，刑法第11條前段、第28條、第31條第1項、第214條、第55條、第41條第1項前段、第42條第3項、第51條第5款，刑法施行法第1條之1，判決如主文。
本案經檢察官劉靜婉到庭執行職務。
中 華 民 國 103 年 7 月 29 日
刑事第二十五庭審判長法 官 洪于智
法 官 邱忠義法 官 蕭世昌以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後10日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官 許俊鴻中 華 民 國 103 年 7 月 31 日附錄所犯法條：
中華民國刑法第214條（使公務員登載不實罪）明知為不實之事項，而使公務員登載於職務上所掌之公文書，足以生損害於公眾或他人者，處 3 年以下有期徒刑、拘役或 5 百元以下罰金。
稅捐稽徵法第41條（逃漏稅捐之處罰）納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處 5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣 6 萬元以下罰金。