臺灣高等法院刑事判決 107年度上訴字第635號上 訴 人即 被 告 余志遠選任辯護人 林亮宇律師
陳思辰律師上列上訴人因偽造文書等案件，不服臺灣桃園地方法院104 年度訴字第143 號，中華民國106 年9 月21日第一審判決（起訴案號：臺灣桃園地方檢察署103 年度偵字第1428號），提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
事 實
一、余志遠於民國100年1月間，明知「特種貨物及勞務稅條例」正在制定，即將公布施行（嗣於同年5月4日公布，自同年 6月1 日施行），依該條例規定，持有期間在2 年以內之房屋及其坐落基地，原所有權人於銷售時，應繳納按銷售價格之10%或15%（起訴書及原判決均誤載為20% ，應予更正）計算之「特種貨物及勞務稅」（俗稱奢侈稅），竟基於以不正當方法逃漏稅捐之犯意，先於同年1月4日，在臺灣桃園地方法院（下稱桃園地院）民事執行處，利用陳中定之名義，以新臺幣（下同）371 萬元之價格，經由拍賣程序，標得坐落桃園縣○○市○○段○○○○號土地（應有部分819/100,000）及其上門牌號碼桃園縣○○市○○街○○○號2樓房屋，並於同年月17日領得桃園地院核發之不動產權利移轉證書，再於同年2月9日與未實際出資標購上開房地之陳中定共赴桃園縣桃園市戶政事務所（下稱桃園戶政事務所）辦理變更陳中定戶籍地為上址房屋，其與陳中定（所犯使公務員登載不實罪，業經原審判處有期徒刑3 月確定）、張雅筑（所犯使公務員登載不實罪，業經原審另以106年度簡字第480號判處有期徒刑3月確定）等3人均明知陳中定與張雅筑間並無買賣上開房地之真意及事實，竟仍共同基於使公務員登載不實之犯意聯絡，由張雅筑於同年5月16日（起訴書及原判決均誤載為6月21日，應予更正）在桃園縣桃園市○○路某處，於不動產買賣契約書上買受人欄簽名，而與名義所有權人陳中定虛偽訂立上開房地買賣契約，再由余志遠於同年5 月20日（起訴書及原判決均誤載為5月6日，應予更正），以張雅筑於同年月16日向陳中定買受上開房地為由，向桃園縣桃園地政事務所（下稱桃園地政事務所）申辦上開房地買賣所有權移轉登記，致使不知情之該地政事務所承辦公務員為形式審查後，將此不動產所有權以「買賣」為原因移轉登記予張雅筑之不實事項，登載於職務上所掌之土地登記簿等公文書，而於同年月24日將上開房地移轉登記為張雅筑所有，足以生損害於地政機關對不動產歸屬登記管理之正確性。張雅筑復聽從余志遠指示，於同年6 月20日前往桃園戶政事務所辦理住址變更戶籍登記為上址房屋後，余志遠旋於翌日（即同年月21日）以
520 萬元之價格將上開房地出售予不知情之謝麗堅，並於同年7 月28日將上開房地移轉登記為謝麗堅所有，而以此不正當方法，逃漏其應納之特種貨物及勞務稅78萬元。
二、案經財政部北區國稅局移送臺灣桃園地方檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
壹、證據能力部分：本案據以認定被告余志遠犯罪之供述證據，其中屬於傳聞證據之部分，檢察官、被告、辯護人在本院審理時均未爭執其證據能力，復經本院審酌認該等證據之作成無違法、不當或顯不可信之情況，非供述證據亦查無公務員違背法定程序而取得之情事，揆諸刑事訴訟法第158條之4反面解釋、第 159條至第159條之5之規定，均有證據能力。
貳、實體部分：
一、訊據被告固坦承其有前往辦理上開不動產移轉登記為張雅筑所有之事實，惟矢口否認有何逃漏稅捐、使公務員登載不實犯行，辯稱：上開房地是我借用陳中定之名義標購；當時張雅筑及其夫梁家偉均在我所開設之洗車廠工作，我因其等結婚，為協助員工婚後生活穩定，遂借款予其等購屋，再從梁家偉薪資中扣款，當時因梁家偉債信不佳，故梁家偉、張雅筑自行協議由張雅筑出名登記上開房地為其所有，我與張雅筑間確有買賣上開房地之事實，但因梁家偉、張雅筑突於婚後吵架，感情生變而離婚，致張雅筑無法獨負貸款，遂委託我另覓買主；我當時不知有奢侈稅，也無法預期相關法令即將制定、施行，故不可能在施行前即有使公務員登載不實及逃漏稅捐之故意云云。經查：
㈠被告於100 年1月4日在桃園地院民事執行處，利用陳中定之
名義，以371 萬元之價格，經由拍賣程序，標得上址房地，並於同年月17日領得桃園地院核發之不動產權利移轉證書，未實際出資標購上開房地之陳中定再於同年2月9日至桃園戶政事務所辦理變更其戶籍地為上址房屋，嗣張雅筑於同年 5月16日在桃園縣桃園市○○路某處，於不動產買賣契約書上買受人欄簽名，而與名義所有權人陳中定訂立上開房地買賣契約，再由被告於同年5 月20日，以張雅筑於同年月16日向陳中定買受上開房地為由，向桃園地政事務所申辦上開房地買賣所有權移轉登記，使該地政事務所承辦公務員將此不動產所有權以「買賣」為原因移轉登記予張雅筑之事項，登載於職務上所掌之土地登記簿等公文書，而於同年月24日將上開房地移轉登記為張雅筑所有，張雅筑復於同年6 月20日前往桃園戶政事務所辦理住址變更戶籍登記為上址房屋後，被告旋於同年月21日自任出賣人張雅筑之代理人，以520 萬元之價格將上開房地出售予謝麗堅，並於同年7 月28日將上開房地以「買賣」為原因移轉登記為謝麗堅所有等事實，除據證人陳中定、張雅筑於偵查及原審審理時證述明確外，並有桃園地院民事執行處101年11月29日桃院勤99司執十字第00000號函暨所附拍賣筆錄、強制執行投標書、保證金及尾款收據、信義房屋仲介股份有限公司101年客法字第000000000號函暨所附張雅筑與謝麗堅之不動產買賣契約書、印鑑證明、授權書、桃園地政事務所103年2月17日桃地所登字第0000000000號函暨所附土地登記申請書、桃園地院不動產權利移轉證書、印鑑證明、建物所有權狀、桃園戶政事務所106年7月18日桃市桃戶字第0000000000號函暨所附陳中定、張雅筑之戶籍登記變更申請書等在卷可稽（見他字卷第20頁至第23頁反面、第8至15頁、偵字卷第20至51頁、原審訴字卷三第169至174頁），復為被告所不否認，已堪認定。
㈡又陳中定與張雅筑間並無買賣上開房地之真意及事實，然張
雅筑仍與名義所有權人陳中定虛偽訂立上開房地買賣契約乙節，業據證人陳中定於原審審理時自承：當時沒有買賣，我是聽從被告指示變更為張雅筑名下，當時將證件交給被告，由被告辦理過戶等語在卷（見原審訴字卷三第197 頁），佐以證人張雅筑於偵查中除證稱：被告有說要用我的名字買房並辦理房屋貸款，等房子賣掉後會清償幫我申貸的100 萬元，我知道被告要用我的名義買房，當時我想被告最後是要賣的，只是借用我的名字，我就同意被告以我的名義購屋；購買合約書上之簽名是我所為等語（見他字卷第77頁）外，更證述：被告是我前夫梁家偉洗車廠的老闆，陳中定是以前派報社的同事，那時一起住在宿舍，我沒有拿錢向陳中定購買上開不動產，被告當時有拿1 份空白房地買賣契約書給我簽名等語（見偵字卷第115至116頁），於原審審理時復證稱：
我沒有與陳中定買賣上開不動產，我只有簽1 張空白的房屋買賣合約書給被告；被告有帶我去戶政事務所辦理印鑑證明，我當時有將印鑑證明交給被告，我當時根本沒錢買房，我當時在派報社上班，薪資是以有出去派報一日600 元計算，所以當時收入不好，梁家偉當時在洗車廠上班，如果休息有空，會在派報社幫忙發海報，月薪也不高等語（見原審訴字卷三第143頁反面至第146頁反面、第151 頁反面），經核其等2 人前揭證言大致相符，且所述內容均涉及自身犯罪情節，衡情當無坦承自身犯罪而攀誣被告之動機及必要。參以張雅筑於97至100 年間所得給付總額分別為3,500元、3,281元、2,368元、10萬3,490元，梁家偉於97至100 年間所得給付總額則分別為18萬80元、0元、0元、3,840 元等情，有財政部北區國稅局桃園分局105 年5 月3 日北區國稅桃園綜字第0000000000號函暨所附張雅筑、梁家偉97至100 年綜合所得稅各類所得資料清單在卷可憑（見原審訴字卷二第41至49頁），足見其等2人於100年間顯無資力購買上開房地，證人陳中定、張雅筑所述上開虛偽買賣等節，當屬真實而可採信。況被告於原審審理時辯稱：因梁家偉當時在我公司工作，故張雅筑、梁家偉購買上開不動產之付款方式，係以梁家偉薪資每月扣款3分之1，梁家偉月薪約3 萬元云云（見原審訴字卷一第38頁），後又改稱：當時每月扣款2 萬元云云（見原審訴字卷三第197 頁反面），就上開不動產價金支付方式，所述前後不一，已有瑕疵而難認屬實。至證人張雅筑於 102年12月24日檢察事務官詢問時所述：被告有說要用我的名字買房並辦理房屋貸款，我知道被告要用我的名字買房，當時我想被告最後是要賣的，只是借用我的名字，我就同意被告以我的名義去購屋等情（見他字卷第77頁），固與其後於檢察官訊問及原審審理時證述內容互核並非完全一致，然以當時上開不動產之實際所有權人本即為被告，此為被告所自承（見原審訴字卷三第196 頁反面），而如前所述，張雅筑與梁家偉斯時並無資力購買上開不動產等情觀之，不論被告已否明確向張雅筑告知欲借用其名義購買上開不動產，均無礙於陳中定與張雅筑間就上開房地並無真實買賣關係存在之認定，反而益徵被告確有以陳中定、張雅筑之名義為上開不動產之虛偽買賣行為。是被告、陳中定與張雅筑均明知陳中定與張雅筑間並無買賣上開房地之真意及事實，竟由張雅筑於不動產買賣契約書上買受人欄簽名，而與名義出賣人陳中定虛偽訂立上開房地買賣契約，再由被告以張雅筑向陳中定買受上開房地為由，向桃園地政事務所申辦上開房地買賣所有權移轉登記，致使不知情之該地政事務所承辦公務員為形式審查後，將此不動產所有權以「買賣」為原因移轉登記予張雅筑之不實事項，登載於職務上所掌之土地登記簿等公文書，而將上開房地移轉登記為張雅筑所有，自足以生損害於地政機關對不動產歸屬登記管理之正確性，被告與陳中定、張雅筑間就此有犯意聯絡及行為分擔，亦堪認定。
㈢被告雖辯稱：我與張雅筑間確有買賣上開房地之事實，僅因
張雅筑與梁家偉突於婚後感情生變而離婚，致張雅筑無法獨負貸款，遂委託我另覓買主云云。然查：
⒈證人張雅筑於原審審理時明確否認其有買受上開房地之真意
及於離婚後委託被告出售之事實（見原審訴字卷三第148 頁反面），被告梁家偉於原審審理時亦證稱其不知上開房地過戶登記至張雅筑名下之事（見原審訴字卷二第25頁反面至第26頁），且由前述不動產所有權於100年5月24日以「買賣」為原因，自陳中定移轉登記予張雅筑，後被告於同年6 月21日以出賣人張雅筑之代理人身分，將上開房地出售予謝麗堅，而張雅筑則於同年6 月20日將其戶籍變更為上址房屋等情觀之，若上開房地確係張雅筑與梁家偉所購，何以張雅筑於100年5月間買入後未立即將戶籍遷入該址，反而遲至同年 6月21日出售予謝麗堅之前一日，始將戶籍變更為該址？此顯與常情相違。參以證人梁家偉於原審審理時證稱：我與張雅筑之女於100年5月27日誕生前後，我們婚姻關係還不錯，在女兒誕生前後1 個月關係還好，沒有發生嚴重爭吵或口角 ，後因小孩扶養問題而有爭執，在爭執1 個多月後，於100 年
9 月8 日辦理離婚等語（見原審訴字卷二第25頁正、反面），而由證人張雅筑於原審審理時所述，亦足見其與梁家偉於100年6月間感情狀況不差（見原審訴字卷三第145 頁反面至第147 頁反面），然上開不動產卻早於100年6月21日即出售予謝麗堅，業如前述，足見被告所辯因張雅筑與梁家偉感情生變而離婚，方受張雅筑委託尋覓買主云云，顯與證人梁家偉、張雅筑前揭證述不符。況證人張雅筑於原審審理時證稱：原本戶籍在我派報社的宿舍，是被告叫我將戶籍遷入上址房屋，遷戶籍是被告帶我去的等語（見原審訴字卷三第 146至147 頁反面），與證人陳中定於原審審理時證述：我沒有住在上址房屋，不知100 年2月9日去辦理身分證換發時為何要將地址變更為該址，是被告跟我去變更的等語（見原審訴字卷二第22頁反面）互核一致，顯見其等2 人將戶籍遷入上址房屋，均係依被告指示而為。是上開不動產雖由陳中定移轉登記為張雅筑所有，然陳中定與張雅筑均僅係登記名義人，實際所有權人仍為被告，上開不動產出售之對象、買賣細節等，均由被告決定，張雅筑、陳中定俱無置喙之餘地，至為明確，被告上開所辯，顯不足採。
⒉至被告於本院107年7月24日審理時固另辯稱：當時梁家偉委
託我處理房子，請求傳喚梁家偉作證云云（見本院卷第 157頁），並提出以梁家偉為委託人名義所簽具、其上記載書立日期為「100年6月5日」之委託書為證（見本院卷第168頁）。然該委託書所載：「本人梁家偉前曾委託余志遠先生以本人太太張雅筑名義購買桃園縣○○市○○街○○○號2樓房屋，但因本人與張雅筑嚴重吵架，本人不願意再繼續與張雅筑相處，要把房屋賣掉，故全權委託余志遠先生將房屋出售。不論出售金額多少，余志遠先生都不能再向本人要求賠償。」等內容，不僅與證人梁家偉前揭證述互核不符，從而其內容是否真實，已屬有疑；且被告既明知上開房地係以張雅筑而非梁家偉之名義買受並登記為所有權人，何以未於代售之前，要求張雅筑亦併簽立相同內容之「委託書」，以杜日後爭議？再退步言，倘該委託書確為梁家偉於100 年6月5日所簽，則被告面臨本案刑事追訴，大可早早提出以自清，竟於偵查乃至原審審理期間，始終未曾提及委託書之事，於105年4月20日原審審判期日交互詰問證人梁家偉時，亦未詢及此節，甚且於原審判決後，提起第二審上訴時，在上訴理由狀內亦全未記載關於委託書之情（見本院卷第36至42頁），遲至107年7月24日本院審判期日，始供述及此並提出上開委託書，則該委託書是否確於其上所載書立日期即100 年6月5日所簽具，亦非無疑，倘確於當時即已存在，被告何以遲未提出？證人梁家偉又何以未於原審審理時證述及此，俾免被告及張雅筑無端擔負本案罪責？凡此俱與情理相違，證人梁家偉更於原審審理時，就張雅筑部分「拒絕證言」（見原審訴字卷二第24頁），就被告部分則一再證稱：「（問：在100年1月到5 月間，你是否曾經跟當時的老闆余志遠討論想要購買房屋？）忘了。」、「（問：你知道在你與張雅筑婚姻關係存續期間，張雅筑名下有購買一間房子？）忘了。」、「（問：一間房子價格是要好幾百萬元的事情，可否確認張雅筑是否有用她的名字購買房子的事？）我忘了。」、「（問：你是否知道余志遠有去標得桃園市○○區○○街○○○號2樓的法拍屋？）忘了。」、「（問：後來該房子過戶登記到張雅筑名下，並且向銀行辦理貸款，你是否知道？）（證人搖頭）不知道。」、「（問：有無跟余志遠聊天的時候說希望買一間房子讓你們全家一起住，然後購買房子的錢，要從洗車廠的薪水中慢慢扣？）忘記了。」等語（見原審訴字卷二第24頁反面至第26頁、第27頁），由此益見其應無以張雅筑名義購買上開房地及嗣後委託余志遠出售之事實，方慮及倘同意就張雅筑部分作證，即須據實陳述，否則將致自己受偽證罪之追訴、處罰，然若據實陳述，又恐致被告及張雅筑受刑事犯罪之追訴、處罰，其因而陷入兩難，遂就張雅筑部分拒絕證言、就被告相關案情部分則一再聲稱不復記憶。綜觀上情，益見該委託書縱為梁家偉所親簽，亦係被告於原審判決後，為脫免刑責，始央請梁家偉補立，而梁家偉或因遭前雇主即被告請託，念及昔日情份，始予簽立，亦非無可能，是其上所載書立期日，應係倒填日期而非實際簽具之時，至為明確，要難僅憑該委託書，遽為有利於被告之認定，被告執此辯稱：係受梁家偉委託處理上開房地云云，顯屬臨訟卸責之詞，不足採信，其聲請再傳喚證人梁家偉，經核亦無必要，附此敘明。
㈣被告係以不正當方法，逃漏其應納之特種貨物及勞務稅：
⒈按納稅義務人出於降低應納稅額之考量，恆常以各種經濟上
或法律上之方法，迂迴曲折地使特定交易關係不至於合致稅捐構成要件，其中合乎稅法立法之本旨者，乃稅法秩序所容許之合法行為，謂之為節稅。其次，若對於交易活動之內容未有隱瞞，亦即在課稅客觀事實未被隱藏的情況下，僅係濫用私法上之選擇權利或形成空間，做出不合稅法目的之選擇，以規避原本可能發生之稅捐負擔，此即學理上所稱之租稅規避，亦稱避稅，乃法外之投機行為，其在稅法上所生之法律效果，則是本諸憲法「平等課稅原則」具體化而衍生之「量能課稅原則」，不承認脫法行為所欲達成之稅法效果，而以經濟實質「相當」的法律形成取代，作為課稅基礎，但因稅捐主體對課稅事實本身並無隱瞞，未違反稅法上要求之誠實義務，故不得處以行政罰或刑罰。然若納稅義務人故意以隱藏、隱瞞或掩飾其經濟活動利益等「詐術」或「不正當之方法」，導致課稅事實被隱藏扭曲及危害稅捐債權之結果發生，含有詐欺惡性，即為刑事上具可罰性之違法逃漏稅行為，因此在稅法上處以刑事責任，此即稅捐稽徵法第41條納稅義務人逃漏稅捐罪之所由定。又該條之罪，係以詐術或其他不正當之方法逃漏稅捐為成立要件。而依最高法院歷來之見解，此處所謂「詐術」乃指以偽作真或欺罔隱瞞等積極之作為，致稅捐機關陷於錯誤，而免納或少納應繳之稅款，以獲取財產上之不法利益；至不正當方法則指詐術以外，其他違背稅法上義務，足以減損租稅徵收之積極行為（最高法院70年台上字第6856號、74年台上字第5497號判例、92年度台上字第1624號判決意旨參照）。
⒉再按100 年5月4日公布、自同年6月1日施行之特種貨物及勞
務稅條例第2 條第1項第1款明定：「本條例規定之特種貨物，項目如下：一、房屋、土地：持有期間在二年以內之房屋及其坐落基地或依法得核發建造執照之都市土地。但符合第五條規定者，不包括之。」，第7 條規定：「特種貨物及勞務稅之稅率為百分之十。但第二條第一項第一款規定之特種貨物，持有期間在一年以內者，稅率為百分之十五。」，第8條第1項規定：「納稅義務人銷售或產製特種貨物或特種勞務，其銷售價格指銷售時收取之全部代價，包括在價額外收取之一切費用。但本次銷售之特種貨物及勞務稅額不在其內。」，第11條規定：「銷售或產製特種貨物或特種勞務應徵之稅額，依第八條規定之銷售價格，按第七條規定之稅率計算之。」而銷售上開第2 條第1項第1款規定之特種貨物，納稅義務人為「原所有權人」，於銷售時課徵特種貨物及勞務稅，然若「所有權人與其配偶及未成年直系親屬僅有一戶房屋及其坐落基地，辦竣戶籍登記且持有期間無供營業使用或出租者」，即非屬特種貨物及勞務稅條例規定之特種貨物，上開條例第4條第1項、第5條第1款亦分別定有明文（嗣該條例雖於104 年1月7日修正，然依修正後之規定，被告仍有繳納特種貨物及勞務稅之義務）。
⒊證人張雅筑一再陳稱其無實際持有任何房地（見他字卷第 2
、18頁），此並有其100 年度財政部臺灣省北區國稅局財產歸屬清單在卷可參（見他字卷第5 頁反面），是倘由其擔任上開房地之名義所有權人並辦竣戶籍登記後，以其名義為出賣人，銷售上開房地，即可該當上開條例第5條第1款所定免徵特種貨物及勞務稅之要件，故被告自100 年6月1日特種貨物及勞務稅開徵後，以張雅筑作為其出售上開房地之名義出賣人，藉此隱匿其本身為實質出賣人之地位，並以張雅筑戶籍登記為上址房屋門牌號碼之方式，達成上開房地符合「不納入」特種貨物及勞務稅之課徵範圍以規避該稅之目的，致使稅捐機關無法從交易行為外觀正確查核從實課稅，自屬稅捐稽徵法第41條第1 項所定具有與「詐欺」相同惡性之「不正當方法」。又其所逃漏之特種貨物及勞務稅金額為78萬元乙節，亦經稅捐機關核定補徵，被告並已繳清，有財政部南區國稅局臺東分局106年7月25日南區國稅臺東銷售字第0000000000號函在卷可憑（見原審訴字卷三第176頁）。
⒋被告雖辯稱：當時不知有奢侈稅，也無法預期相關法令即將
制定、施行，故不可能在施行前即有使公務員登載不實及逃漏稅捐之故意云云。而特種貨物及勞務稅條例固於100年5月
4 日始經公布，自同年6月1日施行，然該條例制定、公布前早經新聞媒體大幅報導，而為眾所周知，被告絕非無從得悉並預作安排，且謝麗堅與張雅筑間之不動產買賣契約書亦載明特種貨物及勞務稅之相關規定（見他字卷第12頁反面），是被告於以陳中定名義投標拍定上開房地之際，就特種貨物及勞務稅條例正在制定、即將公布施行乙節，自難諉為不知，更遑論其將上開房地所有權移轉登記予張雅筑之時，該條例業經公布。況我國土地法規對於出售不動產之人並未為任何身分限制，亦可委任他人為之，倘無其他目的，實無以他人名義買受、再先行移轉所有權予第三人、後由第三人與買受人簽訂買賣契約之必要。被告既本即欲出資購買上開房地，又何須以「先利用陳中定名義投標拍定、再移轉登記為張雅筑所有、後又出售予謝麗堅」此等迂迴之方式為之？所為顯不合常理，再參以證人張雅筑前開證述被告要求其於上開房地出售予謝麗堅前，將戶籍登記為該址房屋門牌號碼等情，益徵被告主觀上有使公務員登載不實及逃漏稅捐之故意，至為明確，所辯：不知相關法令，並無主觀故意云云，純屬事後卸責之詞，不足採信。
㈤綜上所述，本案事證明確，被告犯行洵堪認定，應予依法論科。
二、論罪科刑：㈠核被告所為，係犯刑法第214 條之使公務員登載不實、稅捐
稽徵法第41條之納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪。被告與陳中定、張雅筑間就上開使公務員登載不實犯行，有犯意聯絡及行為分擔，為共同正犯。被告使公務員登載不實、以不正當方法逃漏稅捐，係基於同一逃漏稅捐以謀取不法利益之目的而為，犯罪時、空亦屬密接，顯係出於一行為決意，而屬一行為觸犯數罪名之想像競合犯，應依刑法第55條規定，從一重之以不正當方法逃漏稅捐罪處斷。
㈡公訴意旨另以：被告基於行使偽造私文書、偽造署押印文之
犯意，於100 年1月4日，在桃園地院民事執行處，未經陳中定同意，於桃園地院強制執行投標書上虛偽記載陳中定委任其為代理人並偽造「陳中定」之簽名1枚及印文3枚，持向該法院民事執行處辦理開標事宜之公務員行使，用以表示陳中定委任被告參與投標之意，復於桃園地院強制執行投標保證金封存袋上偽造「陳中定」簽名及印文各1 枚，於拍賣不動產筆錄（第二次拍賣）上偽造「陳中定」印文2枚，而以371萬元拍賣標得上開房地，足生損害於陳中定及桃園地院對於拍賣管理之正確性，因認被告此部分所為，涉犯刑法第 216條、第210條之行使偽造私文書、第217條之偽造署押等罪嫌云云。惟按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實，刑事訴訟法第154條第2項定有明文。被告辯稱：我有向陳中定表示要用他的名字投標上開房地，否則他的證件不會由我持有，至於投標文件上「陳中定」之簽名及印文是否我所為，我已不復記憶，應該是我去法院時，代辦業者幫我寫的，投標金額是我當場決定等語。經查：
⒈上開房地第二次拍賣之最低價額經核定為360萬8,000元，有
桃園地院民事執行處拍賣筆錄（第二次拍賣）在卷可參（見他字卷第54頁反面至第55頁），是該等不動產價值既屬非低，若被告未經陳中定同意或授權而以陳中定名義投標，實難想像被告敢將該等不動產所有權登記在陳中定名下，而毫不擔心陳中定擅自移轉予第三人或拒不為所有權移轉登記，徒增後續索回之困難而蒙受損失，是被告所辯，尚非全然無稽。至證人陳中定固於偵查及原審審理時證稱其未授權被告投標上開房地云云（見偵字卷第119 頁、原審訴字卷二第21頁反面至第22頁），惟其於偵查中先稱：我先收到法院拍定的公文，之後約半年收到房屋稅、地價稅繳稅通知，才知道名下有房子云云（見偵字卷第120 頁），後又改稱：我收到法院的拍定公文去國稅局查才知道名下有房子，我姊拿了一筆錢叫我繳掉這些稅云云（見偵字卷第120 頁），就何時發覺上開不動產登記在其名下乙節，所述前後不一，已有瑕疵，且若其未授權或同意被告以其名義標購上開房地，何以其於接獲法院拍定公文或繳稅通知時，未立即向相關機關提出異議，反而逕自前往繳交相關稅款？參以其於原審審理時自陳：有聽從被告指示將證件交給被告，由被告將上開不動產過戶至張雅筑名下等語（見原審訴字卷三第197 頁），苟其事前確未同意或授權被告將該等不動產登記為其所有，何以事後又配合被告之要求而為相關移轉登記？是其所述，顯與常情相違，是否屬實，並非無疑，尚難據為不利於被告之認定。
⒉綜上所述，公訴人就此部分之舉證，仍有合理之懷疑存在，
尚未達於通常一般之人均不致有所懷疑，而得確信其為真實之程度，本院無從形成被告此部分有罪之確信。此外，復查無其他積極證據足資證明被告有此部分犯行，自難僅憑證人陳中定有瑕疵之指證，推論被告有此部分犯行，而逕以行使偽造私文書、偽造署押等罪名相繩。本件不能證明被告犯此部分罪行，惟此部分若成立犯罪，與前開經論罪科刑之部分，有想像競合犯之裁判上一罪關係，爰不另為無罪之諭知。㈢原審認被告犯上開罪名，事證明確，並審酌依法納稅係國民
義務，近者關係國家財政健全，遠者影響國家發展規劃，攸關全民福祉甚鉅，被告竟僅為圖得己身不法利益，以陳中定、張雅筑之名義虛偽買賣上開不動產，再將所有權人登記為張雅筑並為戶籍遷入登記後出售予謝麗堅，以此不正當方法逃漏特種貨物及勞務稅，對於其他守法繳納稅捐之國民極不公平，且就本案居於主導地位，犯後猶飾詞狡辯，難認已有悔意，兼衡其犯罪動機、目的、手法、參與程度等一切情狀，量處有期徒刑6月，並諭知易科罰金之折算標準為以1,000元折算一日，復敘明被告行為後，刑法、刑法施行法關於沒收之規定，固已於104 年12月30日、105年6月22日修正公布，並自105 年7月1日起施行，惟租稅犯罪刑罰所保護之法益為確保國家稅捐請求權，亦即確保及時且完整之國家稅捐收入，保護國家「國庫利益」，即便稅捐請求權外觀上與犯罪構成要件之實現同時發生，稅捐請求權仍係基於稅捐構成要件而成立，並非由於犯罪構成要件所生，亦即犯罪行為人之所為，不會改變國家稅捐債權之存在事由。而犯罪所得之沒收或追徵，係在剝奪犯罪行為人之實際犯罪所得（原物或其替代價值利益），使其不能坐享犯罪之成果，以杜絕犯罪誘因，性質上屬類似不當得利之衡平措施，亦即著重所受利得之剝奪，茍無犯罪所得，自不生利得剝奪之問題（最高法院
105 年度台上字第3282號判決意旨參照），以避免被沒收人受到雙重給付內容之負擔。從而被告雖以上開不正當方法逃漏特種貨物及勞務稅，然其仍負有補繳該稅捐之法律上義務，不會因此獲得無庸繳納稅金之利益，且本案特種貨物及勞務稅，業經財政部南區國稅局臺東分局核定補徵78萬元，而被告業已繳清此部分稅額，是其既未因本案犯罪行為獲得無庸繳納上開稅金之利益或取得其他財產上不法利得，自無從宣告沒收或追徵等旨。經核其認事用法尚無違誤，量刑亦屬妥適。被告上訴仍執前詞否認犯罪，為無理由，應予駁回。
據上論斷，應依刑事訴訟法第368 條，判決如主文。
本案經檢察官鄭龍照到庭執行職務。
中 華 民 國 107 年 8 月 14 日
刑事第十六庭 審判長法 官 葉騰瑞
法 官 莊明彰法 官 陳芃宇以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後10日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官 李佳芬中 華 民 國 107 年 8 月 22 日附錄：本案論罪科刑法條全文中華民國刑法第214條明知為不實之事項，而使公務員登載於職務上所掌之公文書，足以生損害於公眾或他人者，處 3 年以下有期徒刑、拘役或 5 百元以下罰金。
稅捐稽徵法第41條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處 5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣 6 萬元以下罰金。