臺灣高等法院刑事判決112年度上更一字第95號上 訴 人 臺灣新北地方檢察署檢察官上 訴 人即 被 告 黃奎欽
謝幸容共 同選任辯護人 白丞堯律師上列上訴人等因被告等偽造文書等案件，不服臺灣新北地方法院110年度訴字第909號，中華民國111年11月10日第一審判決（起訴案號：臺灣新北地方檢察署109年度偵字第30023號），提起上訴，判決後，經最高法院發回更審，本院判決如下：
主 文原判決撤銷。
黃奎欽犯三人以上共同犯詐欺得利罪，處有期徒刑陸月。
謝幸容犯三人以上共同犯詐欺得利罪，處有期徒刑陸月。緩刑貳年，並應於本判決確定後壹年內，向公庫支付新臺幣拾伍萬元。
犯罪事實
一、黃奎欽、謝幸容為夫妻關係，2人於民國103年4月間共同成立並經營址設臺北市○○區○○路00巷00號之捷倪進出口有限公司（下稱捷倪公司），並雇用李宗翰擔任業務工作；李宗翰另於107年1月間成立址設臺北市○○區○○路00巷00號之銘駒租賃有限公司（下稱銘駒公司）。黃奎欽、謝幸容因另涉犯行使偽造文書等案件，擔心捷倪公司遭到調查，遂向李宗翰（業經臺灣士林地方法院108年度訴字第247號判處罪刑確定）借用銘駒公司名義從事進出口業務。嗣黃奎欽、謝幸容向李宗翰借用銘駒公司名義後，於107年1月29日以銘駒公司名義向美國Wheels Boutigue公司進口汽車輪圈一批，該批貨物並於同年2月2日自財政部關務署臺北關（下稱臺北關）報運進口。詎黃奎欽、謝幸容為減少銘駒公司進口稅及推廣貿易服務費等支出，竟與李宗翰共同基於行使變造私文書及使銘駒公司詐得短納關稅、貿易推廣服務費之利益之犯意聯絡，由謝幸容於107年2月2日報運進口前某日時，在臺灣地區某不詳地點，將Wheels Boutigue公司所開立之商業發票（票號：18783）上之型號、規格、產地、單價、數量及單項合計金額予以變更（變造欄位及內容均詳如附表所示），並將上開變造之商業發票交付不知情之旭凱報關股份有限公司（下稱旭凱公司）職員，委由該職員製作進口報單，再於107年2月2日連同上開變造發票持向臺北關報關而行使以申報貨物進口，以此方法詐得短納關稅新臺幣（下同）2萬7,146元、推廣貿易服務費154元之利益，足以生損害於Wheels Boutigue公司及臺北關對於進口報關文件稅費稽徵之正確性。嗣因海關電腦通關系統自動篩選該批貨物為貨物查案通關案件，臺北關驗貨關員開箱查驗後，發現實際貨物與申報貨物規格不符，經函請駐洛杉磯辦事處經濟組代為向前開供應商查證其存檔發票，發現李宗翰所提出之報關發票與前開供應商存檔發票金額不同，始查悉上情。
二、案經李宗翰告發由臺灣新北地方檢察署檢察官偵查起訴。理 由
壹、證據能力部分：
一、按被告以外之人於偵查中向檢察官所為之陳述，除顯有不可信之情況者外，得為證據，刑事訴訟法第159條之1第2項定有明文。蓋現行法之檢察官仍有訊問被告、證人及鑑定人之權限，其應踐行之程序又多有保障被告或被害人之規定，證人、鑑定人於偵查中亦均須具結，就刑事訴訟而言，其司法屬性甚高；而檢察官於偵查程序取得之供述證據，其過程復尚能遵守法令之規定，是其訊問時之外部情況，積極上具有某程度之可信性，除消極上顯有不可信之情況者外，均得為證據。故主張其為不可信積極存在之一方，自應就此欠缺可信性外部保障之情形負舉證責任（最高法院98年度台上字第2904號判決意旨參照）。從而，被告以外之人前於偵查中，經具結後所為證述，除反對該項供述具有證據能力之一方，已釋明「顯有不可信之情況」之理由外，皆得為證據。查證人江子麟於偵查中向檢察官所為之陳述（見偵30023卷第101至102頁），係以證人之身分所為，經檢察官告以具結之義務及偽證之處罰，經其具結，而於負擔偽證罪之處罰心理下所為，係經以具結擔保其證述之真實性。又證人江子麟於檢察官訊問時，並無證據顯示係遭受強暴、脅迫、詐欺、利誘等外力干擾情形，或在影響其心理狀況致妨礙其自由陳述等顯不可信之情況下所為，上訴人即被告黃奎欽（下稱被告黃奎欽）、上訴人即被告謝幸容（下稱被告謝幸容）及其等辯護人於本院審理中亦未具體指明證人江子麟於偵查中接受檢察官訊問時之外部情況，有何不可信之事由，揆諸前開說明，證人江子麟於偵查中向檢察官所為之證述，既無顯不可信之情況，自有證據能力。至證人江子麟於偵查中以證人身分向檢察官所為之證述，固屬未經被告反對詰問之傳聞證據，惟未經被告行使詰問權之被告以外之人於偵查中向檢察官所為之陳述，應屬未經完足調查之證據，非謂無證據能力。且證人江子麟於本院前審審理中已經傳喚到庭並具結作證，並經檢察官、被告黃奎欽、謝幸容（以下合稱被告2人）及其等辯護人充分之實質詰問，是被告2人詰問權之欠缺，已於審判中由檢察官、被告2人及其等辯護人行使予以補正。是被告2人之辯護人主張證人江子麟於偵查中向檢察官所為之陳述無證據能力云云，即非可採。
二、次按被告以外之人於檢察事務官、司法警察官或司法警察調查中所為之陳述，與審判中不符時，其先前之陳述具有較可信之特別情況，且為證明犯罪事實存否所必要者，得為證據，刑事訴訟法第159條第1項、第159條之2分別定有明文。再參酌刑事訴訟法第159條、第159條之1之立法理由，無論共同被告、共犯、被害人、證人等，均屬被告以外之人，並無區分。本此前提，凡與待證事實有重要關係之事項，如欲以被告以外之人本於親身實際體驗之事實所為之陳述，作為被告論罪之依據時，本質上均屬於證人。而被告之對質詰問權，係憲法所保障之基本人權及基本訴訟權，被告以外之人於審判中，已依法定程序，到場具結陳述，並接受被告之詰問者，因其信用性已獲得保障，即得作為認定被告犯罪事實之判斷依據。然被告以外之人於檢察事務官、司法警察官、司法警察調查中（以下簡稱警詢等）或檢察官偵查中所為之陳述，或因被告未在場，或雖在場而未能行使反對詰問，無從擔保其陳述之信用性，即不能與審判中之陳述同視。惟若貫徹僅審判中之陳述始得作為證據，有事實上之困難，且實務上為求發現真實及本於訴訟資料越豐富越有助於事實認定之需要，該審判外之陳述，往往攸關證明犯罪存否之重要關鍵，如一概否定其證據能力，亦非所宜。而檢驗該陳述之真實性，除反對詰問外，如有足以取代審判中經反對詰問之信用性保障者，亦容許其得為證據，即可彌補前揭不足，於是乃有傳聞法則例外之規定。偵查中，檢察官通常能遵守法律程序規範，無不正取供之虞，且接受偵訊之該被告以外之人，已依法具結，以擔保其係據實陳述，如有偽證，應負刑事責任，有足以擔保筆錄製作過程可信之外在環境與條件，乃於刑事訴訟法第159條之1第2項規定「被告以外之人於偵查中向檢察官所為之陳述，除顯有不可信之情況者外，得為證據。」另在警詢等所為之陳述，則以「具有較可信之特別情況」（第159條之5之相對可信性）或「經證明具有可信之特別情況」（第159條之3之絕對可信性），且為證明犯罪事實存否所「必要」者，得為證據。係以具有「特信性」與「必要性」，已足以取代審判中經反對詰問之信用性保障，而例外賦予證據能力。至於被告以外之人（含共同被告、共犯、被害人）於偵查中未經具結所為之陳述，因欠缺「具結」，難認檢察官已恪遵法律程序規範，而與刑事訴訟法第159條之1第2項之規定有間。細繹之，被告以外之人於偵查中，經檢察官非以證人身分傳喚，於取證時，除在法律上有不得令其具結之情形者外，亦應依人證之程序命其具結，方得作為證據，此於最高法院93年台上字第6578號判例已就「被害人」部分，為原則性闡釋；惟是類被害人、共同被告、共同正犯等被告以外之人，在偵查中未經具結之陳述，依通常情形，其信用性仍遠高於在警詢等所為之陳述，衡諸其等於警詢等所為之陳述，均無須具結，卻於具有「特信性」、「必要性」時，即得為證據，則若謂該偵查中未經具結之陳述，一概無證據能力，無異反而不如警詢等之陳述，顯然失衡。因此，被告以外之人於偵查中未經具結所為之陳述，如與警詢等陳述同具有「特信性」、「必要性」時，依「舉輕以明重」原則，本於刑事訴訟法第159條之2、第159條之3之同一法理，例外認為有證據能力，以彌補法律規定之不足，俾應實務需要，方符立法本旨（最高法院102年度第13次刑事庭會議決議、103年度台上字第283號判決意旨參照）。而所謂「與審判中不符」，係指該陳述之主要待證事實部分，自身前後之供述有所不符，導致應為相異之認定，此並包括先前之陳述詳盡，於後簡略，甚至改稱忘記、不知道或有正當理由而拒絕陳述（如經許可之拒絕證言）等實質內容已有不符者在內（最高法院100年度台上字第1296號、96年度台上字第4635號分別著有判決意旨可資參照）。且所謂「可信」指其陳述與審判中之陳述為比較，就陳述時之外部狀況予以觀察，先前之陳述係在有其可信為真實之特別情況下所為者而言。所謂「必要性」要件，乃指就具體個案案情及相關證據予以判斷，其主要待證事實之存在或不存在，已無從再從同一供述者取得與先前相同之陳述內容，縱以其他證據替代，亦無由達到同一目的之情形。被告以外之人於司法警察（官）調查中所為之陳述，倘與嗣於審判中之證述相符時，因其不符刑事訴訟法第159條之2有關傳聞例外規定，即不得作為認定犯罪事實之證據，此時，當以證人審判中陳述作為證據（最高法院96年度台上字第3923號判決意旨參照）。是證人即告發人李宗翰於警詢及檢察官偵訊中以被告身分所為之陳述未經具結，而被告2人及其等辯護人於本院準備程序期日及審判期日中爭執其等證據能力，惟依前揭最高法院決議，仍應考量該等陳述有無具有「特信性」、「必要性」，而例外具有證據能力之情，本院審酌證人即告發人李宗翰此部分陳述作成之狀況，及原審另曾傳喚證人即告發人李宗翰於原審審理中到庭具結作證，證人即告發人李宗翰並於原審審理中經檢察官、被告2人及其等辯護人為交互詰問，應認證人即告發人李宗翰此部分警詢及偵查中之陳述，並不具有「必要性」，復查無其他得例外取得證據能力之法律依據，則證人即告發人李宗翰於警詢及檢察官偵訊中未經具結而以被告身分所為之陳述，對被告2人而言，即無證據能力，尚不得作為被告2人有罪之依據
三、復按被告以外之人於審判外之陳述，雖不符刑事訴訟法第159條之1至第159條之4之規定，然經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據；當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有刑事訴訟法第159條第1項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，刑事訴訟法第159條之5定有明文。查，本判決下列認定事實所引用之被告以外之人於審判外所為之供述證據資料（包含人證與文書等證據），並無證據證明係公務員違背法定程序所取得；而檢察官、被告2人及其等辯護人對本院準備程序期日及審判期日提示之卷證均不爭執其等證據能力（見本院卷第56至57、154至155、159至160頁），且迄至言詞辯論終結前亦未再聲明異議，本案證據資料作成時之情況，核無違法取證或其他瑕疵，證明力亦無明顯過低之情形，認為以之作為證據為適當，依刑事訴訟法第159條之5規定，自均得作為證據。
四、又按自行透過錄音、錄影等方式蒐證，苟其採用之方法合乎法定程序，所取得之書證、物證復無偽、變造或摻雜個人主觀意見之情形，則該錄音、錄影所錄取之聲音或畫面，既係憑機械力拍錄，未經人為操控，自有證據能力；法院得視該錄音、錄影帶為物證，依刑事訴訟法第164條之規定，勘驗調查，如係以該錄音譯文或錄影畫面為證據資料，而該等譯文或畫面復經檢察官或法院勘驗，認與錄音、錄影內容相符，製成勘驗筆錄附卷時，該筆錄即得視為書證，如已依同法第165條第1項規定，踐行調查證據程序，該勘驗筆錄亦非無證據能力（最高法院91年度台上字第2363號亦有判決意旨可資參照）。是以，於特定待證事實發生時，錄下被告或被告以外之人之聲音或影像，該錄音、錄影係直接原貌重現相關之待證事實，全憑機械拍攝，並非透過人之主觀意思而傳達，本質上非屬供述證據，應係物證，其有無證據能力，不受傳聞證據法則之限制；惟依刑事訴訟法第165條之1規定，法院應以勘驗方式調查此項證據，且此種證據所需檢驗者，為攝錄之對象確屬當事人且錄音錄影所取得之內容，必須是事實經過相符、一致，並無造假、刻意剪接、移花接木等情形。被告2人及其等辯護人雖爭執告發人李宗翰提出之其與被告2人，甚或告發人李宗翰另案辯護人施宣旭律師間對話錄音光碟之證據能力云云。惟查，告發人李宗翰所提出其與被告2人，甚或告發人李宗翰另案辯護人施宣旭律師間對話錄音光碟，均係以科學、機械之方式，對於當時狀況所為忠實且正確之記錄，非屬人類意思表達之言詞或書面陳述，且以錄音內容本身之存在為待證事實，並非「被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述」之傳聞證據，其證據能力之有無，端視其取得證據之合法性及已否依法踐行證據之調查程序，以資認定。查，上開告發人李宗翰與被告2人，甚或告發人李宗翰另案辯護人施宣旭律師間對話錄音光碟，均係告發人李宗翰於案發後所錄製，並非公務員違法取得，且均無事證足認告發人李宗翰有透過偽造、變造所取得之情事，亦無證據證明於告發人李宗翰錄音之際，告發人李宗翰與被告2人，甚或與告發人李宗翰另案辯護人施宣旭律師之對話有何違反渠等自由意志之情形，並經原審於準備程序期日中依法踐行證據調查之調查程序（見原審卷第161至170頁），應認均有證據能力。
五、至於其餘非供述證據部分，檢察官、被告2人及其等辯護人於本院準備程序期日及審判期日均不爭執其等證據能力（見本院卷第57至61、155至159頁），復均查無違反法定程序取得或其他不得作為證據之情形，且經本院於審理期日提示予檢察官、被告2人及其等辯護人而為合法調查，應認均有證據能力。
六、被告2人及其等辯護人雖另主張告發人李宗翰所提上開其與被告2人，甚或告發人李宗翰另案辯護人施宣旭律師間錄音檔譯文之證據能力，惟因本院並未引為認定犯罪事實之證據，自無庸贅述其有無證據能力之理由，附此敘明。
貳、實體部分：
一、認定犯罪事實所憑之證據及理由：訊據被告謝幸容坦承犯行；被告黃奎欽固坦承被告謝幸容將Wheels Boutigue公司所開立之商業發票上之型號、規格、產地、單價、數量及單項合計金額予以變更，並將之交付旭凱公司職員製作進口報單並持向臺北關報關而行使以申報貨物進口，以此方法使銘駒公司詐得短納關稅及推廣貿易服務費154元之利益等事實，惟矢口否認有何行使變造私文書等犯行，辯稱：這件事情跟我沒有關係，我沒有參與本案犯行云云。經查：
㈠被告2人為夫妻關係，2人於103年4月間共同成立並經營址設
臺北市○○區○○路00巷00號之捷倪公司；告發人李宗翰另於107年1月間成立址設臺北市○○區○○路00巷00號之銘駒公司。銘駒公司於107年1月29日向美國Wheels Boutigue公司進口汽車輪圈一批，該批貨物並於同年2月2日自臺北關報運進口，被告謝幸容在臺灣地區某不詳地點，將Wheels Boutigue公司所開立之商業發票（票號：00000）上之型號、規格、產地、單價、數量及單項合計金額予以變更（變造欄位及內容均詳如附表所示），並將上開變造之商業發票交付不知情之旭凱公司職員，委由該職員製作進口報單，再連同上開變造發票持向臺北關報關而行使以申報貨物進口，以此方法詐得短納關稅2萬7,146元及推廣貿易服務費154元之利益，足以生損害於Wheels Boutigue公司及臺北關對於進口報關文件稅費稽徵之正確性等事實，業據被告2人於原審、本院前審及本院審理中均不爭執（見原審卷第93至94、412頁；本院前審卷第162至164頁；本院卷第53至55、62至63、161至162頁），核與證人即告發人李宗翰於原審審理中證述情節相符（見原審卷第251至281頁），並有捷倪公司、銘駒公司之商工登記公示資料查詢服務、銘駒公司設立登記表、銘駒公司辦理報關時提出之報關發票、補具之發票、存檔發票、財政部關務署基隆關107年7月18日基機字第1071019114號函及其檢附駐洛杉磯代表處經濟組107年5月7日050718F0167號函暨Wheels Boutigue公司存檔之商業發票、臺北關107年第00000000號處分書、臺北關107年11月19日北普法字第1071039927號復查決定書等件在卷可稽（見他卷第6、12、16至18、41頁正反面；偵15195卷55至58頁；偵30023卷第13至17、63至64頁），應堪認定。
㈡證人即告發人李宗翰於原審審理中證稱：被告2人是我在捷倪
公司、行忠公司的前老闆，我曾經在這兩間公司擔任業務，銘駒公司是我出資設立，原本是我要使用的，但實際上是被告2人在經營，我只是名義負責人。因為當時被告黃奎欽的捷倪公司被查稅，我們關係不錯，被告黃奎欽知道我有這間公司，就跟我借用這間公司。銘駒公司業務都是他們在處理，連銘駒公司解散、清算的事宜也是被告謝幸容委任會計師處理；被告2人持有銘駒公司的大小章；本案變造發票的事情我只有參與翻譯的部分，是因為我英文能力稍微好一點，被告黃奎欽就請我去跟國外聯繫，但事實上是被告2人把變造過的發票傳給我，再要求我傳給國外公司。我是後來跟國外公司聯繫，才知道這些是變造發票，我提供我們往來的電子郵件可以證明發票是不符的；後來我被起訴在臺灣士林地方法院（下稱士林地院）的案子，當時被告黃奎欽一直叫我不要認罪，我在該案偵查中會供稱我是銘駒公司實際負責人，是因為被告黃奎欽叫我照著講，他說這樣講不會有問題，他都會要求我開庭時該怎麼說，直到被起訴後我才發現事情沒這麼簡單，後來因為程序很冗長、跑法院很辛苦，律師跟我分析後認為認罪是對我最好的方式，被告黃奎欽也跟我說認罪後罰金他會處理，所以我才認罪；被告黃奎欽當時還非常反對我認罪，後來他們知道我要認罪後，對我講話態度不是很友善，偶爾還帶有恐嚇的意味，在判決後對這件事也不聞不問，我才決定要提出告發等語（見原審卷第255至281頁），核與證人江子麟於偵查及本院前審審理中證稱：被告黃奎欽、謝幸容是我公司的老闆跟老闆娘，公司的名字換過兩間，包括捷倪、行忠、銘駒都是，銘駒實際上都是他們在管，他們是公司的負責人，因為當時他們就是我的老闆及老闆娘，他們也有報公司的統編給我說要報銘駒公司的統編，我只是業務，李宗翰也是業務。這三間的業務是進口汽車改裝品買賣，老闆他們負責進貨，我和李宗翰都是業務。我是跑外勤居多，就我的認知李宗翰跟我一樣都是業務在跑外面，公司內部行政應該只有被告2人，其他都是業務跑外面等語相符（見偵30023卷第101至102頁；本院前審卷第151至155頁）。
㈢復原審當庭勘驗告發人李宗翰提出之告發人李宗翰與被告2人
，甚或告發人李宗翰另案辯護人施宣旭律師間錄音光碟內容，由該等錄音光碟之對話內容可知，在告發人李宗翰前因士林地院108年度訴字第247號偽造文書案件審理中，被告2人曾與告發人李宗翰共同前往告發人李宗翰委任之辯護人施宣旭律師事務所商討該案之答辯方向，在其等討論過程中，被告黃奎欽發言次數遠高於被告李宗翰之發言次數，且被告黃奎欽多次說出「那你覺得我現在怎麼做最好？」、「我希望把傷害降到最小」、「我之前有跟你說過，有些是我們做的，在小房間我有講過」、「那如果他說這是假的，有沒有辦法說假的是我給他的，他不知情這樣？」、「就想說讓他安全，我這邊就說是我這邊做給他的，或是國外廠商給我的，那他不知道這個問題，他一直覺得這就是真的」、「要不要跟他（按：士林地院另案承辦法官）說這些是之前就留下來的？」「這些是國外給我們的，我們改是改那個框框的」等語，而被告黃奎欽於渠等開會後亦向告發人李宗翰表示：「我一開始就有跟他（按指施宣旭律師）講過，我跟他講這些（發票）都是假的」、「一開始我就有跟他說這些發票是假的」、「他現在在洗你，他覺得你是他當事人，但他可能不知道這些錢是我付的」、「施律師對你，當然你決定就好了，因為他不用對我，因為怕對我怕我們就會有兩個答案，對他太亂，他對你一個答案就好」等語，此有原審勘驗筆錄1份在卷可查（見原審卷第161至170頁），顯見被告黃奎欽在與告發人李宗翰之另案辯護人施宣旭律師討論該案案情時，多次以行為人自居，且積極主導另案之答辯方向，甚至數度自承有變造本案上開發票之行為，此節核與前開證人即告發人李宗翰、證人江子麟證述被告黃奎欽等人始為銘駒公司負責人等語相符。
㈣又觀之告發人李宗翰提出其與被告2人間往來電子郵件畫面可
知，在Wheels Boutigue公司承辦人員就本案發票真實性提出質疑時，係由被告黃奎欽向該公司承辦人表示將12小時內給予回覆，再由被告謝幸容提供其變造後的上開發票予告發人李宗翰後，由告發人李宗翰寄送予Wheels Boutigue公司承辦人員，此有上開電子郵件畫面附卷可參（見偵30023卷第41至42頁），足認被告黃奎欽確係居於主導本案之角色地位無疑。
㈤再者，被告謝幸容在公司網路社交通訊軟體LINE群組內張貼
公司之匯款帳戶即為銘駒公司向國泰世華商業銀行股份有限公司申請開立之帳戶、公司開立之統一編號為銘駒公司統一編號，並在告知公司業務指定銘駒公司帳戶為匯款帳戶等情，有被告謝幸容於LINE群組之記事本畫面截圖、公司群組對話內容截圖等件附卷可參（見偵30023卷第21至25頁）；而被告謝幸容確實曾經發放薪資予告發人李宗翰「薪資Eric.pdf」，另告發人李宗翰於本案發生後，亦曾將臺北關複查決定書、臺北關訴願答辯書檔案透過LINE通訊軟體傳送予被告謝幸容等情，亦有被告謝幸容與告發人李宗翰間LINE對話內容截圖1份在卷可佐（見偵30023卷第31至35頁），參酌被告謝幸容於本院前審審理中坦承其有告知江子麟可以報銘駒公司的統編，是在群組裡面講的等語（見本院前審卷第155頁）及被告黃奎欽於本院前審及本院審理中均坦承Wheels Boutigue公司承辦人就本案發票真實性提出質疑的時候，是其向該公司承辦人表示會在12小時內等語（見本院前審卷第163頁；本院卷第62至63頁），顯見銘駒公司實際運作，確實是被告2人在主導並決定無誤。
㈥被告黃奎欽辯護人雖為被告黃奎欽辯稱：⒈告發人李宗翰提出
之108年10月29日、108年10月31日錄音檔，均為其設計下之對話，證人施宣旭到庭亦證稱不知有錄音，該錄音並未取得在場之人同意，且108年10月29日兩段錄音經證人施宣旭到庭證稱，是為不連貫之兩段錄音，也並非當天會議的結論，顯見告發人李宗翰所提出之錄音檔係刻意截取對被告不利之陳述，基於正當法律程序原則，不得作為被告黃奎欽不利之認定。再者，從該錄音，施宣旭問：「為什麼要改這些啦？」，被告黃奎欽回答：「你這樣問我我怎麼會知道啊？」，亦得證明被告黃奎欽當時確實不了解當時被告謝幸容和告發人李宗翰偽造發票的過程，且假設本件被告黃奎欽有參與，被告黃奎欽要推由告發人李宗翰承擔所有罪責，依照告發人李宗翰到庭證稱都是配合黃奎欽指示去陳述，則被告黃奎欽理當在告發人李宗翰案件時即會要求告發人李宗翰為認罪並承擔所有罪責，但從上開錄音檔之對話内容觀之，被告黃奎欽仍堅持認為告發人李宗翰應為無罪答辯，最後是告發人李宗翰和施宣旭律師討論後，是告發人李宗翰同意認罪來降低損害，顯見被告黃奎欽亦不認為其有起訴書所載犯行，此部分對被告黃奎欽有利但原判決均棄置不論。⒉被告黃奎欽一再強調，當得知告發人李宗翰遇到這個問題，基於好友立場協助解決。被告黃奎欽從來沒有以行為人身分自居，因為當時被告黃奎欽和告發人李宗翰是一個團隊兼合作夥伴，從告發人李宗翰所提108年10月29日及31日錄音檔來看，告發人李宗翰所提供之錄音檔，過程中其故意不說話主要讓被告黃奎欽來說，此部分經證人施宣旭律師到庭證稱，「…我就是會這個人問一問、那個人問一問，大概是這樣子…」，但從2段錄音檔中，告發人李宗翰刻意不參與討論，主要由被告黃奎欽來說，試圖讓法院認為被告黃奎欽為行為人，顯見當時告發人李宗翰是故意設局錄音；另證人施宣旭提及「我說真的，我覺得這錄音應該是不完整的，因為這不像是會議結束，它最後並不是一個會議結束的狀況，然後它被截成兩段，顯然中間應該是還有其他對話，但是你這樣問我真的也不記得，但我覺得，我這樣判斷最後不是會議結束的對話，絕對不是這樣子的對話」，更可證告發人李宗翰所提2段錄音為不連貫之錄音檔，其中涉及對告發人李宗翰不利之部分或會議結論，錄音檔中均未聽到。承上，此2段錄音就是告發人李宗翰精心設局才有的錄音，既然已有所準備，則應該從見面的會談到結束都會全程錄音，不可能會被刻意斷成2段不連貫的錄音，則該錄音既不完整，根本就不能做為證明被告黃奎欽有罪之基礎。後來告發人李宗翰亦以此要脅被告黃奎欽應再支付200萬元作為賠償，被告黃奎欽認為莫名其妙遂不同意，始生本件爭議云云。惟查，證人即告發人李宗翰另案辯護人施宣旭律師於原審審理中證稱：我想的應該是說這個錄音應該是第一段和第二段我覺得中間應該還有其他內容，但是第一段的錄音我這樣看應該是連續的，第二段的內容應該也是連續，只是說第二段最後應該不是我們會議結束，會議結束我應該會講一些筆記軟性的東西，所以理論上這不是一個會議結束的狀態，我認為譯文的內容應該是連續的等語（見原審卷第399頁），足認告發人李宗翰所提出之告發人李宗翰與被告2人，甚或告發人李宗翰另案辯護人施宣旭律師間對話錄音光碟，暨原審勘驗筆錄所載譯文並無違誤。
是被告黃奎欽及其辯護人上開所辯，不足採信。
㈦綜上所述，被告黃奎欽確實有參與本案變造發票之行為，且
其亦曾代表銘駒公司向Wheels Boutigue公司回覆本案相關事宜，而被告謝幸容在本案發生期間負責銘駒公司財務、會計等行政事宜，其除發放薪資予告發人李宗翰之外，更參與銘駒公司因本案遭臺北關裁罰之後續行政救濟事宜無訛。是被告2人於本案行為時，確係借用銘駒公司從事進出口業務，並主導本案犯行甚明。
㈧綜上所述，被告黃奎欽前開所辯，顯屬事後卸責之詞，不足
採信。本件事證明確，被告2人犯行均洵堪認定，應均予依法論科。
二、論罪：㈠被告2人行為後，刑法第339條之4規定業於112年5月31日經總
統公布修正，並自同年6月2日生效，此次修正乃新增該條第1項第4款「以電腦合成或其他科技方法製作關於他人不實影像、聲音或電磁紀錄之方法犯之」規定，就該條第1項第2款規定並未修正，是前揭修正對被告所犯3人以上共同詐欺得利罪之犯行並無影響，即對被告2人並無有利不利之情，不生新舊法比較之問題，應逕行適用現行法規定。㈡按以製作不實文書作為漏稅之方法時，因納稅義務人以詐術
方法逃漏所得稅本身即含有偽造文書進而詐欺之性質，稅捐稽徵法既有特別處罰規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，不另成立刑法上有關偽造文書之罪（最高法院69年度台上字第3152號判決意旨參照）。次按「關稅」係指對國外進口貨物所課徵之進口稅，關稅法第2條定有明文；又稅捐稽徵法所稱之「稅捐」係指一切法定之國、省（市）及縣（市）稅捐而言，但不包括關稅及礦稅在內，稅捐稽徵法第2條亦定有明文。從而稅捐稽徵法第41條關於納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐所設之處罰規定，僅限於逃漏關稅、礦稅以外之國、省（市）及縣（市）稅捐者，始有其適用，逃漏關稅部分，不能依該法條處罰（最高法院87年度台上字第1013號判決、97年度台非字第379號判決意旨參照）。又按「為拓展貿易，…主管機關得設立推廣貿易基金，就出、進口人輸出入之貨品，由海關統一收取最高不超過輸出入貨品價格萬分之4.25之推廣貿易服務費」、「推廣貿易服務費之實際收取比率及免收項目範圍，由主管機關擬訂」、「推廣貿易基金之收支、保管及運用辦法，由行政院定之」，分別為貿易法第21條第1項前段、第2項及第4項所明定，而揆諸貿易法第21條第1項前段之規定，其設立推廣貿易基金之目的係為拓展貿易，因應貿易情勢，支援貿易活動之用，申言之，所謂「推廣貿易服務費」，係海關依據貿易法第21條規定代為收取之推廣貿易基金，非關稅或其他海關代徵之稅捐，是推廣貿易服務費既非稅捐，亦無稅捐稽徵法之適用。準此，被告2人使銘駒公司逃漏之進口稅與推廣貿易服務費，即均非稅捐稽徵法第2條所定之法定之國、省（市）及縣（市）稅捐。納稅義務人以詐術方法逃漏稅捐本身即含有詐欺之性質，稅捐稽徵法如有特別處罰規定，依特別法優於普通法之原則，固應優先適用，然本案進口稅及推廣貿易服務費既均非屬稅捐稽徵法第41條所規範對象，則短報進口稅與推廣貿易服務費之行為，即毋須排除詐欺得利罪之適用。是被告2人與告發人李宗翰共同變造Wheels Boutigue公司所開立商業發票（票號：18783）所載如附表所示欄位之私文書後，利用不知情之旭凱公司職員持向臺北關行使，以低報進口貨物金額之詐術，意圖減少進口稅及推廣貿易服務費之支出，而得短納關稅2萬7,146元、推廣貿易服務費154元之財產上不法利益，足以生損害於Wheels Boutigue公司及臺北關對於進口報關文件稅費稽徵之正確性。是核被告2人所為，均係犯刑法第216條、第210條之行使變造私文書罪及刑法第339條之4第1項第2款之三人以上共同犯詐欺得利罪。起訴意旨認被告2人就上開三人以上共同犯詐欺得利部分所為，均係犯刑法第339條第1項之詐欺取財罪云云，容有未洽，惟其基本社會事實同一，且經本院踐行罪名告知程序（見本院卷第162頁）後，予以檢察官、被告2人及其等辯護人辯論，業已保障被告2人之防禦權，爰依法變更起訴法條予以審理。是被告2人之辯護人主張被告2人所犯上開三人以上共同犯詐欺得利罪，與起訴及原審審理範圍不同，不得逕予適用云云，顯不足採。
㈢被告2人變造Wheels Boutigue公司所開立上開商業發票進而
持以行使，其等變造私文書之低度行為為行使變造私文書之高度行為所吸收，不另論罪。
㈣被告2人均係以一申報行為同時觸犯行使變造私文書罪及三人
以上共同犯詐欺得利罪，均為想像競合犯，應各依刑法第55條之規定，從一較重之行使變造私文書罪處斷。㈤被告2人與告發人李宗翰間就本案上開犯行，有犯意聯絡及行為分擔，應皆論以共同正犯。
㈥被告2人利用不知情之報關公司職員製作並持不實進口報單向
臺北關行使，使銘駒公司取得短納詐得短納關稅、貿易推廣服務費之不法利益，而犯行使變造私文書罪及三人以上共同犯詐欺得利罪，均為間接正犯。
三、刑之減輕事由：按犯罪之情狀顯可憫恕，認科以最低度刑仍嫌過重者，得酌量減輕其刑，刑法第59條定有明文。又刑事審判旨在實現刑罰權之分配的正義，故法院對有罪被告之科刑，應符合罪刑相當之原則，使輕重得宜，罰當其罪，以契合社會之法律感情，此所以刑法第57條明定科刑時應審酌一切情狀，尤應注意該條所列10款事項以為科刑輕重之標準，並於同法第59條賦予法院以裁量權，如認犯罪之情狀可憫恕者，得酌量減輕其刑，俾使法院就個案之量刑，能斟酌至當。且考刑法第59條立法理由：科刑時原即應依第57條規定審酌一切情狀，尤應注意該條各款所列事項，以為量刑標準，本條所謂「犯罪之情狀可憫恕」，自係指裁判者審酌第57條各款所列事項以及其他一切與犯罪有關之情狀之結果，認其犯罪足堪憫恕者而言，即必於審酌一切之犯罪情狀，在客觀上顯然足以引起一般同情，認為縱予宣告法定最低刑度猶嫌過重者，始有其適用（最高法院38年台上字第16號、45年台上字第1165號及51年台上字第899號判例意旨參照）。是法院審酌刑法第59條酌減事由時，仍應依刑法第57條科刑事由通盤考量，若認犯罪情狀確可憫恕，認科以最低度刑仍嫌過重者，即得酌量減輕其刑，二者並非截然可分，不得合併審究。又刑法第339條之4第1項第2款之三人以上共同犯詐欺取財罪，其法定刑為1年以上7年以下有期徒刑，得併科100萬元以下罰金，然同為三人以上共同犯詐欺取財之人，其行為動機不一，犯罪情節、涉案程度未必盡同，所造成之社會危害自屬有異，其法定最低本刑1年以上有期徒刑，不可謂不重。查被告2人雖為減少銘駒公司進口稅及推廣貿易服務費等支出，與告發人李宗翰共同基於行使變造私文書及使銘駒公司詐得短納關稅、貿易服務費而為本案犯行，所為實屬不該，惟其等使銘駒公司短納之關稅為2萬7,146元、推廣貿易服務費則僅為154元，且銘駒公司業已被裁罰稅款等情，有臺北關107年9月5日北普業一字第1071036529號函及其檢附臺北關107年第00000000號處分書在卷可參（見他卷第40至41頁反面）；參酌共犯即告訴人李宗翰因上開犯行，經臺灣士林地方法院以108年度訴字第247號判決判處有期徒刑4月，如易科罰金，以1,000元折算1日，緩刑2年，並應向公庫支付15萬元確定乙節，有上開刑事判決1份附卷可查（見訴247卷第107至112頁），本院綜合上開各情，認倘就被告2人所犯三人以上共同犯詐欺得利罪，科以法定最低刑度之刑仍嫌過重，衡以一般社會觀念，顯然失衡，有情輕法重之嫌，是其等犯罪情狀在客觀上足以引起一般人之同情，情節尚堪憫恕，爰均依刑法第59條規定，各予以酌量減輕其刑度。
四、不另為無罪之諭知：㈠公訴意旨另以：本案被告2人共同變造商業發票後，將該等資
料提供予不知情之旭凱公司員工製作不實進口報單後進而行使之行為，另涉犯刑法第216條、第215條之行使業務上登載不實文書罪嫌云云。
㈡起訴書固認被告2人上開利用旭凱公司職員製作不實進口報單
之行為，另該當刑法第216條、第215條之行使業務上登載不實文書之罪嫌云云。惟按刑法上所謂業務上登載不實之文書罪，係指基於業務關係，明知為不實之事項，而登載於其業務作成之文書而言（最高法院69年度台上字第2413號判決見解參照）。依關稅法第16條、第17條之規定，進口貨物之申報，係由納稅義務人向海關辦理；進口報關時，應填送貨物進口報單，檢附進口必須具備之有關文件。足見進口貨物之申報，係依關稅法之規定所課以納稅義務人就進口貨物向海關申報之義務，進口報單則為海關課徵關稅、辦理貨物通關之依據文件，乃納稅義務人履行其公法上之義務，並非業務行為，進口報單自非業務上登載之文書。則被告2人為履行就進口貨物向海關申報之公法上義務而製作並行使不實進口報單，該進口報單並非業務上登載之文書，被告2人自無適用行使業務上登載不實文書罪之餘地。
㈢檢察官上訴意旨另認旭凱公司所營事業項目包括報關業務之
經營，而從事貨物進口依法即須填載進口報單，故旭凱公司接受進口貨物之納稅義務人委託從事進口報關業務時，自需反覆執行製作進口報單此事務，則就報關業者（職員）而言，製作進口報單既為其工作上需反覆執行之事務，進口報單自應認係業務上作成之文書。本案被告2人共同變造商業發票後，將該等資料提供予不知情之旭凱公司員工製作不實進口報單後進而行使之行為，自亦該當刑法第216條、第215條之行使業務上登載不實文書罪嫌（被告利用前揭不知情之報關公司人員製作並行使不實進口報單之行為，係間接正犯）云云。然按刑法第215條之罪，以從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，為其成立要件。故如非從事業務之人，而係普通人使不知情之從事業務之人登載不實之事項於其業務上作成之文書，因刑法就此並無處罰明文，依罪刑法定原則，自無從逕依該法條論罪，故刑法第215條之罪，應認有排斥普通人成立間接正犯理論之適用，此觀同法第213條與第214條之關係，其意甚明（最高法院88年度台上字第3116號、97年度台上字第4885號判決意旨可參）。被告2人本身並未具有登載進口報單業務之身分，雖係透過不知情之旭凱公司員工製作不實進口報單後進而行使，然依據上開說明，本件被告2人所涉刑法第215條之罪並無間接正犯理論適用之餘地，是本件被告2人上開行為自難以刑法第216條、第210條之行使業務上文書登載不實罪之間接正犯論處。是檢察官前開上訴意旨，容有誤會，尚難憑採。
㈣綜上，公訴意旨認被告2人另涉犯行使業務上登載不實文書罪
罪嫌，容有未洽，本應為被告2人此部分無罪之諭知，惟公訴意旨認被告2人此部分如成立犯罪，與前開有罪部分，均係以一行為同時觸犯數罪名，為想像競合犯，屬裁判上一罪，爰均不另為無罪之諭知，附此敘明。
五、撤銷改判之理由：㈠原審判決以被告2人所犯行使偽造文書等事證明確，因予論罪
科刑，固非無見，惟查：⒈依加值型及非加值型營業稅法第41條及第35條第1項之規定，貨物進口時，應徵之營業稅，固由海關代徵之，然營業人不論有無銷售額，原則上應以每2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。故本案各次報關時，雖皆由海關代徵營業稅，然此並非正式之申報程序，嗣後仍應以每2月為1期向主管機關申報營業稅，始符法定程序，至於營業人進口貨物時由海關代徵之營業稅額，則可於申報營業稅時扣抵銷項稅額。而稅捐稽徵法第41條所規定之逃漏稅捐罪，雖以發生逃漏稅捐之結果為必要，惟判斷納稅義務人是否已逃漏稅捐，應以結算申報時，納稅義務人有無以積極之作為，施用詐術或其他不正當方法申報不實，致發生逃漏稅捐之結果為斷。查，因貨物進口報關時點並非營業稅結算申報之時點，揆諸上揭說明，被告2人前開所為，尚未發生逃漏營業稅1萬406元之結果，則原審逕認被告2人所為亦詐得營業稅1萬406元，事實認定有誤。⒉被告2人係與告發人李宗翰共同基於行使變造私文書及使銘駒公司詐得短納關稅、貿易推廣服務費之利益之犯意聯絡而為本案犯行，是被告2人所為均係犯三人以上共同犯詐欺得利罪，原審未併論告發人李宗翰為共犯，且認被告2人所為僅係犯詐欺得利罪，實有違誤。檢察官以被告2人亦均涉犯行使業務上登載不實文書罪及被告黃奎欽量刑過輕為由提起上訴，雖均無理由；被告黃奎欽猶執前詞否認犯罪，上訴指摘原判決不當云云、被告謝幸容以原審量刑過重為由提起上訴，亦均無理由，惟原判決既有前開可議之處，自應由本院將原判決予以撤銷改判。
㈡爰以行為人之責任為基礎，審酌被告黃奎欽前已涉犯相同類
型之偽造文書案件，並經判刑確定，仍為本件犯行，素行不佳；被告謝幸容違犯本案前並無任何前科，素行尚稱良好，有本院被告前案紀錄表附卷可查，被告2人本應恪遵相關規定辦理進口貨物之報關程序，詎渠等為減少銘駒公司進口稅及推廣貿易服務費等支出，竟與告發人李宗翰共同基於行使變造私文書及使銘駒公司詐得短納關稅、貿易推廣服務費之利益之犯意聯絡而為本案犯行，詐得短納關稅2萬7,146元、推廣貿易服務費154元之利益，足以生損害於Wheels Boutigue公司及臺北關對於進口報關文件稅費稽徵之正確性，所為實屬不該，惟被告謝幸容犯後於本院審理中坦承犯行，被告黃奎欽犯後則否認犯行，然銘駒公司業已被裁罰稅款，兼衡另被告2人於本案犯罪中之分工及參與犯罪之程度、被告黃奎欽於本院審理中自承高中畢業之智識程度，已婚，目前從事仲介汽車買賣、被告謝幸容自承大學畢業之智識程度，已婚，目前從事行政工作之家庭生活狀況等一切情狀（見本院卷第165頁），再參酌共犯即告訴人李宗翰因本案犯行，經臺灣士林地方法院以108年度訴字第247號判決判處有期徒刑4月，如易科罰金，以1,000元折算1日，緩刑2年，並應向公庫支付15萬元確定乙情，分別量處如主文第2項所示之刑。
㈢緩刑之諭知：
查被告謝幸容前無犯罪科刑紀錄，有本院被告前案紀錄表1份在卷可按，其因一時失慮，致罹罪章，犯後於本院審理中已坦承犯行，且銘駒公司業已被裁罰稅款，已如前述，本院認其經此偵審程序判處罪刑後，應知所警惕，當無再犯之虞，允宜給予展迎新生之機會，對其宣告之刑，認以暫不執行為適當，爰依刑法第74條第1項第1款之規定，宣告緩刑2年，以啟自新。另為促使被告謝幸容日後更加重視法規範秩序、強化法治觀念，敦促被告謝幸容確實惕勵改過，認應課予一定條件之緩刑負擔，令被告謝幸容能從中深切記取教訓，並督促時時警惕，併依刑法第74條第2項第4款之規定，命被告謝幸容應於本判決確定後1年內，向公庫支付15萬元，以期符合本件緩刑目的。若被告謝幸容不履行此一負擔，且情節重大足認原宣告之緩刑難收其預期效果，而有執行刑罰之必要者，依刑法第75條之1第1項第4款之規定，得撤銷其宣告，附此敘明。
㈣沒收：
⒈銘駒公司因被告2人上開犯行而詐得短納關稅2萬7,146元及
推廣貿易服務費154元之利益，固為該公司犯罪所得。然銘駒公司業已經被裁罰稅款乙節，已如前述，足已剝奪該短納之財產上利益，倘再予宣告沒收，將使納稅義務人銘駒公司遭受稅捐請求權和犯罪所得沒收之雙重負擔，揆諸前開說明，本院認有過苛之虞，依刑法第38條之2第2項規定，就銘駒公司獲取短納進口稅之不法利益，不予宣告沒收。
⒉至被告2人所變造之上開報關發票，業由被告2人利用不知
情之報關公司職員行使交付於臺北關作為進口報單之文件，已非被告2人所有，爰不予宣告沒收，併此敘明。據上論斷，應依刑事訴訟法第369條第1項前段、第364條、第299條第1項前段、第300條，刑法第74條第1項第1款、第2項第4款，判決如主文。
本案經檢察官賴建如提起公訴，檢察官林蔚宣提起上訴，檢察官黃冠運到庭執行職務。
中 華 民 國 112 年 12 月 6 日
刑事第二十三庭審判長法 官 許永煌
法 官 黃美文法 官 雷淑雯以上正本證明與原本無異。
有罪部分，如不服本判決應於收受送達後20日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
不另為無罪諭知部分，被告不得上訴，檢察官如不服本判決，應於收受送達後20日內向本院提出上訴書狀，惟須受刑事妥速審判法第9條限制。其未敘述上訴之理由者，並得於提起上訴後20日內向本院補提理由書(均須按他造當事人之人數附繕本)「切勿逕送上級法院」。
刑事妥速審判法第9條：
除前條情形外，第二審法院維持第一審所為無罪判決，提起上訴之理由，以下列事項為限：
一、判決所適用之法令牴觸憲法。
二、判決違背司法院解釋。
三、判決違背判例。刑事訴訟法第377條至第379條、第393條第1款之規定，於前項案件之審理，不適用之。
書記官 林立柏中 華 民 國 112 年 12 月 14 日附錄：本案論罪科刑法條全文中華民國刑法第210條（偽造變造私文書罪）偽造、變造私文書，足以生損害於公眾或他人者，處5年以下有期徒刑。
中華民國刑法第216條（行使偽造變造或登載不實之文書罪）行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
中華民國刑法第339條之4犯第339條詐欺罪而有下列情形之一者，處1年以上7年以下有期徒刑，得併科1百萬元以下罰金：
一、冒用政府機關或公務員名義犯之。
二、三人以上共同犯之。
三、以廣播電視、電子通訊、網際網路或其他媒體等傳播工具，對公眾散布而犯之。
四、以電腦合成或其他科技方法製作關於他人不實影像、聲音或電磁紀錄之方法犯之。
前項之未遂犯罰之。
附表：
編號 型號 規格 產地 單價 數量 單項合計 變造欄位 報關發票 存檔發票 報關發票 存檔發票 報關發票 存檔發票 報關發票 存檔發票 報關發票 存檔發票 報關發票 存檔發票 1 FF01 FF15 19x 8.5J 19x 8.5J 日本 日本 000 000 0 0 000 000 型號 2 FF01 FF15 19x 9.5J 19x 9.0J 日本 日本 000 000 0 0 000 000 型號、 規格 3 FF04 FF04 20x 10.5J 20x 8.5J 日本 日本 000 000 0 0 0000 000 規格、 數量、 單項合計 4 FF15 FF04 20x 8J 20x 9.5J 日本 日本 000 000 0 0 000 000 型號、 規格 5 FF15 RC103 20x 11J 20x 8.5J 日本 美國 000 0000 0 0 000 0000 型號、 規格、 產地、 單價、 單項合計 6 FF01 RC103 19x 8.5J 20x 11J 日本 美國 000 0000 0 0 000 0000 型號、 規格、 產地、 單價、 單項合計 7 FF01 RS103 19x 9J 21x 10.5J 日本 美國 000 0000 0 0 000 0000 型號、 規格、 產地、 單價、 數量、 單項合計 總價 0000 00000