臺灣高等法院民事判決 96年度上字第495號上 訴 人 乙○○訴訟代理人 莊守禮律師被 上 訴人 甲○○訴訟代理人 蘇美玲律師上列當事人間請求返還不當得利事件，上訴人對於中華民國96年4月30日臺灣板橋地方法院95年度訴字第939號第一審判決提起上訴，本院於96年12月25日言詞辯論終結，判決如下：
主 文上訴駁回。
第二審訴訟費用由上訴人負擔。
事實及理由
一、上訴人主張：㈠民國（下同）90、91年間政府為活絡國內不動產市場經濟，
推行土地增值稅減半徵收政策，除政府公告之減半政策外，民間風聞可利用共有物分割之方式，使減半徵收之增值稅達到再減半之效果。適有地主即訴外人呂能所有坐落桃園市○○段第757地號之土地，擬出售他人，經計算該土地增值稅於減半徵收後，仍須繳納新台幣（下同）1500餘萬元，乃找上以代書為業之上訴人詢問，惟因上訴人對該等所謂減半再減半之辦理手續，不甚了解，即再找保證能合法辦理之被上訴人，並與之簽立協議書，雙方約明以390萬元之代價，由被上訴人辦妥相關手續。即被上訴人須將訴外人呂能前揭土地之前次移轉現值，提高至92年1月之公告現值，並將土地移至上訴人名下（協議書第2條第2款），再以買賣方式登記至買方（即呂能原擬出售土地之對象）名下，且免徵土地增值稅後，本案才算完成（協議書第2條第5款），被上訴人並應保證處理過程一切合法，完成本案1年內，若政府追溯補稅，被上訴人同意將已收價金全數退還。
㈡嗣兩造達成前述協議後，即由被上訴人辦理相關之程序，惟
類如被上訴人所執以辦理減半再減半之程序，經財政部發覺有異，乃於93年8月11日函令各稅捐稽徵單位，就上開情形，應依規定補徵土地增值稅，94年10月21日桃園縣政府稅捐稽徵處命上訴人應補繳1,5883,215元之土地增值稅，此稅額即相當於地主呂能於減半後所應繳之土地增值稅，是被上訴人所承諾負責辦理之節稅程序，確定未能發揮原約定「減半再減半」之效果，依兩造協議，被上訴人即應將原收取之對價返還上訴人，惟屢經催告未果，爰依協議書之法律關係，求為命被上訴人應給付上訴人390萬元，及自起訴狀繕本送達翌日起，至清償日止，按年息5%計算利息之判決【原審為上訴人敗訴之判決。上訴人聲明不服】。
㈢上訴聲明：⑴原判決廢棄。⑵被上訴人應給付上訴人390萬
元整，及自起訴狀繕本送達翌日起，至清償日止，按年息5%計算之利息。⑶願供擔保，請准宣告假執行。
二、被上訴人則以：㈠被上訴人僅受上訴人委任辦理部分工作，依雙方交涉過程、
辦理事務之程度及性質，被上訴人不須就本件是否遭追補稅款負擔保或保證之責。
㈡系爭協議書第2條第5、6款非兩造合意之內容，縱認係屬兩
造約定之範圍，惟該規定所示追補稅款應於完成本案後1年內，被上訴人始須全額退費，而桃園縣政府稅捐稽徵處桃稅土字第0940003731號函，作成補繳土地增值稅15,883,215元之行政處分，其時間點係94年10月21日，已逾1年期間，上訴人要求被上訴人依上開規定全額退費，顯無理由。
㈢上訴人係以10%即690萬元之報酬，向其業主即訴外人呂能承
攬全部工作，而將其中需支出高成本之部分，委由被上訴人辦理，被上訴人雖向上訴人收取390萬元之費用，惟從中支付地主費用、借款利息、共有物分割之稅捐、規費、印花等費用，所餘款項有限，被上訴人收取之費用與受任辦理之工作相當，而上訴人辦理之工作單純，所得300萬元款項，無需從中支付高額費用，其辦理之工作與所收取之報酬顯不相當，則因政府法令見解變更，致有本件追補稅款發生，應由上訴人向業主負責等語，資為抗辯。
㈢答辯聲明：㈠上訴駁回。㈡如受不利之判決，請准供擔保免假執行。
三、經查，上訴人為使訴外人呂能所有坐落桃園市○○段757地號土地之移轉，獲得土地增值稅之減免，乃與被上訴人達成協議，擬利用一般土地與公共設施保留地形成分別共有關係，藉由分割共有物改算地價，使一般用地之前次移轉現值增加，致一般用地於再次移轉時，得以較高之前次移轉現值計算土地增值稅，因漲幅縮小而達到節稅之效果，兩造並於92年10月6日簽訂協議書，約定「茲因土地增值稅節稅事宜，雙方同意訂立條款如後，共資遵守：標示土地：桃園市○○段○○○○號，面積：1606平方公尺。甲方（即被上訴人）責任：1.甲方同意以390萬元承作本案，相關印花稅、土地增值稅、規費等稅概由甲方負擔。2.甲方負責將標示土地之前次移轉現值提高至92年1月之公告土地現值，並將標示土地移轉至乙方（按即上訴人）名下。．．．．5.甲方完成前款事項後，須再以買賣方式登記至買方名下，且免徵土地增值稅，本案才算完成，本項規費、印花稅、代書費另計。
6.甲方保證處理過程一切合法，完成本案後1年內，若政府追溯補稅，甲方同意已收價金全額退費」；嗣被上訴人於92年10月22日將上開757 地號土地應有部分1萬分之1移轉至上訴人名下，由上訴人與呂能共有，再由被上訴人提供訴外人林淑美所有坐落台北市○○區○○街三小段712地號土地，移轉為上訴人與呂能共有，應有部分各萬分之8725、萬分之1275，嗣該2筆土地於92年10月27日辦理共有物合併分割，呂能取得上開台北市○○段土地所有權全部，上訴人取得呂能所有之桃園市○○段土地所有權全部，嗣呂能將公設地即上開德惠街土地返還，移轉過戶與被上訴人指定之洪宗喜、洪蘇春苑、洪俊智等3人，上訴人亦於92年11月11日將上開桃園市○○段○○○○號土地移轉為訴外人即買受人李金生所有。被上訴人並已依約收取390萬元。嗣財政部以93年8月11日台財稅字第09304539730號令宣示「原持有應稅土地之土地所有權人，利用應稅土地與免徵或不課徵土地增值稅之土地，取巧安排形成共有關係，經分割後再移轉應稅土地者，無論再移轉時之納稅義務人是否為原土地所有權人名義，依實質課稅原則及土地稅法第28條、第31條規定，該土地於分割後再移轉時，應以其分割前之原規定地價或前次移轉現值為原地價，計算漲價總數額課徵土地增值稅；本解釋令發布前類此上開經共有分割且再移轉之案件，應依上述規定補徵其土地增值稅。各稽徵機關並應加強宣導，提醒納稅義務人勿取巧逃漏」，桃園縣政府稅捐稽徵處於94年10月21日依上開財政部令，以桃稅土字第0940003731號函通知上訴人補徵土地增值稅15,883,215元等情，為兩造所不爭執（見本院卷31頁反面），並有系爭協議書、財政部93年8月11日台財稅字第09304539730號令、桃園縣政府稅捐稽徵處94年10月21日桃稅土字第0940003731號函、及757地號土地之土地登記簿謄本、土地登記申請書、土地異動索引資料等在卷可憑（見原審卷第6頁至第10頁、第30頁至第60頁），堪信此部分為真實。
四、按甲方（即被上訴人）保證處理過程一切合法，完成本案後1年內，若政府追溯補稅，甲方同意已收價金全額退費，系爭協議書第2條第6款定有明文（見原審卷第6頁），本件桃園市○○段○○○○號土地係於92年11月11日移轉登記為買受人李金生所有，而桃園縣政府稅捐稽徵處於94年10月21日以桃稅土字第0940003731號函通知上訴人補徵土地增值稅15,883,215元，有土地異動索引資料及桃園縣政府稅捐稽徵處函附卷可稽（見原審卷第59、9、10頁），是上開土地於辦理完成致遭政府追溯補稅已逾1年，揆之首揭規定，上訴人自不得請求被上訴人退還已收受之390萬元。從而，上訴人依系爭協議書之約定請求被上訴人給付390萬元本息，為無理由，不應准許。
五、上訴人雖主張：本件相關程序辦理完成日期為92年11月3日，稅捐處開單補稅日期為94年10月21日，形式上補稅日期似於辦理完成後逾1年擔保期限，然財政部93年8月11日作成之00000000000號函釋令，係普遍發文至各稅捐稽徵單位，要求各稽徵單位就本案相類之情形，應依規定「補徵」土地增值稅，即回溯追補之意，非僅向後發生適用之效力，是兩造所協議辦理之案件，於93年8月11日財政部前開解釋令發布時，已對兩造所辦理之具體案件發生公法上應補稅之效果，且該行政處分發布時，被上訴人之擔保期間尚未屆滿1年，符合兩造約定被上訴人應返還所收費用之條件云云。經查，本件兩造係合意取巧為呂能規避土地增值稅，本即有遭稅捐稽徵機關命補納稅捐之可能，而租稅債務須待稅捐稽徵機關核定後作成行政處分始發生，是系爭協議書第2條第6款「．
．．．若完成本案後1年內，若政府追溯補稅，甲方（即被
上訴人）同意已收價金全額退費」之約定，所謂「政府追溯補稅」，應係指稅捐稽徵機關作成命補納稅捐之行政處分，殆無疑義。再上開財政部函僅係財政部就當事人取巧規避土地增值稅，指示所屬機關其移轉現值應以分割前之原規定地價或前次移轉現值為原地價之行政命令，尚非就特定之具體事件所為發生公法上效果之行政處分，上訴人執之主張本件工作完成未逾1年擔保期間，不足採取。
六、綜上所述，上訴人既係於被上訴人完成工作逾1年始受補納土地增值稅之行政處分，已逾被上訴人應負擔保責任之期間，從而，上訴人主張依系爭協議書第2條第6款之約定，請求被上訴人返還所受領之報酬390萬元，及自起訴狀繕本送達翌日起，至清償日止，按年息5%計算之利息為無理由，不應准許。其假執行之聲請亦失所附麗，應併予駁回。原審為上訴人敗訴之判決，及駁回其假執行之聲請，並無不合。上訴意旨指摘原判決不當，求予廢棄改判，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘主張、陳述及所提之證據，經核與判決結果無涉，爰無一一論述之必要，併此敘明。
八、據上論結，本件上訴為無理由，依民事訴訟法第449條第1項、第78條，判決如主文。
中 華 民 國 97 年 1 月 8 日
民事第五庭
審判長法 官 陳博享
法 官 梁宏哲法 官 蔡芳齡正本係照原本作成。
如不服本判決，應於收受送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書狀（均須按他造當事人之人數附繕本）上訴時應提出委任律師或具有律師資格之人之委任狀；委任有律師資格者，另應附具律師資格證書及釋明委任人與受任人有民事訴訟法第466條之1第1項但書或第2項（詳附註）所定關係之釋明文書影本。
中 華 民 國 97 年 1 月 15 日
書記官 蔡錦輝附註：
民事訴訟法第466條之1（第1項、第2項）：
對於第二審判決上訴，上訴人應委任律師為訴訟代理人。但上訴人或其他法定代理人具有律師資格者，不在此限。
上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親，或上訴人為法人、中央或地方機關時，其所屬專任人員具有律師資格並經法院認為適當者，亦得為第三審訴訟代理人。