臺灣高等法院民事判決 99年度上字第4號
上訴人即附帶被上訴人 榮嘉企業股份有限公司及反訴原告法定代理人 高芬芬上訴人即附帶被上訴人 康鑫股份有限公司及反訴原告法定代理人 邱秀輝共 同訴訟代理人 李振生律師被上訴人即附帶上訴人 三豐資產管理顧問股份有限公司及反訴被告法定代理人 魏啟育訴訟代理人 鄭昱廷律師上列當事人間給付價金事件，上訴人對於中華民國98年10月30日臺灣臺北地方法院97重訴字第817號判決提起上訴，並在本院提起反訴，被上訴人則為附帶上訴，本院於100年10月11日言詞辯論終結，判決如下：
主 文原判決關於駁回附帶上訴人後開第二項之訴及該部分假執行之聲請，暨訴訟費用之裁判均廢棄。
上開廢棄部分，附帶被上訴人應各再給付附帶上訴人新臺幣貳拾捌萬柒仟柒佰肆拾貳元及自民國97年5月23日起至清償日止，按年息百分之五計算之利息。
其餘附帶上訴駁回。
上訴人之上訴、反訴及假執行之聲請均駁回。
第二審訴訟費用關於上訴及反訴部分均由上訴人負擔，關於附帶上訴部分由附帶上訴人負擔12分之11，餘由附帶被上訴人負擔。
本判決第二項所命給付，於附帶上訴人以新臺幣壹拾萬元供擔保後，得假執行；但附帶被上訴人如於假執行程序實施前，各以新臺幣貳拾捌萬柒仟柒佰肆拾貳元或第一商業銀行股份有限公司同面額之無記名可轉讓定期存單為附帶上訴人預供擔保者，得免為假執行。
附帶上訴人其餘假執行之聲請駁回。
事實及理由
一、本件被上訴人在原審起訴請求上訴人給付契約尾款新臺幣（下同）1,174萬2,714元，經原審判決上訴人應為部分給付後，上訴人就其敗訴部分提起上訴，並在本院另主張其對被上訴人有1,335萬元之稅捐債權，得行使抵銷權，經抵銷後，其等對被上訴人已無債務，被上訴人則尚欠上訴人代墊稅款160萬7,286元，加上被上訴人之前受領尾款46萬4,286元乃無法律上原因，故一併提起反訴請求被上訴人返還上開受領之尾款46萬4,286元及代墊稅款160萬7,286元，共計207萬1,572元，經核乃行使抵銷權之主張，且抵銷後尚有餘額，故有提起反訴之利益，依民事訴訟法第446條第2項第2款、第3款規定，自應予准許。合先敘明。
二、兩造之聲明及陳述：
（一）被上訴人起訴主張：兩造於民國94年5月11日訂定債權讓與暨其擔保物所有權買賣契約（下稱系爭買賣契約），約定由伊以將伊所有對訴外人環亞股份有限公司（下稱環亞公司）本金2億3,400萬元及相關利息、違約金等全部債權暨附隨該債權之抵押權讓與予上訴人之方式，並以上訴人名義向法院投標或聲明承受上開擔保物權之標的即坐落臺北市○○區○○段1小段541、542、588地號土地之所有權應有部分（依土地登記簿為準），及其上建號1251（含共同部分1348、1355建號），門牌為臺北市○○○路○段○○○號5樓之建物所有權（以下統稱系爭抵押物），以使完成登記於上訴人之方式，出售系爭抵押物予上訴人，上訴人則應給付伊購買上開抵押物之價金2億3千萬元。茲伊已依約履行上開給付，然上訴人僅給付部分價金，尚有尾款1千2百萬元未為給付，經伊於95年7月6日發函催告上訴人給付尾款時，上訴人竟僅給付25萬7,286元，尚有尾款1,174萬2,714元拒不給付等情。爰依系爭買賣契約之約定，求為命上訴人給付1,174萬2,714元及自95年7月6日起至清償日止按年息百分之5計付利息之判決。又針對上訴人在本院提起之反訴，則以：系爭買賣契約乃系爭抵押物所有權之買賣，僅係以債權及擔保物權之買賣契約形式為之而已，故關於營業稅及營利事業所得稅僅須由出賣人即伊申報處理及負擔即可，上訴人既為買受人本無庸負擔，而伊確已繳納本件交易當年度即94年度之營利事業所得稅273萬2,860元及本件交易之營業稅62萬1,015元（其計算基礎即為本件債權收入6千5百萬元，惟尚未扣除土地增值稅），故上訴人如已繳納該營業稅及營利事業所得稅，乃上訴人基於錯誤所生之誤繳，不應令伊再負擔該筆誤繳之稅負等語資為抗辯。
（二）上訴人則以：系爭買賣契約並非抵押物買賣，而係債權及其擔保物權即抵押權之買賣。又依系爭買賣契約第2條約定，以該債權抵繳法院拍賣價款衍生之所有稅捐應由被上訴人負擔；系爭契約第11條第2項復約定，被上訴人因處分該債權於2億7千萬元範圍內所生之營業稅及營利事業所得稅亦應由被上訴人負擔。而伊等係於法院拍賣程序中以債權人身分承受系爭拍賣抵押物，並以債權抵繳價金2億9,500萬元，因此，依加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法）、及所得稅法之規定，均須計算損益，並依法繳納營業稅及營利事業所得稅。被上訴人依上開約定即應負擔系爭買賣價金2億3千萬元至2億7千萬元間之差額，即4千萬元部分所產生之所有稅捐。而按上開4千萬元計算結果，被上訴人應負擔之稅捐金額合計共1,335萬元（其計算式為：營業稅200萬元＋依「課稅所得」計算之營利事業所得稅1千萬元＋上訴人康鑫股份有限公司未分配盈加徵營利事業所得稅135萬元＝1,335萬元）。從而，被上訴人所得請求之尾款1,174萬2,714元已不足以支付伊等代被上訴人墊付之上開稅款1,335萬元，故被上訴人自不得再請求給付尾款等語，資為抗辯。並在本院提起反訴主張：被上訴人既應分擔營業稅及營利事業所得稅負1,335萬元，則伊等以該1,335萬元抵銷被上訴人請求之尾款1,174萬2,714元後，被上訴人尚應給付伊等160萬7,286元。
另被上訴人並不爭執伊等之前已給付46萬4,286元，惟伊等既無庸再給付被上訴人尾款，則被上訴人亦應返還上開已受領之46萬4,286元，合計被上訴人應返還伊等207萬1,572元【其計算式為：160萬7,286元＋46萬4,286元＝207萬1, 572元】等語，爰求為命被上訴人給付上訴人207萬1,572元，及自99年2月5日起至清償日止，按年息百分之5計付利息之判決。
（三）原審判決上訴人康鑫股份有限公司（下稱康鑫公司）應給付被上訴人91萬9,494元、上訴人榮嘉企業股份有限公司（下稱榮嘉公司）應給付被上訴人388萬0,597元，及均自97年5月23日起至清償日止，按年息百分之5計算之利息；駁回被上訴人其餘之訴。上訴人就其等敗訴部分聲明不服，提起上訴，並聲明：㈠原判決不利上訴人部分廢棄。㈡上開廢棄部分，被上訴人在第一審之訴及假執行之聲請均駁回。復於本院提起反訴，聲明：被上訴人應給付上訴人207萬1,572元，及自99年2月5日起至清償日止，按年息百分之5計付利息。被上訴人除就上訴及反訴部分，答辯聲明上訴及反訴均駁回外，就其敗訴部分則提起附帶上訴，並聲明：㈠原判決關於附帶上訴人後開㈡至㈣請求部分廢棄。㈡上開廢棄部分，附帶被上訴人應再給付附帶上訴人694萬2,623元及自95年7月6日起至清償日止，按年息百分之5計算之利息。㈢第一項廢棄部分，附帶被上訴人康鑫公司應給付附帶上訴人以91萬9,494元本金計算之自95年7月6日起至97年5月22日止，按年息百分之5計算之利息。
㈣第一項廢棄部分，附帶被上訴人榮嘉公司應給付附帶上訴人以388萬0,597元本金計算之自95年7月6日起至97年5月22日止，按年息百分之5計算之利息。㈤願供擔保請准宣告假執行。上訴人則就附帶上訴部分，答辯聲明：㈠附帶上訴駁回。㈡如受不利判決，願供現金或第一商業銀行股份有限公司無記名可轉讓定期存單為擔保，請准宣告免為假執行。
三、經查兩造均不爭執其等於94年5月11日訂立系爭買賣契約，上訴人依系爭買賣契約約定應給付被上訴人2億3千元，以及上訴人業以債權人身分於法院強制執行程序中以2億9,500萬元承受系爭抵押物，並代被上訴人墊付中國建築公司13萬8千元等事實，復有兩造提出之系爭買賣契約、臺灣臺北地方法院95年4月4日北院錦93執戊字第35443號民事執行處函及強制執行金額計算書分配表為證（見原審卷第6頁至第10頁、第20頁至第25頁），堪認此部分事實為真實。至被上訴人主張上訴人尚應給付價金尾款1,174萬2,714元，則為上訴人所否認，並以前揭情詞置辯。故本件所應審酌者厥為：㈠上訴人於系爭買賣交易中是否應申報繳納營業稅及營利事業所得稅？㈡兩造關於系爭買賣交易之稅負約定，真意為何？㈢上訴人主張有1,335萬元稅負應由被上訴人負擔是否有據？
（一）按營業稅法第2條規定：「營業稅之納稅義務人如下：一、銷售貨物或勞務之營業人。二、進口貨物之收貨人或持有人。三、外國之事業、機關、團體、組織，在中華民國境內無固定營業場所者，其所銷售勞務之買受人。但外國國際運輸事業，在中華民國境內無固定營業場所而有代理人者，為其代理人。四、第八條第一項第二十七款、第二十八款規定之農業用油、漁業用油有轉讓或移作他用而不符免稅規定者，為轉讓或移作他用之人。但轉讓或移作他用之人不明者，為貨物持有人。」同法第6條規定營業人為：「一、以營利為目的之公營、私營或公私合營之事業。二、非以營利為目的之事業、機關、團體、組織，有銷售貨物或勞務者。三、外國之事業、機關、團體、組織，在中華民國境內之固定營業場所。」經查本件兩造均係以營利為目的之事業，且有銷售貨物或勞務者（見本院卷外放之兩造公司登記事項表），故均屬上開營業稅法規定之營業人。次查兩造依系爭買賣契約約定之交易內容乃①被上訴人將對於債務人環亞公司之本金2億3,400萬元暨相關之利息、違約金、墊付費用等全部債權及擔保物權出售予上訴人，及②上訴人以債權人身分向執行法院聲明承受系爭擔保物。故於第①種情形，依上開營業稅法第2條規定，被上訴人因有銷售系爭債權及擔保物權行為而應為營業稅之納稅義務人。上訴人則為系爭債權及擔保物權暨擔保物所有權之買受人，尚難認係上開營業稅法規定之納稅義務人。於第②種情形，上訴人乃買受系爭擔保物之買受人，本應提出買賣價金，但以債權抵充，故本質上仍為買受人，並非銷售人，尚難認係營業稅法規定之納稅義務人。上訴人雖抗辯其以債權抵充價金乃出售債權，故仍應繳納營業稅云云。惟查上訴人以債權抵充債金乃在獲得系爭債權之清償，並非出售債權，上訴人此部分抗辯，尚非可取。故被上訴人主張上訴人於本件買賣交易行為中全無繳納營業稅之必要，應為可取。
（二）按所得稅法第3條規定：「凡在中華民國境內經營之營利事業，應依本法規定，課徵營利事業所得稅。」同法第11條第2項規定：「本法稱營利事業，係指公營、私營或公私合營，以營利為目的，具備營業牌號或場所之獨資、合夥、公司及其他組織方式之工、商、農、林、漁、牧、礦冶等營利事業。」同法第24條第1項規定：「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。．．．」。經查兩造均係以營利為目的之公司法人，均為上開所得稅法規定之營利事業，故自應依所得稅法規定就所得收入繳納營利事業所得稅。次查兩造依系爭買賣契約約定之交易結果，被上訴人因系爭買賣契約獲得價金收入2億3千萬元，故被上訴人應於扣除各項成本費用、損失及稅損後，依法申報所得稅。而上訴人依系爭買賣契約取得債權及擔保物權，並於嗣後之強制執行程序中以債權2億9,500萬元，承受系爭擔保物所有權，故獲得2億9,500元之財產所得，扣除成本即給付被上訴人之買賣價金2億3千萬元後，實際獲取6,500萬元之淨所得，故依上開所得稅法規定，應就上開6,500萬元淨所得繳納營利事業所得稅（財政部臺北市國稅局98年4月27日財北國稅審一字第0980205293號函參照─見原審卷第311頁及第312頁）。是被上訴人主張上訴人於本件買賣交易行為並無繳納營利事業所得稅之必要，並非可取。而證人即草擬系爭買賣契約之陳益盛在原審到場所為有關上訴人就系爭買賣行為不須繳納營利事業所得稅之證詞（見原審卷第145頁至第146頁言詞辯論筆錄），亦與上開規定不符，不足據為有利於被上訴人之認定。
（三）上訴人主張其因本件買賣交易行為，已繳納營業稅200萬元及營利事業所得稅1千萬元，暨康鑫公司未來應繳納未分配盈餘加徵營利事業所得稅135萬元，共計1,335萬元，而上開稅負依系爭買賣契約第2條、第11條約定，應由被上訴人負擔等語，並提出康鑫公司開立之統一發票、營業稅申報書、營業稅繳款書、營利事業所得稅繳款書、及榮嘉公司營業稅申報書、發票明細表、營業稅繳款書、營利事業所得稅繳款書（見原審卷第78頁至第90頁）為證。惟被上訴人否認上訴人有繳納上開稅款之必要，並陳稱：系爭買賣契約乃抵押物所有權之買賣，上訴人並無應繳納營業稅及營利事業所得稅之問題，上訴人如有繳交稅款，自屬誤繳，應由上訴人自行解決，不應由其負擔等語。經查：
1.如前所述，上訴人就系爭買賣及承受擔保物之交易行為並無繳交營業稅之必要，且經核上訴人所提出之上開發票、發票明細表、營業稅申報書、營業稅繳款書，其上所記載之金額、項目復與上開抵充債權2億9,500萬元間並無何關聯性可言，自無從據為證明上訴人曾有以出售2億9,500萬元債權之銷售額繳納營業稅之事實（按依營業稅法第14條規定，營業稅係就銷售額為課稅，故上訴人如有繳納營業稅，自應按銷售額2億9,500萬元計繳，惟上開證據資料均未見2億9,500萬元銷售額之記載）。故上訴人關於被上訴人應負擔其所繳納營業稅額之抗辯，即非可取。
2.查系爭買賣契約第11條第2項約定：「甲方（指被上訴人）配合丙方（指上訴人）以高於貳億柒仟萬元向法院承受標的物取得所有權時，除甲、丙方另有約定外，因本債權讓與暨擔保物所有權取得所生之相關稅負或費用在貳億柒仟萬元範圍內由甲方自行負擔，但超過貳億柒仟萬元的部分由丙方負擔，即承受金額與本案貳億柒仟萬（元）之差額所生之『所得稅額』，由丙方負擔」（見原審卷第9頁之系爭買賣契約書）。故兩造針對取得系爭抵押物所有權之過程中所產生之所得稅事宜，已明白約定在2億7千萬元範圍內之所得稅額由被上訴人自行負擔，但上訴人承受之金額如高於2億7千萬元，則上開承受金額與2億7千萬元之差額所生之所得稅額，由上訴人負擔。被上訴人雖陳稱兩造實為擔保物所有權之買賣，並非債權及擔保物權之買賣，惟查系爭擔保物之所有權人乃環亞股份有限公司，並非被上訴人，被上訴人並無出售系爭擔保物之權利，兩造所訂定之系爭買賣契約，僅提供上訴人以債權人身分承受系爭擔保物所有權之機會，但並不等同兩造間成立買賣系爭擔保物之契約，仍應認系爭買賣契約之標的乃債權及擔保物權，故自不得解免稅捐機關以此交易形式進行營利事業所得之課稅。故被上訴人此部分所云，難認可取。
3.承上，被上訴人依系爭買賣契約之約定，既應於上訴人以2億9,500萬元承受系爭擔保物後，就應繳納之營利事業所得稅額中，分擔其中2億7千萬元範圍內之應繳納所得稅額，而被上訴人此部分應分擔金額，業經原審向財政部函查及按比例計算結果為關於康鑫公司部分為459萬5,121元，榮嘉公司部分為163萬4,018元，並於原判決事實及理由欄第四項第（三）款第2.目說明綦詳，本院就此部分之意見均與原審該部分相同，爰依民事訴訟法第454條第2項規定，予以引用，不再贅述。至上訴人抗辯尚有康鑫公司未分配盈餘加徵營利事業所得稅應予扣抵云云。惟所謂未分配盈餘乃指營利事業當年度之盈餘未作分配者，而該項盈餘依所得稅法第69條之9規定應加徵百分之10營利事業所得稅。惟查盈餘是否分配乃上訴人公司於買賣交易後之內部盈餘分配處分，與系爭買賣契約之交易所得並不當然具關聯性，而上訴人所提出之95年度未分配盈餘申報書（見本院卷第40頁）復不能證明與系爭買賣所得有何相關，則上訴人所辯被上訴人應分擔其未進行盈餘分配而應加徵之營利事業所得稅，並予以扣抵系爭尾款云云，自非可取。上訴人雖再抗辯不應按比例方法計算被上訴人應分擔之稅額云云。惟兩造在系爭買賣契約第11條第2項中就如何計算被上訴人此部分應分擔稅負並未明白約定，則以4千萬元占6,500萬元之比例，計算被上訴人就上訴人已繳納之營利事業所得稅應分擔之稅款，尚難認有何不當或有失公允之情事。上訴人此部分所辯，亦不可取。
（四）本件被上訴人主張上訴人尚有尾款1,174萬2,714元尚未給付，是上訴人平均各有尾款587萬1,357元未為給付，則扣除前述被上訴人應分擔之營利事業所得稅及上訴人代墊付中國建築公司之代墊款13萬8千元後，被上訴人尚得請求上訴人康鑫公司給付120萬7,236元〔其計算式為：587萬1,357元－459萬5,121元（被上訴人應分擔之所得稅額）－6萬9,000元（上訴人代墊付中國建築公司之代墊款13萬8,000元之半數）＝120萬7,236元〕；以及請求上訴人榮嘉公司給付416萬8,339元〔其計算式為：587萬1,357元－163萬4,018元（被上訴人應分擔之所得稅額）－6萬9,000元（上訴人代墊付中國建築公司之代墊款13萬8,000元之半數）＝416萬8,339元〕。至被上訴人主張其已使上訴人取得系爭房地所有權，辦妥點交手續，依系爭買賣契約上訴人即應給付尾款，被上訴人已於95年7月6日、96年12月19日催告上訴人履行，上訴人迄未給付，故應自95年7月6日起負給付遲延責任等語，固提出先進法律事務所函及存證信函為證（見原審卷第12頁至第16頁），惟為上訴人所否認，並抗辯：兩造業於95年5月29日達成協議，約定於被上訴人完成系爭買賣契約之車位點交義務及釐清系爭契約第2條約定稅務負擔後，上訴人再一次給付剩餘尾款等語。經查上訴人上開所辯，有其等提出為被上訴人所不爭執之協議書可證（見原審卷第62頁），堪認兩造確有就給付尾款之時期另行約定至車位點交及釐清稅務負擔時才給付。再上訴人另陳稱：嗣因車位掌控在環亞飯店新得標業主手中無法處理，兩造同意由被上訴人補償一年租金24萬元予上訴人代替車位點交義務，但稅務問題仍未處理，其間上訴人應被上訴人之請求有再給付2千萬元，雙方會計師雖於95年10月11日協商稅務問題，惟於上訴人之會計師依被上訴人所請將稅額計算書交被上訴人及其會計師後，被上訴人會計師不再出席且不回應，只由被上訴人表示拒絕負擔稅捐，上訴人乃暫依會計師的稅務計算書面保留1千2百萬元稅款，其餘結清840萬2,746元予被上訴人等語，並提出計算書及前述會計師所出具之稅額計算書為證（見原審卷第26頁、第68頁至第71頁），堪認上訴人自承車位點交部分被上訴人業已履行，至稅務負擔之釐清部分，則於被上訴人表示拒絕負擔營利事業所得稅及營業稅時始確定須由上訴人自行計算稅額及抵扣尾款。而查本件上訴人就其與被上訴人間之買賣交易所得乃列為上訴人之95年度所得，故上訴人至遲應於96年5月31日前申報營利事業所得稅額，如加計主管機關之審核及補退稅通知期間（大約隔年），則於被上訴人97年5月7日起訴時，上訴人始有因稅務釐清及確認有無給付尾款義務而負擔給付遲延責任之可能，故被上訴人主張上訴人應自95年7月6日起負遲延責任，並非可取，應認上訴人自起訴狀送達之翌日即97年5月23 日起，始負給付遲延之責任。
四、綜上所述，被上訴人請求上訴人榮嘉公司給付416萬8,339元，上訴人康鑫公司給付120萬7,236元，及均自97年5月23日起至清償日止，按年息百分之5計算之利息部分，洵屬有據，應予准許；逾此部分之請求，則屬無據，不應准許。從而，原審就上開應予准許部分，所為命上訴人榮嘉公司給付91萬9,494元本息及上訴人康鑫公司給付388萬0,597元本息之判決，並無不合，上訴論旨指摘原判決此部分不當，求予廢棄改判，為無理由；至駁回被上訴人超過上開給付額部分本息之請求（即上訴人各為28萬7,742元本息，其計算式為：
416萬8,339元-388萬0,597元＝28萬7,742元，120萬7,236元-91萬9,494元＝28萬7,742元），則有未洽。被上訴人附帶上訴論旨指摘原判決此部分不當，求予廢棄改判，為有理由；另就上開不應准許部分所為被上訴人敗訴之判決，則無不合。被上訴人附帶上訴論旨指摘原判決此部分不當，求予廢棄改判，為無理由。至上訴人反訴請求被上訴人返還所受領之尾款46萬4,286元及代墊稅款160萬7,286元，共計207萬1,572元本息，洵屬無據，不應准許。其就此部分假執行之聲請，亦因訴之駁回而失所附麗，應併予駁回。而兩造就被上訴人附帶上訴勝訴部分，均陳明願供擔保請准宣告假執行及免為假執行，核均無不合，爰酌定相當擔保金額予以准許之。
五、兩造其餘之攻擊或防禦方法，及未經援用之證據，經本院斟酌後，認為均不足以影響本判決之結果，爰不再逐一詳予論駁，併此敘明。
六、據上論結，本件上訴、反訴為無理由，附帶上訴為一部有理由，一部無理由，依民事訴訟法第449條第1項、第450條、第78條、第79條、第85條第1項前段、第463條、第390條第2項、第392條第2項，判決如主文。
中 華 民 國 100 年 10 月 25 日
民事第十六庭
審判長法 官 王聖惠
法 官 呂淑玲法 官 謝碧莉正本係照原本作成。
如不服本判決，應於收受送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書狀（均須按他造當事人之人數附繕本）上訴時應提出委任律師或具有律師資格之人之委任狀；委任有律師資格者，另應附具律師資格證書及釋明委任人與受任人有民事訴訟法第466條之1第1項但書或第2項（詳附註）所定關係之釋明文書影本。如委任律師提起上訴者，應一併繳納上訴審裁判費。
中 華 民 國 100 年 10 月 26 日
書記官 李翠齡附註：
民事訴訟法第466條之1（第1項、第2項）：
對於第二審判決上訴，上訴人應委任律師為訴訟代理人。但上訴人或其他法定代理人具有律師資格者，不在此限。
上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親，或上訴人為法人、中央或地方機關時，其所屬專任人員具有律師資格並經法院認為適當者，亦得為第三審訴訟代理人。