臺灣高等法院民事判決 102年度重上字第836號上 訴 人 陸榮木訴訟代理人 林美倫律師
陳勵新律師張衛航律師被 上 訴人 財政部國有財產署中區分署
（即李子平之遺產管理人）法定代理人 吳文貴訴訟代理人 李良珠複 代 理人 顏秀華上列當事人間請求土地所有權移轉登記事件，上訴人對於中華民國102年10月14日臺灣臺北地方法院101年度重訴字第1069號第一審判決提起上訴，本院於103年3月25日言詞辯論終結，判決如下：
主 文原判決廢棄。
被上訴人應將附表所示土地所有權移轉登記予上訴人。
第一、二審訴訟費用由被上訴人負擔。
事實及理由
甲、程序方面：被上訴人法定代理人原為張治祥，嗣於本院審理中，變更為吳文貴，有財政部人事派令附卷可憑，並據其具狀聲明承受訴訟（見本院卷第50、55頁），核與民事訴訟法第170條、第175條第1項、第176條之規定，並無不符，應予准許。
乙、實體方面：
一、上訴人起訴主張：附表所示5 筆土地（下合稱系爭土地），其中附表編號1至編號4之土地原為訴外人王貴英（下稱王貴英）所有，附表編號5 之土地為已死亡之李子平（下稱李子平，與王貴英則合稱李子平等2人）所有。李子平等2人於民國94年間欲出售系爭土地，雖系爭土地面積極小，位處防火巷及水溝等處，利用價值極低，惟伊從事會計工作，考量系爭土地將來可作為節稅之用，透過訴外人即代書王文佐（下稱王文佐）於94年10 月21日與李子平等2人簽訂土地買賣契約書（下稱系爭買賣契約），約定總價金新臺幣（下同）65萬元，伊已依約付清價款。李子平等2 人於系爭土地過戶時本須繳納土地增值稅，因李子平健康狀況欠佳需支付醫藥費，無力負擔高額之土地增值稅辦理過戶，經伊同意後，乃先於95年3月9日將系爭土地設定抵押權予伊，嗣於3、4年後，李子平2 人仍為節省增值稅遲未辦理過戶，經王文佐協調後，雙方復於98年11月20日簽訂補充土地買賣契約書（下稱系爭補充買賣契約），約定王貴英先將附表編號1至編號4之土地以贈與名義過戶予李子平，待李子平死亡之後再將系爭土地過戶予伊，王貴英並於99年2 月12日以贈與為原因將附表編號1至編號4 之土地移轉登記予李子平。詎李子平於99年7月24日死亡後，其繼承人王貴英為免繼承李子平所積欠之地價稅債務，未知會伊，即向法院辦理拋棄繼承，致無法繼承系爭土地並過戶予伊。被上訴人自101年2 月6日起擔任李子平之遺產管理人，伊雖請求被上訴人辦理系爭土地所有權過戶事宜，然遭拒絕，爰依系爭買賣契約第5條第2款、系爭補充買賣契約及民法第348條第1項、第1179條第1項第4款等規定，請求被上訴人將系爭土地所有權移轉登記予伊等情。
（原審為上訴人敗訴之判決，上訴人聲明不服，提起上訴。）
並於本院聲明：㈠原判決廢棄。㈡被上訴人應將系爭土地所有權移轉登記予上訴人。
二、被上訴人則以：系爭土地之價值不斐，李子平等2 人因健康狀況不佳致有財務上需求，欲出售系爭土地籌措醫療費用，而上訴人從事會計業、王文佐擔任代書，2 人嫻熟稅法，並了解系爭土地價值，竟以新台幣（下同）65萬元之廉價買受價值高達千萬元之系爭土地，係屬暴利，有違誠信，復使王貴英設定抵押予上訴人及設定預告登記予王文佐，並訂立系爭補充買賣契約蓄意拒納土地增值稅，造成國家稅捐短收，上訴人與李子平等2 人就系爭土地之買賣行為，違反租稅法定主義及侵犯國家公共利益秩序，依民法第72條規定，法律行為無效等語，資為抗辯。
並於本院聲明：上訴駁回。
三、兩造不爭執之事項（見原審卷第201頁背面）：㈠94年10月21日授權書（下稱系爭授權書）、系爭補充買賣契
約上「王貴英」之名字為王貴英所親簽，而「李子平」之名字則為王貴英所代簽。有系爭授權書、補充買賣契約在卷（見原審卷第27、28頁）。
㈡王貴英與李子平為夫妻關係，附表編號1至編號4之土地原為
王貴英所有，附表編號5 之土地為李子平所有。王貴英於99年2 月12日將附表編號1至編號4之土地所有權以夫妻贈與為原因移轉登記予李子平。有附表編號1至編號4之土地登記謄本及異動索引在卷（原審卷第12、29至39頁）。
㈢李子平於95年3月2日將如附表編號5之土地設定最高限額5萬
元之抵押權予被上訴人。有附表編號5 之土地登記謄本、異動索引、土地登記申請書及抵押權設定契約書在卷（見原審卷第13、38至39、122至125頁）。
㈣王貴英於95年3月9日將如附表編號1至4之土地共同設定最高
限額300 萬元之抵押權予上訴人。有附表編號1至編號4土地登記謄本、異動索引、土地登記申請書、抵押權設定契約書在卷（見原審卷第8至12、29至37、111至114頁）。
㈤李子平於99年7 月24日死亡，其繼承人王貴英於99年9月7日
拋棄繼承，並經臺灣南投地方法院（下稱南投地院）於99年9月10日以99年度司繼字第293號函准予備查在案。有李子平之戶籍謄本及南投地院民事庭99年9 月10日投院平家佳日99司繼字第293 號通知在卷（見原審卷第40至41頁），並經本院調閱南投地院99年度司繼字第293號核對無誤。
四、本件上訴人主張伊向李子平等2 人買受系爭土地，約定王貴英將附表編號1至編號4之土地移轉予李子平所有，待李子平死亡再由王貴英繼承後過戶予伊，惟王貴英於李子平死亡後拋棄繼承，被上訴人依約應移轉系爭土地之所有權予伊等語，為被上訴人所否認，並以前詞置辯。是本件首要釐清之爭點即為：㈠被上訴人辯稱上訴人以65萬元為對價向李子平等
2 人買受系爭土地，違反誠信原則而無效，有無理由？㈡被上訴人辯稱上訴人要求李子平等2 人設定抵押權予伊及設定預告登記予王文佐，以及買賣契約因雙方以訂立系爭補充買賣契約方式避免支付土地增值稅，違反租稅法定主義而無效，有無理由？經查：
㈠關於上訴人向李子平等2 人買受系爭土地，有無違反誠信原則之爭點：
⒈按當事人互相表示意思一致者，無論其為明示或默示，契約
即為成立。又當事人就標的物及其價金互相同意時，買賣契約即為成立，民法第153條第1項及第345條第2項分別定有明文。是以締約雙方如就買賣之標的及價金數額已互相意思表示一致，應認買賣契約已經成立，基於契約自由原則，應尊重而適用當事人約定之買賣契約內容。
⒉經查，上訴人主張李子平等2 人已知情系爭買賣契約內容並
自願與其締約，伊並已交付買賣價金65萬元予李子平等2 人等情，已據其提出系爭買賣契約、補充買賣契約、交款備忘錄、受款人為王貴英之支票，以及李子平於94年10月21日授權王貴英出售附表編號5 之土地之授權書在卷（見原審卷第16至22、26、152至153頁），並有華南商業銀行股份有限公司總行102年4月15日營清字第0000000000號函所附支票正反面附卷可稽（見原審卷第178至181頁），證人王貴英證實李子平同意伊與被上訴人締結系爭買賣契約，伊已收到交款備忘錄及支票所載65萬元買賣價金，其後李子平亦同意伊與被上訴人簽訂補充買賣契約，前述買賣契約及補充買賣契約上李子平之簽名印文均為伊經李子平指示所簽署用印，締約時買賣價金65萬元伊尚可接受，李子平亦知悉同意該價金數額等語（見原審卷第220頁反面至224頁），核與證人即承辦本件買賣交易情節之代書王文佐證述系爭買賣契約及補充買賣契約係由王貴英與上訴人所締結，買賣價金係由締約雙方先談好，李子平知情並同意系爭買賣契約內容，買受人已依交款備忘錄內容交付款項等情大致相符（見原審卷第80頁反面至82頁），足見上訴人主張李子平等2 人瞭解系爭買賣契約及補充買賣契約內容，同意以65萬元之對價出售系爭土地，本件買賣契約已經有效成立等語，可以採憑。
⒊被上訴人雖辯稱：上訴人以65萬元購得價值高達千萬元之系
爭土地，獲有暴利，有違誠信，契約無效云云。惟查，行使權利，履行義務，應依誠實及信用方法，為民法第148條第2項所明定。此所謂誠信原則，係指一切法律關係，應各就其具體之情形，依正義衡平之理念加以調整，以求其妥適正當者而言。本件依證人王貴英所述，伊及李子平因沒有錢，故出售系爭土地予買受人，只要實拿65萬元，其餘手續處理伊及李子平均無所謂，雙方並口頭約定買受人需繳納土地增值稅，伊應買受人要求訂立補充買賣契約書之原因係為節省土地增值稅等語（見原審卷第221頁反面、223頁正反面），證人即本件買賣契約之仲介人員余昇霖亦證稱本件代書王文佐曾向王貴英說明倘於締結系爭買賣契約時如即辦理系爭土地之所有權移轉登記，增值稅很高，後來可能是用先辦理抵押權設定方式處理等語（見本院卷第78頁反面至79頁），王文佐亦證述當時預估過戶需繳納之土地增值稅大概5、6百萬元，因本件遺產稅幾乎趨近為零，故於契約後面約定發生繼承事實以節省增值稅，因李子平等2 人有兒子，所以由其兒子辦理繼承及處理，嗣後上訴人發現李子平等2 人與其兒子終止收養關係，很緊張一直問伊怎麼辦，而王貴英打電話要求交付10萬元，上訴人認為交款後沒有辦法拿到所有權，故於98年11 月間交第3次款時書寫系爭補充買賣契約，依補充買賣契約約定辦理系爭土地過戶，即不用繳納增值稅等語（見原審卷第82至84頁），佐以94年10月21日系爭買賣契約第11條特約事項第2項所載「本買賣標的...待日後繼承人再行辦理移轉，另自簽約日後，乙方（按即李子平等2 人）應配合甲方（按即上訴人）辦理下列各項事宜，如... 增值稅之申報等」以及98年11月20日系爭補充買賣契約「茲買主陸榮木及賣主李子平、王貴英雙方就民國94年10月21日之土地買賣契約書，補充約定條款如下：買賣雙方為節省增值稅支出，買賣雙方同意94年10月21日所訂之土地買賣契約書第一條屬於賣方王貴英名下之4筆土地...先以贈與名義過戶予李子平，待李子平百年之後再過戶給買方陸榮木所有」等約定內容（見原審卷第20、28頁），可見上訴人與李子平等2 人係約定買方即上訴人除須負擔給付價金65萬元之義務外，尚須負擔土地增值稅以及其他為辦理土地移轉所有權所衍生之事務及費用，上訴人為節省伊應負擔之土地增值稅支出，始要求李子平等2 人配合訂立補充買賣契約書，希以王貴英於李子平死亡後，藉由先繼承再移轉系爭土地所有權予伊之方式，減輕或免除伊因本件交易所原應繳納之土地增值稅，亦即上訴人所應負擔之交易條件，並非僅有支付65萬元之責任而已。何況系爭土地除附表編號1 其地目為「建」外，其餘為「田」、「水」或「道」，其中附表編號1及編號5之土地復與他人共有，其面積少者僅有1平方公尺，最多者亦僅為30 平方公尺，有系爭土地登記謄本可稽（見原審卷第8 至13頁），坐落所在除部分為水利地外，其餘則為畸零地，東一塊西一塊，並未集中在一起，公告現值雖然很高，但一般人不會想買等情，亦經證人余昇霖證述在卷（見本院卷第78頁正、反面），且有系爭土地照片可稽（見原審卷第14至15、72至73頁），而證人王文佐亦證稱系爭土地依其坐落位置、面積大小依市價估算，94年間行情約與系爭土地買賣契約約定之65萬元相當，迨至98年、99年間漲上來多了4、5倍等語（見原審卷第83頁反面），參以李子平生前曾經從事蓋房子之工作，此經證人王貴英及王文佐分別證述在卷（見原審卷第82頁反面、224 頁），顯然李子平對於系爭土地之實際價值應無不知之理。故綜合上開事證，上訴人於94年間向李子平等
2 人於議價後合意以65萬元為交易對價，並同意繳納土地增值稅以及處理其他交易衍生事務為條件，其價金無論是否有過低情事，均屬締約當事人間衡量利害得失後，本於契約自由原則之具體實現，自無違反誠實信用原則，被上訴人抗辯上訴人廉價取得系爭土地涉及暴利，有違誠信而無效云云，尚難憑採。
⒋被上訴人又辯稱本件上訴人於李子平等2 人年邁多病，財務
困窘，有急迫、輕率或無經驗等顯失公平之情形而與之締約，有違民法第74條第1項規定云云，惟民法第74條第1項所規定之撤銷權，須以訴之形式向法院請求為撤銷其行為之形成判決，始能發生撤銷之效果，被上訴人僅於本件上訴人提起之給付之訴訴訟中，以之為攻擊防禦方法，自不生行使撤銷權之效力，上訴人與李子平等2 人間之買賣法律行為仍不因此而失其效力，因此被上訴人此部分抗辯，亦難採取。
⒌王文佐雖陳稱系爭買賣契約已約定由出賣人負擔土地增值稅
云云，惟與王貴英所述不同，已如前述，且李子平等2人係因身體不好，需要看病，故出售系爭土地，此經證人余昇霖證述在卷（見本院卷第78頁），且為上訴人自認屬實（見原審卷第3頁），而系爭土地之增值稅可能高達5、6 百萬元，亦經王文佐證述在卷（見原審卷第82至83頁），衡情，李子平等2 人出售系爭土地時，要無可能同意負擔繳納超過系爭土地售價幾達10倍之土地增值稅，況觀李子平等2 人與其養子終止收養關係後，係上訴人認已無法由李子平等2 人之繼承人以繼承方式取得系爭土地所有權辦理移轉登記，積極主動尋求代書王文佐協助，再與李子平等2 人訂立系爭買賣補充契約，希以此方式達成免予繳納土地增值稅之目的如前所述，足見系爭買賣契約第11條第2項雖有由李子平等2人配合上訴人申報增值稅之記載，惟已經締約雙方其後藉由言詞約定，合意改由上訴人負擔繳納土地增值稅，李子平等2 人僅需配合上訴人之要求。是以證人王文佐此部分陳述，與真實不符，附此說明。
㈡關於上訴人要求李子平等2 人設定抵押權予伊及設定預告登
記予王文佐，以及買賣契約因雙方以訂立系爭補充買賣契約方式避免支付土地增值稅，有無違反租稅法定主義而無效之爭點：
⒈按民法第72條所謂法律行為有背於公共秩序或善良風俗者無
效，乃指法律行為本身違反國家社會一般利益及道德觀念而言（最高法院69年台上字第2603號判例參照）。次按「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神：依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。」，此經司法院釋字第420 號解釋闡釋在案。又租稅法所重視者，應為足以表徵納稅能力之經濟事實，而非其外觀之法律行為，故在解釋適用稅法時，所應根據者為經濟事實，不僅止於形式上之公平，應就實質上經濟利益之享有者予以課稅，始符實質課稅及公平課稅之原則（最高行政法院81年度判字第2124號判例參照）。次按稅法不因納稅義務人濫用法律上形成之選擇可能性，而得以規避稅法之適用；當有濫用之情事時，應依據與經濟事實相當之法律形式，成立租稅債務，以符合租稅公平原則與實質課稅原則。亦即納稅義務人為規避租稅，濫用法律上形成之選擇可能性，選擇通常所不使用之迂迴或多階段或其他異常法律形式，以規避稅捐者，當轉換為與其經濟事實相當之法律形式，而後適用納稅義務人所意圖規避之稅法規定（最高行政法院95年度判字第1437號判決意旨參照）。
⒉被上訴人雖辯稱上訴人使李子平等2 人設定抵押權予上訴人
以及設定預告登記予王文佐，有違民法第72條規定而無效云云。惟被上訴人迨至言詞辯論終結之際，均未能表明上訴人上開行為係違反何公序良俗，並就此部分情節舉證證明，是其上開辯解，已難採憑。被上訴人又辯稱上訴人與出賣人訂立系爭補充買賣契約，拒納土地增值稅，造成國家稅捐短收，違反租稅法定主義及侵犯國家公共利益秩序，違反民法第72條規定而無效云云。經查，上訴人與李子平等2 人係約定由上訴人繳納本件交易之土地增值稅如前所述，上訴人透過王文佐之協助，與李子平等2 人訂立系爭補充買賣契約，約定王貴英應將原屬其名下之附表編號1至編號4等土地以夫妻贈與方式過戶予李子平，待李子平死亡，由王貴英繼承取得系爭土地所有權後再過戶予上訴人，希以此種途徑達成免予繳納本件交易土地增值稅之目的，亦經證人王文佐證述在卷（見原審卷第83頁），倘若稅捐機關認為上訴人以要求出賣人李子平等2 人透過贈與、繼承等通常所不使用之迂迴或多階段等法律形式，以完成買受系爭土地之終局效果，係屬濫用法律上形成之選擇可能性，以規避其依土地稅法所負應該繳納土地增值稅稅捐之義務者，依上開說明，稅捐機關為確保租稅公平，仍得依據租稅法定原則與實質課稅原則，就本件上訴人與李子平等2 人買賣交易情節應繳納之土地增值稅，認定事實上存在之實質，判斷其應課徵之土地增值稅，不受上訴人與李子平等2 人間就系爭土地之買賣約定拘束，準此，上訴人與李子平等2 人所為上開約定，尚難認為違反國家社會之一般利益以及通常之道德觀念。因此被上訴人辯稱上訴人依系爭補充買賣契約內容，有意規避土地增值稅之繳納義務，造成國家稅收短少，違反租稅法定主義，有違公序良俗而無效等語，亦難採信。
五、查依上訴人與李子平等2 人締結之系爭買賣契約第5條第2項及補充買賣契約之約定，李子平既已出售系爭土地所有權予上訴人，負有辦理移轉登記使上訴人取得所有權之義務，惟李子平死亡後，其配偶王貴英已經拋棄繼承（見三、前揭不爭執之事項㈤），而李子平因無繼承人，經法院選任為其遺產管理人，亦有南投地院100年度司財管字第15號及100年度家抗字第7 號裁定、確定證明書、被上訴人南投分處101年7月6日台財產中投三字第0000000000 號函在卷（見原審卷第
43、57至64頁），是上訴人以被上訴人為被告提起本件訴訟，訴請辦理系爭土地之所有權移轉登記，自屬正當。
六、綜上所述，上訴人依系爭買賣契約第5條第2款、系爭補充買賣契約及民法第348條第1項之規定，請求被上訴人將系爭土地所有權移轉登記予上訴人，為有理由，應予准許。原審為上訴人敗訴之判決，尚有未洽。上訴意旨指摘原判決不當，求予廢棄改判，為有理由。爰由本院予以廢棄改判，如主文第二項所示。
七、本件事證已明，兩造其餘攻擊防禦方法與所舉證據，核與本件判決結果不生影響，爰不再逐一論駁，附此敘明。
丙、據上論結，本件上訴為有理由，依民事訴訟法第450條、第78條，判決如主文。
中 華 民 國 103 年 4 月 15 日
民事第十一庭
審判長法 官 鄭純惠
法 官 李昆霖法 官 蕭胤瑮正本係照原本作成。
如不服本判決，應於收受送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書狀（均須按他造當事人之人數附繕本）上訴時應提出委任律師或具有律師資格之人之委任狀；委任有律師資格者，另應附具律師資格證書及釋明委任人與受任人有民事訴訟法第466條之1第1項但書或第2項（詳附註）所定關係之釋明文書影本。如委任律師提起上訴者，應一併繳納上訴審裁判費。
中 華 民 國 103 年 4 月 15 日
書記官 李家敏附註：
民事訴訟法第466條之1（第1項、第2項）：
對於第二審判決上訴，上訴人應委任律師為訴訟代理人。但上訴人或其法定代理人具有律師資格者，不在此限。
上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親，或上訴人為法人、中央或地方機關時，其所屬專任人員具有律師資格並經法院認為適當者，亦得為第三審訴訟代理人。
附表：
┌─┬──────────────────┬───┬───┬────┐│ │ 土地坐落所在 │ 面積 │ │ ││編├───┬───┬───┬───┬──┤（平方│權利 │所有權人││號│ 縣市 ○ 鄉鎮 ○ 段 │ 地號 │地目│公尺）│範圍 │（原所有││ │ │ 市區 │ │ │ │ │ │權人） │├─┼───┼───┼───┼───┼──┼───┼───┼────┤│1 │臺北市○○○區○○○段│ 688 │ 建 │ 30 │2分之1│李子平 ││ │ │ │二小段│ │ │ │ │(王貴英)│├─┼───┼───┼───┼───┼──┼───┼───┼────┤│2 │臺北市○○○區○○○段│ 38 │ 田 │ 5 │1分之1│李子平 ││ │ │ │三小段│ │ │ │ │(王貴英)│├─┼───┼───┼───┼───┼──┼───┼───┼────┤│3 │臺北市○○○區○○○段│ 39 │ 水 │ 26 │1分之1│李子平 ││ │ │ │三小段│ │ │ │ │(王貴英)│├─┼───┼───┼───┼───┼──┼───┼───┼────┤│4 │臺北市○○○區○○○段│335-4 │ 水 │ 9 │1分之1│李子平 ││ │ │ │三小段│ │ │ │ │(王貴英)│├─┼───┼───┼───┼───┼──┼───┼───┼────┤│5 │臺北市○○○區○○○段│ 100 │ 道 │ 1 │2分之1│李子平 ││ │ │ │一小段│ │ │ │ │ │└─┴───┴───┴───┴───┴──┴───┴───┴────┘