最高法院刑事判決 八十九年度台上字第一○九四號
上 訴 人 戊○○
丙○○己○○丁○○乙○○庚○○共 同選任辯護人 陳峰富律師
陳煥生律師上 訴 人 甲○○
辛○○右二人共同選任辯護人 陳煥生律師右上訴人等因偽造文書等罪案件，不服台灣高等法院八十七年九月十五日第二審更審判決（八十六年度重上更㈢字第一三五號，起訴案號：台灣台北地方法院檢察署八十年度偵字第三一八九、三九六七、四五四六、五五四五、六三一二、六三六○、六三
六一、六四四六、八三七一號），提起上訴，本院判決如左：
主 文原判決除戊○○、丁○○、丙○○、己○○、甲○○、辛○○被訴行賄部分外均撤銷，發回台灣高等法院。
理 由本件原判決認定上訴人戊○○係三光惟達股份有限公司（以下簡稱三光公司）總經理，亦為該公司之實際負責人。三光公司董事長翁錫輝於民國六十二年間成立三光惟達通信電子股份有限公司（即三光公司前身）時，無償贈與其媳即戊○○之前妻翁陳純純股份八百六十股，並已登記。且自六十二年二月七日起擔任公司監察人職務。翁陳純純於七十二年十一月七日過世前，因公司陸續增資配股，累計股份為一萬二千四百二十四股。戊○○欲將翁陳純純所持該項股份移轉登記為其妹即上訴人丁○○所有。為逃漏贈與稅，竟與丁○○、上訴人丙○○及知情之公司職員即上訴人乙○○共謀，先於翁陳純純過世前之七十二年十月十三日，以股東會決議解除翁陳純純監察人之職務，並利用於送交經濟部投資審議委員會申請增加營業項目、修改章程，改選董監事變更登記之機會，在申請書之附件，由丙○○指示乙○○製作不實之股東及董監事名冊，利用翁陳純純與丁○○二人姓名雷同之便，由當時非股東身分之丁○○冒名頂替翁陳純純之股東身分，以承受翁陳純純所有之上述三光公司一萬二千四百二十四股股份。並將該內容不實之股東及董、監事名冊持向經濟部投資審議委員會申請核備。致經濟部誤將此由丁○○擔任股東之不實事項登載於公司登記卡之上，足生損害於公司登記之正確性。以此不正當方法，逃漏贈與稅新台幣（下同）四百二十六萬六千一百五十元。至七十三年二月二十一日乙○○辦理戊○○之綜合所得稅時，乃照丙○○指示將原判決附表編號一至五所示，原制作人為三光公司董事長翁錫輝之文件上，擅將文件中所有「翁陳純純」之姓名變造為「丁○○」，足以生損害於該公司股東之權益。又翁氏家族於七十五年十二月底，為調整三光公司股東戊○○、上訴人己○○、丁○○、丙○○等人之持股比例，乃復基於犯意聯絡與行為分擔，謀議移轉股權共計一萬四千六百五十五股。依遺產及贈與稅法第五條第六款規定，三親等內親屬間財產之移轉若無支付價款之確實證明者，應視同贈與而課徵贈與稅。戊○○、己○○、丁○○、丙○○等共同為逃漏贈與稅，乃指示知情之乙○○及上訴人庚○○二人製作移轉股票之股票買賣證明明細表，再依該明細表以翁氏家族股東各人在銀行之帳戶進行帳面轉帳，取得不實之支付證明，再以股權買賣名義之不正當方法，向稅捐稽徵機關申報證券交易稅，以此不正方法計逃漏贈與稅共計八百十六萬八千七百三十三元。其移轉股份及逃稅詳情為：戊○○移轉二、四三○股予己○○、丙○○二人，逃漏贈與稅
一、○五四、五六六元；己○○移轉三、三六七股予戊○○、丙○○，逃漏贈與稅一、七九九、一一二元；丁○○移轉二、六六九股予己○○、戊○○，逃漏贈與稅一、
二二七、七七二元；丙○○移轉一一○股予戊○○，逃漏贈與稅一四、九二○元。另丁○○於七十五年起擔任聚寶投資股份有限公司（下稱聚寶公司）之監察人，為公司負責人，該公司陸續購入「中國信託」未上市股票，至七十七年十二月間已持有「中國信託」股票計一百五十六萬零四百七十一股。丁○○明知該批股票係聚寶公司持有，其本人復為受聚寶公司委任處理事務之監察人。竟意圖損害聚寶公司之利益，於七十七年十二月間，以王永吉等九十九位員工或員工親友為人頭，利用假買賣之手法，將聚寶公司持有之上開一百五十六萬零四百七十一股股票，以顯低於市價之每股三十一元之虛有成交價格，出售予王永吉等九十九人並移轉所有權，而將此每股三十一元出售股票之價款歸入聚寶公司帳戶，足生損害於聚寶公司。該批「中國信託」股票出售後，形式上雖為王永吉等人所有，實際仍為丁○○持有。丁○○為分散交易所得，逃漏證券交易稅，復於七十八年一至七月間，將其中七十二萬一千八百二十五股，以每股三百至三百八十元之實際成交價，出售予蔡明仁等一般投資人，計售得二億四千二百十二萬五千七百五十元，匯入翁氏基金會帳戶。嗣後則以每股十四元或二十元之不實成交價為王永吉等人申報證券交易稅，以此不正方法，計漏報證券交易稅三十六萬三千一百八十九元。又七十八年五月十日，三光公司自美商ＲＯＣＫＷＥＬＬ公司進口光波通信系統零件（ＰＡＲＴＳＫＩＦＴ－０ＲＬＩＧＨＴＷＡＶＥＴＲＡＮＳＭＩＳＳＩＯＮＳＹＳＴＥＭ）一批，該批貨品實際價款係二十五萬九千五百元美金，應以0000－0000號稅則，按％稅率核課，稅款約一百四十萬九千八百四十二元。三光公司為逃漏該筆關稅，由上訴人辛○○於七十八年五月九日以簽呈請示將採降低報價方式。經上訴人甲○○、己○○批示後，於申報時，以辛○○於是日在公司內偽造之ＲＯＣＫＷＥＬＬ公司進口發票（號碼：○八九七八七－Ｔ），大幅減少貨物之數量及單價。虛載價款為美金四千六百五十元，且偽造該公司負責人之英文簽名即署押（詳原判決附表編號六所示），足以生損害於ＲＯＣＫＷＥＬＬ公司及海關課稅之正確性等情。因而撤銷第一審關於此部分之判決，改判論處戊○○、丙○○共同變造私文書，足以生損害於他人，及共同行使偽造私文書，足以生損害於公眾及他人等罪刑；己○○共同納稅義務人，以不正當方法逃漏稅捐，及共同行使偽造私文書，足以生損害於公眾及他人等罪刑；丁○○共同變造私文書，足以生損害於他人，又公司負責人，以不正當方法逃漏稅捐，及共同行使偽造私文書，足以生損害於公眾及他人等罪刑；乙○○共同變造私文書足以生損害於他人罪刑；庚○○共同納稅義務人，以不正當方法逃漏稅捐罪刑；辛○○、甲○○共同行使偽造私文書，足以生損害於公眾及他人罪刑，固非無見。
惟查：㈠按公司為法人，公司負責人為自然人，二者在法律上並非同一人格主體。公司負責人為公司之代表，其為公司所為行為，應由公司負責。故公司負責人為公司以不正當方法逃漏稅捐，因納稅義務人為公司，其所觸犯稅捐稽徵法第四十一條之罪之犯罪或受罰主體，仍為公司，而非公司負責人，僅因公司於事實上無從擔負自由刑之責任，基於刑事政策上之考慮，同法第四十七條第一款將納稅義務人之公司應處徒刑之規定，轉嫁於公司負責人。是公司負責人依該條款而適用徒刑之處罰，乃屬代罰之性質，並非因其本身之犯罪而負行為責任，自與該公司負責人之其他犯罪行為間，無方法結果之牽連關係可言。而公司為法人，既不具有犯罪能力，自無犯意，其於稅捐稽徵法充其量僅係受罰主體，尤無所謂概括犯意之存在，故公司以不正當方法逃漏稅捐，當不可能成立連續犯，該公司負責人因而代罰，亦不應成立連續犯，公司逃漏稅捐多次，其負責人應成立多次罪刑，併合處罰。原判決認定聚寶公司之中國信託股票出售予王永吉等人，形式上雖為王永吉等人所有，實際上仍為丁○○持有，丁○○為分散交易所得，逃漏證券交易稅，於七十八年一至七月間，將其中部分股票，以每股三百至三百八十元之實際成交價，出售予蔡明仁等一般投資人，計售得二億四千二百十二萬五千七百五十元，匯入翁氏基金會帳戶。嗣後則以每股十四元或二十元之不實成交價為王永吉等人申報證券交易稅，以此不正方法，計漏報證券交易稅三十六萬三千一百八十九元。而認丁○○所為應成立刑法第三百四十二條第一項，稅捐稽徵法第四十七條第一項、第四十一條之罪，二罪間有方法結果之牽連關係，應從重之後罪處斷等情。對於違反稅捐稽徵法部分，認丁○○為公司負責人，因公司違反該法第四十一條之罪，而依同法第四十七第一項加以處罰，屬代罰性質。犯罪之主體，仍為聚寶公司。但事實欄卻記載「丁○○為分散交易所得，逃漏證券交易稅」，誤將法人記載為個人，已有未當。且又認丁○○所犯稅捐稽徵法第四十七條第一項、第四十一條之罪，與其另犯刑法第三百四十二條第一項之罪間，有方法結果之牽連關係，而從重處斷，揆諸前揭說明，同屬違法。另於七十八年一月至七月間，以不實成交價申報證券交易稅之次數為何？此與認定犯罪行為攸關。原判決亦未詳予調查審認，並於事實欄內為明白之記載，至事實尚非明確。次查依公司法之規定，股份有限公司之監察人，於執行職務範圍內，亦為公司之負責人。而監察人之職務，除對公司有監察權外，並無當然能代表公司出售財物之職權。原判決認定丁○○為受公司之委任處理事務之監察人之事實，並未敘明其所憑之證據及其認定之理由，本院前次判決發回意旨即已指明，原判決仍未置理，該項疵瑕仍屬存在。㈡原判決認定戊○○、己○○、丁○○、丙○○等共同為逃漏贈與稅，乃指示知情之乙○○及庚○○二人製作移轉股票之股票買賣證明明細表，再依該明細表以翁氏家族股東各人在銀行之帳戶進行帳面轉帳，取得不實之支付證明，再以股權買賣名義之不正當方法，向稅捐稽徵機關申報證券交易稅，以此不正方法計逃漏贈與稅共計八百十六萬八千七百三十三元。其移轉股份及逃漏稅詳情為：戊○○移轉二、四三○股予己○○、丙○○二人，逃漏贈與稅一、○五
四、五六六元；己○○移轉三、三六七股予戊○○、丙○○，逃漏贈與稅一、七九九、一一二元；丁○○移轉二、六六九股予己○○、戊○○，逃漏贈與稅一、二二七、七七二元；丙○○移轉一一○股予戊○○，逃漏贈與稅一四、九二○元等情。但依此認定之事實，戊○○逃漏贈與稅一、○五四、五六六元；己○○逃漏贈與稅一、七九
九、一一二元；丁○○逃漏贈與稅一、二二七、七七二元；丙○○逃漏贈與稅一四、九二○元，總計為四、○九六、三七○元。與事實欄記載之總額為八百十六萬八千七百三十三元，並不相符。原判決事實欄之記載，前後齟齬，自屬於法有違。㈢原判決認定戊○○欲將翁陳純純所持該項股份移轉登記為其妹丁○○所有，為逃漏贈與稅，竟與丁○○、丙○○及乙○○共謀，製作不實之股東名冊，由丁○○頂替翁陳純純為股東，並使經濟部為不實之登記，以此不正當方法，逃漏贈與稅等情。但翁陳純純有無贈與之意思？是否知情？如否，則翁陳純純既無贈與之事實。能否認彼等所為應成立以不正當方法逃漏稅捐罪，非無研究之餘地。至於戊○○等人如未經翁陳純純同意擅自移轉其股權，是否應成立侵占或詐欺等犯行？亦有審酌之必要本院前次判決發回意旨亦已指明。原判決仍未予釐清，並於事實內明確認定，遽行判決，難認已盡職權調查能事。㈣原判決理由欄謂戊○○、丁○○、丙○○、乙○○對於原判決事實欄第一項所列之行為，及戊○○、己○○、丁○○、丙○○、乙○○、庚○○對於原判決事實欄第二項所列之行為，均應成立稅捐稽徵法第四十一條之罪。並說明先後逃漏稅捐，時間緊接，犯罪構成要件相同，係基於概括之犯意，反覆為之，應依連續犯規定論以一罪等情。但連續犯，應以行為人是否基於概括之犯意反覆為之為其犯罪構成要件，自應詳予調查並於事實欄內為明白記載。原判決雖於理由欄內加以說明，但未於事實欄內為明白記載，致理由失其依據，足以構成撤銷原因。㈤原判決僅認定辛○○、甲○○二人偽造美商進口發票，足以生損害於該美商公司及海關對於關稅之徵收，應成立刑法第二百十六條、第二百十條行使偽造私文書罪，不另成立逃漏稅捐罪。但於理由欄內竟說明辛○○、甲○○雖非納稅義務人，但與戊○○等共同實施逃漏稅捐犯罪，依刑法第三十一條第一項規定，仍以共犯論。致理由之說明前後矛盾，自屬違法。㈥原判決認定乙○○於七十三年二月二十一日辦理戊○○之綜合所得稅時，乃照丙○○指示將原判決附表編號一至五所示，原制作人為三光公司董事長翁錫輝之文件上，擅將文件中所有「翁陳純純」之姓名變造為「丁○○」，足以生損害於該公司股東之權益等情。但依卷外證物所附三光公司七十一年度之股東名簿及選任董事監察人名單之記載，股東及監察人仍為翁陳純純，並未經變造為丁○○（見卷外所附證物編號一第二、三頁）。惟部分影本資料卻又有如原判決事實欄所認定之情形，丙○○等人所變造之文件究竟為原本或影本？且依前揭證物編號一所附之證據所示，六十八年度三光公司各股東股利分配及扣繳明細表似亦經變造（見同上證物編號一第十三、十四頁）。實情如何？本院前次判決發回意旨即已指明，原判決仍未予釐清，遽行判決，難認已盡職權調查能事。上訴意旨均執以指摘原判決不當，非無理由，應認仍有發回更審之原因。原判決不另為無罪諭知部分，因與發回部分有審判不可分關係，應併予發回，附此說明。
據上論結，應依刑事訴訟法第三百九十七條、第四百零一條，判決如主文。
中 華 民 國 八十九 年 三 月 二 日
最高法院刑事第八庭
審判長法官 吳 雄 銘
法官 池 啟 明法官 石 木 欽法官 郭 毓 洲法官 吳 三 龍右正本證明與原本無異
書 記 官中 華 民 國 八十九 年 三 月 六 日