最高法院刑事判決 九十年度台上字第二四九八號
上 訴 人 台灣高等法院檢察署檢察官被 告 甲○○
丙○○乙○○丁○○庚○○戊○○右四人共同選任辯護人 王年柿律師被 告 壬○○
辛○○己○○右上訴人因被告等違反稅捐稽徵法等罪案件，不服台灣高等法院中華民國八十七年一月六日第二審判決（八十五年度上訴字第一五九二號，起訴案號：台灣桃園地方法院檢察署八十三年度偵字第一三三七五號），提起上訴，本院判決如左：
主 文上訴駁回。
理 由
一、違反稅捐稽徵法部分：按刑事訴訟法第三百七十七條規定：上訴於第三審法院，非以判決違背法令為理由，不得為之。是提起第三審上訴，應以原判決違背法令為理由，係屬法定要件。且必須依據卷內資料為具體之指摘，並足據以辨認原判決已具備違背法令之形式，始屬相當。本件原判決就檢察官指被告甲○○、乙○○（下稱甲○○等二人）之父陳吳呈彩，及告訴人陳永昌（已於民國八十四年十月二日死亡）之父陳吳呈祥與被告庚○○、戊○○、己○○、辛○○、壬○○（下稱庚○○等五人）之父曾錦芳與他人共有坐落桃園縣○○鄉○○○段第六一之一、六一之一四、六一之一五、六一之二五、五○之五、五○之二一共六筆土地，曾錦芳、陳吳呈彩及陳吳呈祥之應有部分，嗣後分別由繼承人即庚○○等五人、甲○○等二人及陳永昌繼承。七十八年間，庚○○等五人與甲○○等二人，以陳永昌所繼承之上開土地應有部分，前業經其父陳吳呈祥出租他人，被政府徵收放領，已喪失其應有部分，請求桃園縣中壢地政事務所依台灣省政府頒布之「共有耕地部分自耕、部分出租，其出租部分徵收放領後自耕部分辦理所有權移轉變更登記處理原則」及內政部六十五年十月九日台六五內地字第六九七二一五號函等行政命令，辦理自耕保留土地持分，交換移轉登記。嗣經該地政事務所審查後，於八十年一月二十六日以中地四字第○○四九號函通知陳永昌，撤銷陳永昌原所取得之上揭土地應有部分所有權狀，解除陳永昌與庚○○等五人及甲○○等二人之共有關係。陳永昌則以其父未曾出租耕地為由，提出訴願、再訴願及行政訴訟。八十一年四月二十三日，此仍為陳永昌與桃園縣中壢地政事務所進行行政訴訟期間，庚○○等五人與甲○○等二人就上開六一之一四、六一之二五、五○之五、五○之二一及六一之一等地號土地之應有部分進行互易，甲○○等二人擬將渠等互易所得之上開六一之一四、六一之二五，二筆土地贈與甲○○之子丙○○，而將上開五○之五、五○之二一，二筆土地贈與乙○○之子丁○○，不以實際之贈與原因辦理所有權移轉登記。甲○○等二人與丙○○、丁○○基於犯意之聯絡，均明知渠等間就上開六一之一四、六一之二
五、五○之五、五○之二一等土地均無買賣關係存在，竟於八十年十二月七日，先以甲○○等二人名義委由知情之土地代書黃學潛就上開六一之一四、六一之二五，二筆土地以不知情之庚○○等五人為移轉義務人，丙○○為權利人；就上開五○之五、五○之二一，二筆土地以不知情之庚○○等五人為移轉義務人，丁○○為權利人，並以「買賣」為原因之不實事項向桃園縣中壢地政事務所送件申請辦理該等土地所有權移轉登記，使該所負責登簿之公務員於八十一年四月二十三日將此不實事項登載於其職務上所掌之台灣省桃園縣土地登記簿上，而辦理該等土地所有權移轉登記，足以生損害地政機關對土地登記管理之正確性，並致使行政法院就陳永昌所提起之行政訴訟，於八十一年一月二十六日判決撤銷桃園縣中壢地政事務所撤銷陳永昌所有權狀之原處分及訴願決定，再訴願決定後，因上揭土地之共有人變更，而無法回復陳永昌原共有人地位，損害於陳永昌之繼承人，並使稅捐稽徵機關無法查知核課贈與稅，逃漏贈與稅，因認被告甲○○、陳永智、乙○○、丁○○四人與庚○○等五人共同涉犯稅捐稽徵法第四十一條罪嫌云云。經審理結果，認為被告等之犯罪不能證明，因而撤銷第一審關於被告甲○○、丙○○、乙○○、丁○○部分之科刑判決，改判諭知被告甲○○、丙○○、乙○○、丁○○均無罪。而被告庚○○等五人部分，則維持第一審諭知被告庚○○等五人均無罪之判決，駁回檢察官此部分在第二審之上訴。已依據卷內資料詳予說明。從形式上觀察，原判決並無違背法令情形存在。檢察官上訴意旨略稱㈠、庚○○等五人本應將持分土地因交換而移轉予甲○○等二人，卻依甲○○等二人之指示登記在丙○○、丁○○名下，顯然被告等應有逃漏贈與稅之故意，因稅捐稽徵機關憑買賣移轉雙方之身分，根本無從查知該登記案中隱藏有贈與之行為，如此甲○○等二人即可逃漏贈與稅，其等顯然有積極之不正當作為，而非消極不作為，且告訴人曾聲請調查桃園縣稅捐稽徵處中壢分處何以知悉被告等逃漏稅捐，原審對此與待證事實有關之證據未予調查，自有應調查之證據未予調查之違法。㈡、甲○○等二人亦曾藉虛偽買賣行為，將土地先登記予吳文傑所有，再移轉登記予丁○○、陳許金蘭，以達逃漏稅捐之目的，此可作為不利於被告等之證據，證明其等有積極之不正當行為，然原判決並未說明其不採之理由，有理由不備之違法。㈢、本件移轉登記之原因應為「贈與」，絕非「買賣」，以買賣為原因登記，即與事實不符，而應屬不實之事項，且損害於告訴人，原判決確稱「此種民事上之移轉登記並非法所不許」，與證據顯示之事實不符，違背法令云云。
惟按證據之憑信力如何，事實審法院依自由心證之原則，本有斟酌取捨之權，苟其取捨，不違背經驗法則或論理法則，不得任意指為違法，而據為適法之第三審上訴理由。原判決已就稅捐稽徵法第四十一條所謂以不正當方法逃漏稅捐，必具有與積極之詐術同一型態，始與立法之本旨相符，如僅單純的不作為，而別無逃漏稅捐之積極行為，即不能認與詐術漏稅之違法性同視。又按「買賣」與「持分交換」名稱雖有不同，然「持分交換」即係民法債編各種之債所列二十四種有名契約之「互易」契約，互易與買賣同為有償及雙務契約，僅標的不同，蓋買賣契約係當事人之一方，移轉財產權於他方，他方支付價金為標的，而互易契約則當事人間互相移轉金錢以外之財產權為標的，故互易之性質與買賣無異，民法第三百九十八條規定準用關於買賣之規定。此種互易，實質上既等於兩個買賣契約之併存，二買賣契約之買賣價金互相抵銷，渠等間實質上既有締約之真意，以買賣為移轉登記原因殊難謂為虛偽。又以使第三人取得給付請求權為標的之契約，即民法第二百六十九條第一項規定之利他契約，乃要約人與債務人間之契約，在要約人與第三人之間，固常有其原因關係之存在，然此原因關係，與利他契約之成立，並不生影響，因此父母向他人購買不動產，而約定逕行移轉登記為其子女名義，不過為父母與他人間所訂為子女利益之契約，亦非法所不許。查被告庚○○五人依持分交換（即互易、或二買賣契約併存）之法律關係，負有將土地移轉登記與買受人甲○○等二人或其指定之第三人之義務，茲被告甲○○等二人因年邁，要求直接分別登記與其子丙○○、丁○○，而丙○○等二人取得父親互易所得土地之原因關係甚多，可能為買賣，或贈與，或信託登記（信託法至八十五年一月二十六日公布施行）或其他，其實際移轉原因，自應探求其父子間之真意，惟依首揭說明，此種民事上之移轉登記原因並非法所不許。又依被告等行為時之遺產及贈與稅法第五條第六款前段規定配偶間及三親等以內親屬間之財產買賣，以贈與論，仍予課徵贈與稅，既曰「以贈與論」，即推定為贈與，但如確非贈與，尚非不得舉證予以推翻。茲被告庚○○等五人依甲○○等二人之指定以「買賣」原因移轉登記與丙○○等二人，其登記原因既非虛偽不實，直接登記予甲○○等二人指定之丙○○等二人，依前揭說明，亦法之所許，僅稅捐機關因此得推定為贈與而課徵贈與稅而已。因此，被告等人之行為與使公務員登載不實罪之要件不合。又被告等人被訴違反稅捐稽徵法罪部分，因配偶間及三親等以內親屬間財產之買賣，以贈與論，依法課徵贈與稅，被告甲○○、乙○○、丙○○、丁○○等以買賣原因登記，並不成立刑法第二百十四條之罪，已如前述，且甲○○與丙○○、乙○○與丁○○間均為直系一親等血親即父子關係，以此方式登記仍應課徵贈與稅。告訴人指稱被告庚○○等五人直接以買賣原因移轉予丙○○等二人，足使稅捐機關不易察覺，應犯稅捐稽徵法第四十一條之罪云云，然其等之移轉登記原因並無不實，直接移轉予丙○○等二人亦非不法，且未以積極之詐欺或不正當方法逃漏稅捐，故亦不成立稅捐稽徵法第四十一條之罪。如告訴人受有損害，因非被告等以不法原因所致，告訴人自僅能以民事訴訟請求賠償，告訴人所指顯屬無據，被告等應不成立犯罪。已於判決理由內詳予說明。上訴意旨就原審根據證據判決無罪所為論斷，究竟違背如何之證據法則，並未依據卷內資料為具體之指摘，徒憑己見，就原判決已說明事項或屬原審採證認事職權之適法行使，任意指摘有職權調查未盡之違法，難謂為適法之第三審上訴理由。再訴外人陳吳永隆於七十四年一月間將同段六一之四一、之四三、之四四等三筆土地以買賣為原因移轉登記予吳文傑，再由吳某於同年二月間以同一原因將六一之四一、之四三等二筆土地移轉登記予陳許金蘭（即甲○○之妻），將六一之四四之土地移轉登記予丁○○（即乙○○之子）等情，不在檢察官起訴範圍，起訴部分既已諭知無罪，即與此部分不生裁判上一罪關係，上訴意旨徒以原判決未說明不採此不利於被告等證據之理由，有理由不備之違法云云，亦非適法之第三審上訴理由。其此部分上訴違背法律上之程式，應予駁回。
二、刑法第二百十四條部分：按刑事訴訟法第三百七十六條所列各罪之案件，經第二審判決者，不得上訴於第三審法院，法有明文。本件被告等被訴涉犯刑法第二百十四條部分，核屬刑事訴訟法第三百七十六條第一款之案件。依首開說明，既經第二審判決，自不得上訴於第三審法院，上訴人竟復提起上訴，顯為法所不許。
據上論結，應依刑事訴訟法第三百九十五條前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 四 月 二十六 日
最高法院刑事第三庭
審判長法官 陳 錫 奎
法官 劉 敬 一法官 洪 清 江法官 李 伯 道法官 陳 世 淙右正本證明與原本無異
書 記 官中 華 民 國 九十 年 五 月 二 日