最高法院刑事判決 九十一年度台上字第五八三四號
上 訴 人 台灣高等法院檢察署檢察官被 告 乙○○
丁○○即翁丁丙○○甲○○右 一 人選任辯護人 黃秀珠律師右上訴人因被告等偽造文書案件，不服台灣高等法院中華民國九十一年二月十九日第二審更審判決（八十九年度重上更㈢字第二九號，起訴案號：台灣台北地方法院檢察署八十年度偵字第一三○二六號），提起上訴，本院判決如左：
主 文上訴駁回。
理 由本件原判決以公訴意旨略以：被告乙○○於民國七十二年三月間，與告訴人楊焜顯簽訂合建房屋契約，由楊焜顯提供坐落台北市○○段○○段二九一、三一八、三一九地號土地，興建五層房屋四棟，雙方約定由乙○○代繳土地增值稅，完工後，乙○○明知坐落台北市○○街○○○巷○號一樓係登記其胞弟陳文和（業經台灣台北地方法院檢察署檢察官不起訴處分），不符合自用住宅用地優惠稅率條件，竟於七十五年六月二十三日，夥同代書即被告丁○○及被告丙○○，擅自將前開房屋與告訴人之妻楊游彩雲名義所有之同巷三號一樓房屋以交換方式變更名義，使楊游彩雲成為該七號一樓房屋之形式納稅義務人，陳文和為三號一樓房屋登記所有人，惟仍不符合適用自用住宅用地優惠稅率之條件，遂又勾串丁○○、丙○○，偽造陳文和與楊洪白鶴（即告訴人之母）就該房地之買賣契約，並分任其代理人，持向法院請求公證（乙○○、丁○○、丙○○被訴偽造陳文和與楊洪白鶴就上開土地房屋之買賣契約，並請求法院公證部分，業判決免訴確定。），使楊洪白鶴成為該三號一樓房屋之納稅義務人，以使該房屋基地能適合於自用住宅用地優惠稅率之條件。嗣明知告訴人所有同巷五號一樓房屋與前開七號一樓房屋緊臨之牆壁並未打通使用，竟以上開二間房屋已打通使用為由，由丙○○任代理人，就上開二間房屋及三號一樓房屋，向台北市稅捐稽徵處萬華分處申報以自用住宅用地優惠稅率核算土地增值稅。被告甲○○係台北市稅捐稽徵處萬華分處稅務員，乃依法令從事公務之人員，承辦丙○○代理楊焜顯申報土地增值稅事宜，明知前開五號及七號一樓房屋間共同使用之牆壁並未打通使用，竟於七十七年七月二十三日，將此不實事實登載於職務上所掌之土地增值稅自用住宅用地調查處理意見表之公文書上，認定該房屋符合適用自用住宅用地優惠稅率，以此不正當之方法使乙○○減少給付約新台幣（下同）四、五十萬元之土地增值稅，足以生損害於告訴人、楊游彩雲、楊洪白鶴及稅捐稽徵機關對於稅額稽核之正確性。嗣乙○○繳納土地增值稅後隨即辦理解除買賣契約，詎後改由其妻名下七號一樓與其名下三號一樓房屋交換登記，再由陳文和買下已屬楊洪白鶴名下七號一樓房屋，告訴人始知受騙。因認乙○○、丁○○、丙○○共同犯有刑法第二百十六條、第二百十條、第二百十四條之罪嫌，並認為甲○○犯有刑法第二百十三條之罪嫌。
惟訊據被告乙○○、丁○○、丙○○、甲○○均否認有公訴人所指之犯行，辯稱：㈠告訴人自願提供印鑑證明、戶籍謄本以辦理土地增值稅手續，其就本案土地確有同意以自用住宅用地優惠稅率繳納土地增值稅。㈡本案台北市○○街○○○巷○號一樓及七號一樓間共同使用牆壁，於七十五年間，確有打通之事實。㈢中華經建鑑定僅依告訴人及檢察官之指示「從Ａ點到進門右側柱子約四尺寬牆是否打通後重砌」部分鑑定，對於本件房屋是否曾將整面牆壁拆除後重作部分，並未作鑑定。㈣依稅務實務規定，當時因已申報契稅，稅捐處已釐正稅籍底冊以買受人為納稅義務人，亦即以告訴人之配偶楊游彩雲發單課稅，自合乎自用住宅優惠稅率，甲○○始簽准核定該優惠稅率，絕無任何情弊，再本件申報優惠稅率雖使乙○○得節省稅賦之利，但此為合法利益並無圖利罪可言。㈤乙○○尚另給付告訴人及其母紅利各五十萬元、其子楊琢輝紅利一百萬元共兩百萬元，並自合建開始至結束每月給付告訴人之配偶楊游彩雲三萬元，計八十三萬四千元，有利於告訴人等語。經查：㈠告訴人就本案土地確有同意以自用住宅用地優惠稅率繳納土地增值稅：⑴告訴人於七十二年間，與建商即乙○○簽訂合作興建房屋契約書後，前後曾經提出二次申請以自用住宅用地核課土地增值稅辦理土地移轉過戶給乙○○，第一次係於「七十四年十一月十五日」，以原舊建物提出申請（舊建築物門牌號為長泰街二二二巷八號，土地坐落為華中段二小段三一八地號），當時告訴人係委由「代書楊憲明」辦理土地移轉與被告乙○○指定之登記名義人陳玉枝（即乙○○之妹），嗣因稅捐處查得上開土地告訴人有出租與金誠利塑膠廠供其營業用等情事，認為與土地稅法第九條及第三十四條第二項規定申請按自用住宅用地稅率核課土地增值稅應具備出售前一年內不得出租、營業之規定不合，故未核准，此有土地增值稅（土地現值）申報書、台北市稅捐稽徵處萬華分處簡便行文表影本在卷可稽（見原審更㈢卷第七十三頁、第七十四頁）。第二次係於七十五年七月十一日，即距曾經出租營業時間點已隔一年以上，告訴人乃委託丁○○重新申請，當時新建房屋因已興建完成，門牌街名由原長泰街改為寶興街，原地號三一八地號已併入二九一地號，受移轉人為乙○○指定之陳文和，亦有土地增值稅（土地現值）申報書、台北市稅捐稽徵處萬華分處簡便行文表影本在卷可查（見外放證物袋七內之台北市稅捐稽徵處卷）。告訴人既於七十四年間，即曾經提出申請以優惠稅率繳納土地增值稅，只因出售前一年內有營業情事未被核准，之後，符合一年內無出租、營業之情事，告訴人亦配合設立戶籍（見同上台北市稅捐稽徵處卷內之戶籍謄本），以符合使用優惠稅率之要件，其於七十五年間，再重新提出申請，顯符合告訴人原擬於七十四年申請適用優惠稅率之本意，且告訴人於一審八十二年八月二十三日審理時自承：「楊憲明代書說可以辦辦看，我才辦的，且於七十五年七月十一日才申請辦自用住宅的」（見一審卷第二一五頁反面），其於原審八十九年九月七日審理時亦陳稱：曾委請楊憲明代書辦理自用住宅優惠稅率（原審更㈢卷第一四四頁），綜上，足證告訴人確有同意以優惠稅率申辦繳納土地增值稅。⑵告訴人在提起本案告訴之前，曾於七十七年間，對被告乙○○、丁○○等人就偽造其名義，以優惠稅率繳納土地增值稅申請文件之事實，提出偽造文書之告訴，該確定判決亦認定「辦理土地移轉登記，以優惠稅率繳納增值稅，係由告訴人親自辦理戶籍設立手續，為告訴人所承認，其既同意遷籍以完成優惠稅率之條件，足證乙○○、翁丁○○未擅用告訴人名義，偽造以優惠稅率繳納土地增值稅之申請文件」，有該案判決書影本在卷可憑（見一審卷第四十頁至第四十八頁）。⑶至於乙○○就告訴人使用優惠稅率辦理土地所有權移轉，是否應補償或如何補償告訴人，此為渠二人內部民事問題，實不影響前開諸多事證足以證明告訴人自始即同意辦理自用住宅稅率之認定。再依乙○○與告訴人間之合建契約固約定土地增值稅應由乙○○負擔，但土地增值稅應由土地所有權人負擔（土地稅法第二十八條參照），且依一般社會常情，合建土地移轉所有權予建方，若係約定由建方繳納土地增值稅，建方多會要求地主同意使用其優惠稅率，以減少稅額。本件房屋之核課土地增值稅，其以一般用地稅率與自用住宅稅率，兩者相差稅額三百二十四萬八千八百七十八元，有台北市稅捐稽徵處萬華分處八十六年七月二十一日北市稽萬字第一三五０七號函附卷可稽（原審更㈡卷第二０二頁），惟乙○○陳稱：其曾給付告訴人及其母紅利各五十萬元，給付其子楊琢輝紅利一百萬元，並自合建開始至結束每月給付告訴人之配偶楊游彩雲三萬元共八十三萬四千元，合計二百八十三萬四千元，並提出之支票影本三份、備忘錄一份及現金支出傳票二十張為證（見原審更㈠卷第六十四頁至第八十八頁）。告訴人雖陳稱：被告乙○○給付其母五十萬元，係拆除工廠之代價，給付其子楊琢輝紅利一百萬元係借款之本息，另自合建開始至結束每月給付告訴人之配偶楊游彩雲三萬元，係房租之補貼云云，並提出被告八十年七月三十日答辯狀、承諾書、履行契約書等影本為證（原審更㈢卷第一八０頁至第一八八頁），惟為乙○○所否認，足證乙○○與告訴人合建期間，乙○○與告訴人及其家屬間，確有金錢給付之債務關係。再依乙○○之陳述，其係以給付告訴人及其家屬紅利等方式作為補償，合計有二百八十三萬元，有如前述，而使用優惠稅率之結果，乙○○可減少稅額三百二十四萬八千八百七十八元，亦如前述，則對乙○○而言，仍受有利益，其當然能接受給予告訴人及其家屬二百八十三萬元利益之要求，對告訴人而言，其同意使用優惠稅率，換取乙○○同意繳納土地增值稅，告訴人因此不須依稅法規定繳納原本應由其負擔之土地增值稅額，再加上又可要求乙○○給付告訴人及其家屬紅利等補償，因而告訴人同意使用其優惠稅率，亦不違常理。至於證人楊琢輝證稱：乙○○給付之一百萬元，係投資所得（原審更㈢卷第一四０頁）等語，雖與乙○○所陳相左，但亦不影響告訴人已同意以自用住宅用地優惠稅率繳納土地增值稅之認定。㈡本案台北市○○街○○○巷○號一樓及七號一樓間共同使用牆壁，於七十五年間，確有打通之事實：⑴前開共同牆壁確曾打開一門（非拆除整面牆壁），使二屋相通，不惟為被告等一致陳明，證人即泥水工簡宏益於偵查中結證稱：「我只補該洞，並舖洞之水泥」（見偵查卷第七十二頁背面），其於原審更㈡審調查時亦結證稱：牆壁有洞，叫伊去補，洞約六尺高、二尺半至三尺寬，用磚補，大約一百多個左右磚塊，磚塊砌好，兩面均以水泥粉平等語（見原審更㈡卷第一五四頁、第一五五頁）。足證證人簡宏益當時確曾受僱將隔牆打通部分補回，並鋪設水泥之事實，被告等此部分之陳述非虛。⑵中華經建鑑定中心八十年十月十二日（八０）經估字第三一０一二號、八十一年三月七日（八一）經估字第三０八號鑑定報告固認定五號一樓及七號一樓房屋間隔牆，並無拆除後再回補砌平跡象，但該中心鑑定人員黃敏陞於一審證稱：渠僅是依告訴人及檢察官之指示就八十年及八十一年間，該面牆壁自Ａ點至進門右側柱子約四尺寬之部分有無部分回補再砌平之情形予以鑑定，因依一般建築原則，如整面牆有部分拆除回補砌平時，其所呈現之色澤、磚塊會與其他未拆除回補部分不同，因當時鑑定時並無這種現象，所以我就據實將鑑定結果作成報告書，至於如將整面牆壁拆除後重作，則非其鑑定之範圍，當時檢察官亦未提出此種鑑定前提等語（見一審卷第一０六頁、第一八六頁）。經核鑑定人八十一年二月十一日當時鑑定之範圍確僅係就乙○○所指稱「從Ａ點到進門右側柱子約四尺寬牆是否打通後重砌」部分，有該履勘現場筆錄附卷可稽（見偵查卷第七十一頁），足證上開鑑定報告，對於本件房屋是否曾將整面牆壁拆除後重作乙節，並未作鑑定。⑶一審法官於八十二年八月十日及原審上訴審、更㈡審受命法官先後於八十三年一月七日、八十六年六月二日，前往寶興街二二七巷五號、七號勘驗結果，發現七號房屋經剷除水泥部分，磚塊以半塊磚居多，七號牆面所架設之電線管及插座與五號牆面之插座位置相隔有四十公分左右之距離，與一般建築物共同使用之牆壁管線、插座位置相同之原理有違，果係原始牆面不可能有如此現象，當係經人打掉後重砌時未慮及此所致，且七號房屋屋內面對中間牆柱左、右兩邊牆油漆顏色不同（左、右兩邊色澤有深淺不同情形），靠近大門樑柱部分之橫向面，目前雖已因砌上磚塊無法剝離，但由肉眼觀之可見磚塊與牆柱間塗有油漆，五號部分因已裝潢，無法辨認，此有一審、上訴審、更㈡審勘驗筆錄在卷可查（一審卷第一八三頁、上訴審卷第八十四頁、第八十五頁、原審更㈡卷第一三五頁至第一三八頁），而一般房屋建築在砌磚塊完成後於舖上水泥才有上油漆之必要，而七號房屋靠大門牆柱部分竟有先上油漆再砌磚塊之現象，該面牆壁踢腳部位與屋內其他牆面踢腳部分之油漆亦有深淺之差異，顯非同時上漆，更有違應先砌好再上油漆之建築原理（參見原審更㈢卷第六十一頁台北市土木技師公會函影本），足證該整面共同壁曾經遭人打掉後再重新砌上。⑷上開房屋興建完成後，因告訴人與乙○○間，訴訟不斷，目前五號及七號房屋均未有人居住，但實際上係由告訴人管理中，亦為告訴人所自承（見原審卷第一八六頁），是共同壁係在告訴人管理中遭人打掉重砌，而顯無乙○○所為之可能，自不能以乙○○係該屋之建方，遽認係被告等所為。乙○○於本院歷審請求拆除該牆壁，以證明靠近大門樑柱部分之橫向面有肉眼可見磚塊與牆柱間塗有油漆之事實，告訴人則堅決反對，惟該部分事證已明，認無再行拆除重為查證之必要。並針對發回更審意旨，說明：㈠被告等及證人簡宏益於偵查庭之陳述，均係就「本案於七十五年間，申辦土地增值稅時，當時係新建房屋，系爭房屋共同壁確有打通一個通道，之後又經回補」之陳述，嗣該回補砌平之共同壁竟遭人打掉重砌，已如前述，且該七號一樓實際係由告訴人管理中，亦如前述，甲○○、翁丁○○及證人簡宏益並無從得知，嗣推敲相關事證，注意到兩屋隔牆因經剷除表面水泥，看到「牆面磚塊」與「樑柱」之橫接面有油漆存在之現象，與建築原理應係先築牆再油漆之情形有異，才發現原來整面牆已非原始砌築牆，故渠等在一審及原審審理時提出「七十五年間，辦理優惠稅率申請時兩屋隔牆確有打通一個通道，之後乙○○請簡宏益將通道回補砌平之牆面，因有上開油漆怪異現象顯然事後又遭人將整面牆壁推倒重砌」之陳述。㈡中華經建鑑定中心所為之鑑定報告，對於本案兩屋共同壁是否遭人將整面牆壁拆除後重作，即現存牆面是否即為七十五年間所存在之牆面未予鑑定，有如前述，其鑑定意見自不可逕作認定七十五年間所存在之牆面無打通之事實。㈢一審法官及原審上訴審、更㈡審受命法官基於上述勘驗之結果，認定整座牆面曾經遭人打掉後重砌。至於中華經建鑑定中心之鑑定報告雖提及油漆部份，係指「系爭牆面踢腳部份之色澤均勻，無明顯差異處，與其上面之牆面配合檢視亦無法找出明顯之異色」，其係就該單一牆面上、下色澤之比較，與前述法院勘驗筆錄係就系爭牆面與隔一牆柱之左邊牆面，即二面牆面所作之比較不同，且其鑑定意見並未注意到牆面與牆柱接合處留有油漆之部分，更與前述法院勘驗筆錄所描述之油漆內容完全係二回事，不可混為一談。㈢依當時稅捐稽徵實務，系爭五號一樓及七號一樓該二房屋，符合適用優惠稅率之條件：⑴查依據土地法第三十四條之規定土地所有權人出售其自用住宅用地者，得使用優惠稅率課徵土地增值稅。又依土地稅法施行細則第四條之規定所謂自用住宅用地，以其土地上之建築改良物屬土地所有權人或其配偶、直系親屬所有者為限。換言之，如果土地為夫所有，而土地上之房屋為其配偶、直系親屬所有者，雖房屋土地所有權人非同屬一人，但夫於出售土地時仍得使用土地增值稅優惠稅率。⑵本案合建後，五號一樓房屋一直係土地所有權人即告訴人所有，七號一樓房屋，在七十五年七月十一日，告訴人提出申請適用優惠稅率時，依地政機關之登記雖為陳文和之名義，但陳文和已於七十五年六月二十三日，申報移轉與楊游彩雲，並經法院公證，契稅亦於七十五年六月三十日繳納完畢，在房屋稅籍底冊上已變更納稅義務人為楊游彩雲（相關資料見外放證物袋七之台北市稅捐稽徵處卷內）。依當時稅捐稽徵機關之處理實務，係於申報契稅時，稅捐機關即予釐正房屋稅籍底冊，以買受人為納稅義務人，對之發單課稅（見上訴審卷第三十一頁、第三十二頁所附之財政部七十一年八月三十一日台財稅字第三六四七七號函、七十四年一月二十一日台財稅字第一０七八五號函影本），是實務上於辦理土地增值稅優惠稅率案件，有關認定房屋所有權部分，係以登載在房屋稅底冊之納稅義務人即認定為房屋所有權人，在實務上並無向地政機關函查土地登記簿之程序，茲有台北市政府針對本案作業程序，認定本案主管機關於七十五年辦理本案優惠稅率申請時認定七號一樓為楊游彩雲所有，並無疏失，並以八十年十月四日府財二字第００六００九三號函覆監察院之意見可稽（原審更㈢卷第六十三頁至第六十四頁）。且該七號一樓之房屋，嗣後確實亦於七十五年十一月二十日登記予楊游彩雲名下，其登記原因發生之日期亦記載為七十五年六月二十三日（與法院公證日期相同），此有建築物改良登記簿影本在卷可稽（見原審更㈢卷一六０頁至第一六三頁），依稅捐稽徵機關之處理實務，既認定五號一樓及七號一樓分別為楊焜顯、楊游彩雲夫妻二人所有，有如前述，則被告甲○○於土地增值稅自用住宅用地調查處理意見表上記載「符合適用優惠稅率之條件」，並無違誤。⑶告訴人雖指稱：本案七號一樓房屋，在七十五年七月十日，登記在第三人陳文和名下，七月十一日，申請優惠稅率，二十八日核准，十一月二十八日，才登記在楊游彩雲名下，甲○○至現場查看時，五號及七號一樓不可能打通云云，然依前所述，於甲○○查看現場有無打通時，依當時稅捐機關之房屋稅籍底冊，七號一樓已為楊游彩雲所有，五號一樓為其夫即告訴人所有，毗鄰兩屋打通以使用優惠稅率，並無悖於常情，告訴人此部分指訴，不可採信。復就發回更審意旨，敍明：本件依當時稅捐稽徵機關之處理實務，係於申報契稅時，稅捐機關即予釐正房屋稅籍底冊，以買受人為納稅義務人，對之發單課稅，財政部七十一年八月三十一日台財稅字第三六四七七號函、七十四年一月二十一日台財稅字第一０七八五號函示甚明，且於實務上於辦理土地增值稅優惠稅率案件，有關認定房屋所有權部分，係以登載在房屋稅底冊之納稅義務人即認定為房屋所有權人，在實務上並無向地政機關函查土地登記簿之程序，台北市政府針對本案作業程序，認定本案主管機關於七十五年辦理本案優惠稅率申請時認定七號一樓為楊游彩雲所有，並無疏失，並以八十年十月四日府財二字第００六００九三號函覆監察院，有如前述，本件應符前開優惠稅率之條件。
綜上所述，告訴人既同意使用其優惠稅率繳納土地增值稅，且親自辦理設籍，在全部條件都符合之情形下，只差兩屋打通，而以房屋之打通並非難事，當無與稅務人員勾串之必要，且七十五年七月間，被告等至現場勘查，七號、五號兩屋確打通，嗣後始經簡宏益回補通道。至於經過五年後，中華經建鑑定中心黃敏陞到現場為鑑定時，現存兩屋隔牆已非七十五年之牆，此由現存牆面與牆柱接合處留有油漆、該面牆及踢腳板之顏色顯與其他牆面顏色不同、該牆面五號、七號兩邊之管線、插座位置不同等等現象，已足以證明整牆已遭人重新砌築，因此中華經建鑑定中心之鑑定意見實不能證明七十五年之隔牆無打通之事實，公訴人所提出之證據並不能證明乙○○、丁○○、丙○○、甲○○等犯罪，此外，查無其他積極確切之證據足以證明乙○○、丁○○、丙○○、甲○○有公訴人所指之犯行，自難遽予乙○○、丁○○、丙○○、甲○○論罪。並說明依起訴書記載之事實及引用之法條觀之，關於公務員登載不實部分，僅起訴甲○○，並未起訴乙○○、丁○○、丙○○。又乙○○、丁○○、丙○○三人被訴連續行使偽造私文書及使公務員登載不實部分，與渠等前案被訴偽造楊洪白鶴與陳文和就台北市○○街○○○巷○號一樓房地之買賣契約，並持向法院請求公證部分，非同一案件，亦無裁判上一罪關係。因而將第一審關於乙○○、丁○○、丙○○，除前已判決免訴確定部分（即被訴偽造楊洪白鶴與陳文和就台北市○○街○○○巷○號一樓房地買賣契約，持向法院請求公證）外之判決撤銷，改判諭知乙○○、丁○○、丙○○均無罪，並維持第一審諭知甲○○無罪之判決，駁回檢察官在第二審之上訴，經核於法尚無違誤。檢察官上訴意旨略稱：告訴人提供印鑑證明及戶籍謄本予代書，係為期自己享用優惠稅率，豈有供乙○○享用之理；乙○○於告訴人另案提起履行契約之訴，所為抗辯與其在本案所稱給付告訴人及其家屬金錢之情形顯屬扞格；又原判決置被告不爭執之契約於不論，逕依被告等答辯，為被告等有利之認定，自有理由不備及不適用法則之違法云云。惟按證據之取捨及事實之認定，乃事實審法院職權之行使，苟與經驗法則及論理法則無違，即不能指摘為違法。原判決既綜合各項調查所得之證據，對於告訴人就本案土地確有同意以自用住宅用地優惠稅率繳納土地增值稅；本案台北市○○街○○○巷○號一樓及七號一樓間共同使用牆壁，曾於七十五年間，確有打通之事實；及依當時稅捐稽徵實務，系爭五號一樓及七號一樓二房屋，符合適用優惠稅率之條件等情。詳論其證據之取捨及認定之理由，且所為之論斷，亦與經驗法則及論理無違，自無理由不備及不適用法則之違法情形。上訴意旨對於原審採證認事之職權行使，及原判決已說明之事項，任意指摘為違背法令，難謂有理由，應予駁回。
據上論結，應依刑事訴訟法第三百九十六條第一項，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 十 月 十七 日
最高法院刑事第八庭
審判長法官 莊 登 照
法官 洪 明 輝法官 黃 一 鑫法官 魏 新 和法官 林 秀 夫右正本證明與原本無異
書 記 官中 華 民 國 九十一 年 十 月 二十四 日