最高法院刑事判決 九十二年度台上字第三六○號
上 訴 人 台灣高等法院台中分院檢察署檢察官被 告 甲○○選任辯護人 蔣志明律師右上訴人因被告貪污案件，不服台灣高等法院台中分院中華民國九十年十二月十一日第二審判決（九十年度上訴字第六四四號，起訴案號：台灣台中地方法院檢察署八十八年度偵字第一七八三二號），提起上訴，本院判決如左：
主 文原判決撤銷，發回台灣高等法院台中分院。
理 由本件原判決以公訴意旨略以：被告甲○○係財政部台灣省中區國稅局（以下簡稱中區國稅局）徵收科執行股股長，於民國八十一年九月至八十三年六月間，擔任中區國稅局黎明稽徵所（以下簡稱黎明稽徵所）審查股稅務員，職司投資抵減勘查、申請勘查、漏稅違章及清結算案件審查等業務，係依據法令從事公務之人員。陳皇權為建拓會計師事務所會計師兼負責人，譚佳慧為該事務所組長，林佳儒為會計。緣德州房屋仲介股份有限公司（以下簡稱德州公司）之負責人林振鍠於八十一年間委由建拓會計師事務所代為處理德州公司會計帳，及營利事業所得稅申報等業務，該公司八十一年度營利事業所得稅申報事項，經譚佳慧指導新進會計林佳儒填具「中華民國八十一年度營利事業所得稅結算申報書」後，於八十二年三月二十七日向黎明稽徵所申報，收件編號為「00000000」，嗣德州公司於八十二年四月八日，遭台中市稅捐稽徵處查獲八十一年度短漏開發票金額為新台幣（下同）七十萬五千元，並製作談話筆錄在案。林振鍠獲知將遭裁罰後，立即通知建拓會計師事務所人員以期補救，由該事務所組長譚佳慧，指示會計林佳儒進行補更正等作為，而依中區國稅局「應申報案件檔查詢作業」電腦登錄資料記載：德州公司八十一年度營利事業所得稅之「申報收件日期」為八十二年三月二十七日、「更正日期」為八十二年四月十四日，顯示該事務所在受林振鍠之託後，確實立即為該公司進行補更正作業，將「營業收入總額」由原申報之五十五萬九千零四十七元，調整為一百二十三萬零四百七十六元；然德州公司早於八十二年四月八日，遭台中市稅捐稽徵處查獲該年度有漏開發票之事實，故雖於八十二年四月十四日補行更正，依規定仍須依違章裁處，於是譚佳慧、林佳儒等人，在黎明稽徵所承辦人員即被告授意下，未依正常作業程序，由譚佳慧指示林佳儒再重新製作全本德州公司「中華民國八十一年度營利事業所得稅結算申報書」後送件，收件章日期為「八十二年五月十五日」，復經林佳儒依稅務人員指示，將日期以手寫改填為「八十二年三月二十七日」，將職務上所掌之公文書予以變造，以符合不被違章裁罰之條件。當時黎明稽徵所審查課承辦本案之人即為被告，僅其得依職權配合建拓會計師事務所重製全本德州公司「中華民國八十一年度營利事業所得稅結算申報書」，方可使德州公司八十一年營利事業所得稅申報，免遭違章裁罰，其他人員因不具職權，若配合此偽造作業，將遭發現而不具任何實質意義。詎被告竟基於圖利德州公司之犯意，同意以變造重製不實之德州公司「中華民國八十一年度營利事業所得稅結算申報書」，作為核課之依據，而八十二年三月二十七日（含八十二年四月十四日）原申報收件之「中華民國八十一年度營利事業所得稅結算申報書」則遭毀棄抽換，另將該八十二年三月二十七日結算申報書第十頁「附件粘貼欄」之單據，改貼於變造過之結算申報書第十頁「附件粘貼欄」上，致使該變造之結算申報書第十頁「附件粘貼欄」存有兩頁之異常現象，而該二頁「附件粘貼欄」中附有德州公司之「八十一年度營利事業所得稅結算稅額繳款書（自行繳納）」（金額二千九百七十七元）及「八十一年度營利事業所得稅自動補報稅額繳款書」（金額二萬零三百八十七元），顯示德州公司分別於八十二年三月二十五日繳交稅款，於八十二年五月十九日自動補繳稅款，而明顯有補更正事實，被告明知該不實之事項，竟猶將該不實之事項登載於職務上所掌之公文書上，於核定德州公司「中華民國八十一年度營利事業所得稅結算申報核定通知書」時，仍依建拓會計師事務所變造重製之德州公司「中華民國八十一年度營利事業所得稅結算申報書」卷中，第一頁「中華民國八十一年度營利事業所得稅結算申報書（損益及稅額試算表）」之金額予以認定，足生損害於稅捐機關課稅之正確性，對德州公司有變造補更正之事實，卻視而不見，且卷內第六頁所附之「開立統一發票金額明細表」中登錄金額為五十五萬九千零四十七元，與卷內第一頁申報書（損益及稅額試算表）中「營業收入總額」之登錄金額一百二十三萬零四百七十六元，及第七頁「所得稅法規定有列支限額之項目標準試算表」之登錄金額一百二十三萬零四百七十六元，均明顯不符，也未於卷內第一頁申報書（損益及稅額試算表）中之「營業收入調節說明」欄中依規定敘明金額差異原因，卷中也無補更正申請書及原申報資料，而該卷封面「蓋收件章處」戳印也非制式蓋印方式，乃將原「八十二年五月十五日」戳印，以手寫方式塗改為「八十二年三月二十七日」，對前述顯而易見之異常現象，被告在核定德州公司「中華民國八十一年度營利事業所得稅結算申報核定通知書」時，卻均視而未見，只單方面採用變造德州公司之申報資料，即據以裁定「合計補徵金額」為零元。更未對德州公司八十二年四月八日遭台中市稅捐稽徵處查獲漏開發票之違章事實，依其職權就其營利事業所得稅違章部分予以裁罰，而台中市稅捐稽徵處以八十二年六月三十日中市稅法字第三三九九二號函，將德州公司相關資料移送黎明稽徵所，要求「其違反所得稅法部分，請依法審辦。」，被告於八十二年七月三日簽收該文後，並以八十二年七月六日中區國稅黎明審第00000000號，函台中市稅捐稽徵處黎明分處，要求提供德州公司「八十一年度各月份銷售額」資料，台中市稅捐稽徵處黎明分處以八十二年七月十三日黎明分一字第一一八○六號函覆黎明稽徵所，並檢送德州公司八十一年度各月份銷售額明細表一份等相關資料，由被告於八十二年七月十五日簽收該資料，顯示被告已確知德州公司違章之實，但被告均置之不理，並未對該公司營利事業所得稅涉嫌違章部分加以補稅及裁罰；依中區國稅局八十三年一月十八日中區國稅一字第八三○○三九六○號函，函示黎明稽徵所「八十一年度營利事業所得稅結算申報案件，應於八十三年六月底前核定完成。」，然被告對德州公司營利事業所得稅涉嫌違章案均未處置，亦未移送法務科裁罰，企圖使德州公司規避該項逃漏稅罰責，至其於八十三年六月調任埔里稽徵所股長時，亦未移交該違章案卷與接任者，直至八十六年六月間方由接任承辦人李玉蘭於鐵櫃中覓得該卷，始發現德州公司營利事業所得稅涉嫌違章案，及被告處理該案異常情事，乃立即補簽發德州公司「八十一年度營利事業所得稅結算申報核定通知書」，對該公司核課「合計應補徵金額」七萬四千七百零五元，並據以裁罰「漏稅額」五萬八千七百五十元，共計十三萬三千四百五十五元，通知德州公司補繳完畢，該公司始未逃漏該項稅捐云云。因認被告涉犯貪污治罪條例第六條第二項、第一項第四款之圖利未遂及刑法第二百十六條、第二百十三條之行使公務員登載不實文書等罪嫌。經審理結果，認其犯罪不能證明，因而撤銷第一審依牽連犯論處被告依據法令從事公務之人員，對於主管之事務，直接圖利罪刑之判決，改判諭知其無罪，固非無見。
惟查：㈠、審理事實之法院對於卷內有利及不利於被告而依法應予調查之證據，應一律注意，詳為調查，綜合全案證據資料，本於經驗法則以定其取捨，並將取捨證據及得心證之理由於判決內詳為說明。故證據雖已調查，如尚未調查明白，或尚有其他依法應予調查之證據未予調查者，自難遽為被告有利或不利之認定；如有依法應予調查之證據未予調查明白，率行判決，其判決當然為違背法令。證人即黎明稽徵所資料股稅務員鄭林玉霞於法務部台中市調查站調查時證稱：「一般商號需於每年三月三十一日以前申報『營所稅』，有理由可申請延長至四月三十日，而公司組織可於五月十五日以前申報，若有會計師簽證者，則可延至五月三十一日前申報，係由納稅義務人向黎明稽徵所資料股申報，由資料股承辨人審核所申報文件是否齊全，若齊全始受理申報，受理後需將申報資料中之『損益表』、『資產負債表』、『營業成本明細表』、『損贈費用明細表』、『未分配盈餘表』等撕下，再據以鍵入電腦中儲存，並將申報資料移給審查股審查。」、「德州公司之前述申報書在我收件之後，就整批交由審查股審查，當時甲○○為審查股之主辦人，審查股審查完畢後，再交還給我送交台中分局歸檔；但前述德州公司之申報書資料直至八十四年七月我調整業務改辦扣繳業務之時，甲○○皆未歸還，因該案缺號，所以記得。有『結算申報書移送明細表』內列有本件申報書缺號未歸還可資佐證」等語（法務部調查局台中市調查站卷鄭林玉霞八十八年五月二十八日調查筆錄）。如果無訛，則本件申報資料於鄭林玉霞收件編號鍵入電腦後，何時整批移由審查股之被告審查，即有待究明。又卷附中區國稅局八十三至八十六年度營所稅擴大書審案件開徵作業進度表（原審卷五十六至五十九頁），所記載之作業時間，是否僅為原則性之規定，而非實際個案之作業時間？若然，原判決理由謂中區國稅局八十一年度營利事業所得稅擴大書審案件開徵作業，因當時電腦作業屬地方稅系統移轉至國稅局，平台期間，總局作業單位與各分局稽徵所聯繫之傳真資料，其相關文件僅保留二年，因此無上開資料可提供，惟擴大書審案件開徵作業，八十二年至八十八年度每年作業流程日期大致相同，依前開卷附作業進度表所載，審查股均係十月間開始審查，足證德州公司八十一年度營利事業所得稅結算申報書係於八十一年十月間始送至被告服務之審查股云云，而以之為被告有利之認定，即有可議。又證人即建拓會計師事務所填寫及辦理德州公司為前開申報之林佳儒證稱當時伊送補更正申報資料時，是某稅務員叫伊改填收件日期為「 3.27.」等語（法務部調查局台中市調查站卷八十八年五月三十一日林佳儒調查筆錄）。其所指之某稅務員究竟係何人，因與被告有無前開犯行之認定至有關係，亦待查明。原審對於前開疑點未詳加調查釐清，遽為被告無罪之判決，其審理猶有未盡。㈡、公訴意旨除指被告涉有圖利及變造其職務上所掌之公文書罪嫌外，並指被告在核定德州公司之「中華民國八十一年度營利事業所得稅結算申報核定通知書」時，明知該公司之八十一年度營利事業所得稅結算申報書有如前開起訴書所載諸多顯而易見之異常現象，卻視而未見，只單方面採用變造之德州公司申報資料，即據以裁定「合計補徵金額」為零元，涉將其明知不實之事項登載於其職務上所掌之公文書，而觸犯刑法第二百十六條、第二百十三條行使公務員登載不實文書罪嫌等情。原判決對於被告被訴前開公務員登載不實部分是否成罪，未詳加論述說明，即併予諭知無罪，亦有理由不備之可議。檢察官上訴意旨指摘原判決不當，尚非全無理由，應認有撤銷發回更審之原因。
據上論結，應依刑事訴訟法第三百九十七條、第四百零一條，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 一 月 二十三 日
最高法院刑事第三庭
審判長法官 董 明 霈
法官 林 茂 雄法官 王 居 財法官 張 祺 祥法官 郭 毓 洲右正本證明與原本無異
書 記 官中 華 民 國 九十二 年 二 月 十三 日