最高法院刑事判決 九十二年度台上字第三八四六號
上 訴 人 台灣高等法院檢察署檢察官被 告 甲○○右上訴人因被告違反稅捐稽徵法等罪案件，不服台灣高等法院中華民國九十一年五月三十日第二審更審判決（九十一年度上更㈠字第一○二號，起訴案號：台灣基隆地方法院檢察署八十五年度偵字第三一五四、三七三二號），提起上訴，本院判決如左：
主 文上訴駁回。
理 由
一、被訴違反稅捐稽徵法部分：按刑事訴訟法第三百七十七條規定，上訴於第三審法院，非以判決違背法令為理由，不得為之。是提起第三審上訴，應以原判決違背法令為理由，係屬法定要件。如果上訴理由狀並未依據卷內訴訟資料，具體指摘原判決不適用何種法則或如何適用不當，或所指摘原判決違法情事，顯與法律規定得為第三審上訴理由之違法情形，不相適合時，均應認其上訴為違背法律上之程式，予以駁回。本件檢察官上訴意旨略稱：原判決理由之㈠既謂被告甲○○確為懿麟有限公司（下稱懿麟公司）負責人，該公司確有製作陳文炎、李基琴二人各領新台幣（下同）六萬元之所得扣繳憑單，並持以向稅捐機關辦理結算申報而逃漏營利事業所得稅等情；但陳文炎、李基琴並未在被告公司任職，亦為原審所認定，則被告之犯行應可認定，而原審法院更審前之判決（即原審法院民國八十七年度上訴字第二四五二號刑事判決）認為被告雖於向稅捐機關申報後申請更正所得人姓名，核非於申報後即自行就申報錯誤金額辦理更正，其虛列薪資支出之事實並未變更，自未能免於逃漏所得稅之結果，況被告將陳文炎、李基琴二人更正為江淑玲及賴全椿二人，該判決亦認為更正為江淑玲、賴全椿二人之所得，其真實性亦非可信，是則本案之扣繳憑單係偽造之文件應屬無疑，原審未針對偽造文書關鍵處詳加解說，竟引述原審法院更審前認定有罪判決所採之北區國稅局八十八年五月十一日致台灣高等法院函及基隆分局稅務員之證詞，均與虛報薪資一事之偽造文書與否無必然關係，遽而得結論認為被告申請更正扣繳憑單，即無逃漏營利事業所得稅，但對前述不利被告之有罪證據未論述不足採之理由，有判決不備理由之違法等語。
惟查：犯罪事實，應依證據認定之，無證據不得推定其犯罪事實；不能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第一百五十四條、第三百零一條第一項分別定有明文。又認定不利於被告之事實，須依積極證據，苟積極證據不足為不利於被告事實之認定時，即應為有利於被告之認定，更不必有何有利之證據。再證據之取捨與證據之證明力如何，均屬事實審法院得自由裁量、判斷之職權；茍其此項裁量、判斷，並不悖乎通常一般人日常生活經驗之定則或論理法則，又於判決內論敘其何以作此判斷之心證理由者，即不得任意指摘其為違法，而據為提起第三審上訴之合法理由。原判決以公訴意旨略以：被告甲○○係設於台北市○○○路○段○○○號六樓之五懿麟公司之負責人，為從事業務之人，明知陳文炎在八十三年間並未受其僱用工作領取薪資，竟意圖逃漏稅捐，利用王水池提供陳文炎之國民身分證影本等資料，虛列陳文炎於八十三年間向懿麟公司領取薪資新台幣（下同）六萬元，並將該不實事項登載於附隨其業務所製作之該年度各類所得扣繳憑單，而於翌年持上開不實之扣繳憑單，向稅捐稽徵機關辦理結算申報，以虛列薪資支出之方法逃漏營業稅。因認被告牽連涉犯稅捐稽徵法第四十一條逃漏稅捐及刑法第二百十六條、第二百十五條行使業務登載不實文書等罪嫌（行使業務登載不實文書部分，駁回上訴詳如後述）云云。然稅捐稽徵法第四十一條所規定之逃漏稅捐罪，依其文義解釋及該條無處罰未遂犯規定之情形以觀，應認係結果犯，必納稅義務人以詐術或其他不正當之方法為逃漏稅捐之手段，並因而造成逃漏稅捐之結果，始成立該罪。被告所屬之懿麟公司於八十五年一月間，發現前開申報有誤時，即於同年月十六日向財政部台北市國稅局松山稽徵所函請更正已申報之扣繳憑單，其中包括陳文炎、李基琴部分，並經該局以八十五年六月二十四日財北國稅松山資字第一六九六八號函准予改課更正，其申請更正日期在陳文炎及李基琴於同年二月一日及同年十月七日分別具狀提出告發之前，且證人即財政部台灣省北區國稅局基隆分局稅務員連素華證稱於涉及是否虛報薪資逃漏稅捐之情形，如申請扣繳前有更正，即無漏報情事等情。又依卷附財政部台北巿國稅局松山稽徵所八十八年五月十一日財北國稅松山資字第八二四一號函稱懿麟公司八十三年度所得人陳文炎、李基琴薪資各六萬元分別申請更正為江淑玲、賴仕椿一案，該所已於八十五年六月二十六日財北國稅松山資字第一六九六八號函核准更正，經查該案係屬更正案件，非虛報薪資，故該公司應無逃漏營利事業所得稅情事。又財政部台北市國稅局八十六年七月二十六日財北國稅審參字第八六○三四八○八號函亦說明該案已准予改課更正在案。綜上以論，稅捐稽徵機關於懿麟公司遭檢舉前既已核准該公司申請更正申報之扣繳憑單，而無虛報工資之情形，即無逃漏營利事業所得稅之結果，自無逃漏稅捐可言。原判決又敘明第一審另以被告利用不知情之會計人員製作不實之陳文炎工資表，認被告牽連犯刑法第二百十六條、第二百十條之行使偽造私文書罪云云。惟刑法上所謂之偽造私文書，係指無製作權人冒用他人之名義，製作內容不實之私文書而言。倘係以自己名義製作，或並未使用何人名義製作之私文書，縱其內容不實，亦僅屬虛妄之行為，尚難遽依偽造私文書罪論擬。又薪資印領清冊如由薪資發放單位（如機關、公司行號或個人等）製作，經領款人員於其上簽章，用以證明該薪資業經其領取之文件，即具有收據之性質。因之，領款人員在薪資印領清冊上簽章之行為，係用以表示其已經領取該項薪資之意思，即具有以其名義表達上開意思之私文書性質。反之，若領款人員並未在薪資印領清冊上簽章，即難認其有已經領取該薪資之意思表示，則該印領清冊上關於應領人姓名及金額之記載，尚無從認為具有領款人表達其已領款意思之私文書（收據）性質。從而，薪資發放單位縱在其所製作之薪資清冊上，片面虛載領款人姓名及應領之金額等項，如未在其上偽造領款人之簽章，以表示其已經領取該項薪資，依上開說明，僅屬虛妄不實之文書，尚難認與刑法上偽造私文書罪之構成要件相當。查陳文炎之工資係由證人王水池代領，有其切結書可稽，王水池於偵查中更證稱只要是手寫的都是伊寫的，故卷附陳文炎之工資表應係王水池所製作，而該工資表上領款人欄並無陳文炎簽名或蓋章以示具領薪資之情形，尚難認該工資表具有領取薪資證明之收據性質，而屬刑法上之私文書，自亦無偽造私文書之問題。因而撤銷第一審關於依想像競合及牽連犯論處被告行使偽造私文書，足以生損害於公眾及他人罪刑部分之判決，改判諭知其被訴違反稅捐稽徵法部分無罪。已於判決內詳敘其證據調查、取捨之理由，所為論述按諸通常經驗，並非一般事理之所無，從形式上觀察，難認有違背經驗法則、論理法則，或有其他違背法令之情形存在，自不容任意指為違法。查檢察官起訴之事實，並未敘及被告有偽造陳文炎或李基琴工資表之事實，亦未起訴被告有違反商業會計法之事實，被告被訴違反稅捐稽徵法及行使業務登載不實文書罪部分既經諭知無罪，自無牽連觸犯未經起訴之所謂行使偽造私文書或違反商業會計法之問題。檢察官上訴意旨未指明究竟有何具體之證據方法足以證明被告有故意以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐之情事，徒憑己見，就原審調查證據及對於證據證明力之判斷等職權之適法行使，仍執前詞指摘原判決關於此部分違法，並以前經本院撤銷之原審法院更審前判決（即原審法院八十七年度上訴字第二四五二號刑事判決）所載之理由指摘原判決理由不備，及對於被告有無偽造私文書之情事，仍為單純事實之爭執，核與法律規定得為第三審上訴理由之違法情形，不相適合，應認其關於此部分之上訴違背法律上之程式，予以駁回。
二、被訴行使業務登載不實文書部分：按刑事訴訟法第三百七十六條所列各罪之案件，經第二審判決者，不得上訴於第三審法院，法有明文。被告被訴行使業務登載不實文書部分，係涉犯刑法第二百十六條、第二百十五條之罪嫌，核屬刑事訴訟法第三百七十六條第一款之案件，依上開說明，既經第二審判決，自不得上訴於第三審法院。上訴意旨縱以公訴意旨認此部分與被告上開被訴涉犯違反稅捐稽徵法部分有牽連犯裁判上一罪之關係，但檢察官對被告違反稅捐稽徵法部分之上訴為不合法，本院應從程序上予以駁回，而無從為實體上判決，對於輕罪之此部分，亦無從適用審判不可分原則，為實體上審判。上訴人竟復對此部分提起上訴，顯為法所不許，應予駁回。
據上論結，應依刑事訴訟法第三百九十五條前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 七 月 十七 日
最高法院刑事第三庭
審判長法官 董 明 霈
法官 林 茂 雄法官 王 居 財法官 張 祺 祥法官 吳 三 龍右正本證明與原本無異
書 記 官中 華 民 國 九十二 年 七 月 二十四 日
Ｋ