最高法院刑事判決 九十三年度台上字第二四四六號
上 訴 人 台灣高等法院檢察署檢察官上 訴 人即 被 告 戊○○選任辯護人 陳煥生律師
劉秉鈞律師陳峰富律師被 告 丁○○選任辯護人 陳煥生律師被 告 乙○○
丙 ○即翁純甲○○己○○共 同選任辯護人 陳峰富律師右上訴人等因被告等偽造文書等罪案件，不服台灣高等法院中華民國九十一年十二月三日第二審更審判決（八十九年度重上更㈣字第四六號，起訴案號：台灣台北地方法院檢察署八十年度偵字第三一八九、三九六七、四五四六、五五四五、六三一二、六三六０、六三六一、六四四六、八三七一號），提起上訴，本院判決如左：
主 文原判決關於丁○○逃漏遺產稅、所得稅及贈與稅部分；戊○○逃漏贈與稅、偽造私文書部分；丙○、乙○○逃漏遺產稅、所得稅及贈與稅部分；甲○○逃漏遺產稅、所得稅及贈與稅部分；己○○逃漏贈與稅部分均撤銷，發回台灣高等法院。
其他上訴駁回。
理 由撤銷發回部分：
本件原判決認定被告丙○（原姓名翁純純）與乙○○之父翁錫輝（業死亡）於民國六十二年間成立三光惟達通信電子股份有限公司（嗣經變更為三光惟達股份有限公司；下稱三光公司），將股份八百六十股贈與其媳翁陳純純。翁陳純純並自六十二年二月七日起擔任公司監察人職務，至七十二年間，翁陳純純之股份累計為一萬二千四百二十四股。嗣因翁陳純純罹患癌症，丙○與乙○○謀議利用翁陳純純與翁純純姓名相似之機會，將股東登記簿上所載股東翁陳純純登記為翁純純。並於翁陳純純過世前之七十二年十月十三日，以股東會決議解除翁陳純純監察人之職務。並利用於送交經濟部投資審議委員會申請增加營業項目、修改章程、改選董監事變更登記之機會，在申請書之附件，由乙○○指示被告甲○○將當時非股東身分之翁純純登載於業務上所制作之股東名冊，而替代為翁陳純純所有三光公司一萬二千四百二十四股股份之股東。並於七十二年十月二十七日將該內容不實之股東名冊連同董、監事名冊持向經濟部投資審議委員會申請核備，足生損害於經濟部對公司登記管理之正確性及翁陳純純。又三光公司於七十八年五月十日，自美商 ＲＯＣＫＷＥＬＬ 公司進口光波通信系統零件（ＰＡＲＴＳ ＫＩＴ Ｆ０Ｒ ＬＩＧＨＴＷＡＶＥ ＴＲＡＮＳＭＩＳＳＩＯＮＳＹＳＴＥＭ）一批，該批貨品實際價款係美金二十五萬九千五百元，應按20％稅率核課，稅款一百四十萬九千八百四十二元。三光公司為減低該筆關稅，由進出口課襄理鍾文權（經原審判決確定）於七十八年五月九日以簽呈請示將採降低報價方式，經財務部經理王靜和（經原審判決確定）、副總經理即上訴人戊○○於同日批示同意後，鍾文權基於與王靜和、戊○○之共同犯意聯絡，於同日在公司內偽造ＲＯＣＫＷＥＬＬ公司進口發票（號碼：０八九七八七─Ｔ），虛載價款為美金四千六百五十元，且偽造該公司負責人之英文簽名即署押（如原判決附表編號六所示），於同年月十日利用不知情之至忠捷運代理股份有限公司人員持向財政部台北關提出行使，足以生損害於ＲＯＣＫＷＥＬＬ公司及海關對關稅核課之正確性，並以該詐術使三光公司獲得減少支付關稅一百三十八萬三千九百十五元之不法利益等情。因而撤銷第一審關於此部分之判決，改判論處乙○○共同行使從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾及他人罪刑；戊○○共同行使偽造私文書，足以生損害於公眾及他人罪刑；丙○共同行使從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾及他人罪刑；甲○○共同行使從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾及他人罪刑。並以公訴意旨略以：㈠丁○○係三光公司總經理，明知其妻翁陳純純於七十二年十一月七日去世前，累計持有三光公司股份一萬二千四百二十四股，並為三光公司之監察人。詎丁○○為逃漏該筆遺產稅，竟於七十二年十二月間，與丙○、乙○○共謀，以改選公司董監事為名，先將翁陳純純監察人身分除去。再利用翁陳純純、丙○（原姓名翁純純）二人姓名雷同之便，由乙○○指示甲○○偽造內容不實之股東及董監事名冊，由丙○冒名頂替翁陳純純之股東身分，以承受翁陳純純所有上開股份。並將該內容不實之股東及董監事名冊持向經濟部投資審議委員會申請核備，致經濟部誤將此不實事項登載於公司登記卡上，足以生損害於公司登記之正確性。並於申報翁陳純純遺產時故意漏列該筆三光公司股份一萬二千四百二十四股之金額，以此不正方法逃漏遺產淨額計二千九百五十六萬九千一百二十元，因而逃漏遺產稅七百萬五千六百六十五元。丁○○於翁陳純純去世後，依法繼承遺產，為逃漏稅捐，復基於概括之犯意，於七十三年初申報七十二年度綜合所得稅時，故意漏列其繼承翁陳純純遺產所得部份計一千二百六十三萬九千元，以此不正當方法逃漏所得稅六百九十萬二千六百五十九元；㈡翁氏家族於七十五年十二月底，為調整三光公司股東丁○○、戊○○、丙○、乙○○等人之持股比例，乃謀議移轉股權共計一萬四千六百五十五股。依遺產及贈與稅法第五條第六款規定，三親等內親屬間財產之移轉，若無支付價款之確實證明者，應視同贈與而課徵贈與稅。丁○○、戊○○、丙○、乙○○等共同為逃漏贈與稅，乃指示甲○○、被告己○○製作移轉股票之股票買賣證明明細表，再依該明細表以翁氏家族股東各人在銀行之帳戶進行帳面轉帳，取得不實之支付證明，再以股權買賣名義之不正當方法向稅捐稽徵機關申報證券交易稅，以此不正當方法計逃漏贈與稅共計八百十六萬八千七百三十三元。因認丁○○就㈠部份涉有刑法第二百十六條、第二百十四條罪嫌，並與被告乙○○、丙○及甲○○涉有稅捐稽徵法第四十一條罪嫌；丁○○、戊○○、丙○、乙○○、甲○○、己○○就㈡部份涉有稅捐稽徵法第四十一條罪嫌。經審理結果，認為不能證明被告等犯罪，因而撤銷第一審關於丁○○、乙○○、戊○○、丙○、甲○○等此部分之判決，改判諭知無罪，並維持第一審諭知被告己○○無罪之判決，駁回檢察官在第二審之上訴，固非無見。
惟查：㈠稅捐稽徵法第四十一條之罪，係以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐為成立要件。所謂詐術係指以偽作真或欺罔隱瞞等積極作為，致稅捐機關陷於錯誤，而免納或少納應繳之稅款，以獲取財產上之不法利益；至不正當方法則指詐術以外，其他違背稅法上義務，足以減損租稅徵收之積極行為而言。依起訴書之記載，遺產及贈與稅法第五條第六款規定，三親等內親屬間財產之移轉，若無支付價款之確實證明者，應視同贈與而課徵贈與稅，而丁○○、戊○○、丙○、乙○○兄妹於七十五年十二月底，為調整家族持股比例，謀議移轉股權共計一萬四千六百五十五股，乃指示甲○○、己○○製作「股權移轉銀行支付證明」明細表，再於銀行之帳戶進行帳面轉帳之不正方法，取得不實支付證明，以股權買賣名義向稅捐機關申報證券交易稅，以此不正方法逃漏贈與稅共計八百十六萬八千七百三十三元等情。原審以被告等六人僅係消極不申報該部分贈與稅，並無積極逃漏稅捐之行為，自不構成稅捐稽徵法第四十一條之逃漏稅捐罪。但本件丁○○、戊○○、丙○、乙○○等人之行為，似僅有移轉相互間之股份之行為，彼此間並無支付移轉股份之買賣價金，則此一行為依前揭遺產及贈與稅法之規定，似應課予贈與稅。如丁○○等人未依規定申報贈與稅，事後被查獲即屬消極不申報贈與稅之問題。惟丁○○等人卻為逃避高額之贈與稅，以在銀行帳面移轉資金，「虛偽」做成移轉股票之股權買賣證明，藉以符合遺產及贈與稅法第五條第六款規定，規避應繳納之贈與稅，能否謂非以詐術或其他不正當方法之積極作為逃漏稅捐？非無研究之餘地。原判決未詳加調查審酌，遽行判決，尚有未合。㈡按告訴人、證人或共同被告之陳述有部分前後不符，或相互間有所歧異時，究竟何者為可採，法院仍得本其自由心證予以斟酌，非謂一有不符或矛盾，即應認其全部均為不可採信。原判決以丙○於調查局詢問時固供稱「翁陳純純去世後，我與丁○○、乙○○等人商議，乃利用公司變更其他相關登記之際，將載明我的姓名之新股東名冊附上，以避免相關單位注意。結果各單位均未能察覺。」，然三光公司早於翁陳純純去世前即已提出變更登記申請，當時提出經登載不實之股東名冊，自足徵證人丙○於調查局所為上開證詞顯具有瑕疵，自不得援為不利於丁○○認定之依據云云。但依原判決認定之事實，三光公司向經濟部投審會申請變更登記時，確以翁純純冒翁陳純純名義為三光公司之股東，此與丙○之供述並無不符；另依經濟部投資審議委員會函載，三光公司於七十二年十二月八日經該會核准增加營業項目、修改章程及改選董監事變更登記案卷，以翁陳純純於該公司七十二年十月十三日之股東會議決議並無當選，爰解任其監察人職務等情（見第一審卷第二宗第五二三頁），依該函所附該公司七十二年十月十三日之股東會議事錄之記載（見同上卷第五二七頁），出席股東會人數為七人，代表發行股數計二三一、０００股，此與該申請案所附之股東名冊所載人數及發行股數相符（見八十年度偵字第三一八九號卷第二十一頁）；似可證明丁○○已參加該次股東會，而前揭申請書案件丁○○亦為具名之申請人，參互觀之，能否認丙○所稱與丁○○、乙○○等人共同商議，利用公司變更其他相關登記之際，將載明「翁純純名義」之新股東名冊附上之供詞為不足為丁○○不利之認定，仍有詳加調查審酌之必要。原判決僅憑三光公司前揭申請案係於翁陳純純去世前即已申請，而認丙○前揭供述不足採取，尚有未合。丁○○如以變更翁陳純純股份之方法，以逃避遺產稅之申報，能否認無以不正當之方法逃漏稅捐，即有調查審認之必要。至於丙○、乙○○與甲○○既共同將三光公司之股東翁陳純純，虛偽記載為翁純純，以此方法為丁○○辦理遺產稅及所得之申報，能否認僅止於消極之不申報行為，非無研酌之餘地。原判決未詳加調查審認，亦有未當。㈢刑事訴訟法第九十五條第一款規定「訊問被告應先告知犯罪嫌疑及所犯所有罪名。罪名經告知後，認為應變更者，應再告知。」乃被告在刑事訴訟程序上應受告知之權利，旨在使被告能充分行使防禦權，以維審判程序之公平。其所謂「犯罪嫌疑及所犯所有罪名」，除起訴書所記載之犯罪事實及所犯法條外，自包括刑事訴訟法第三百條規定變更起訴法條後之新罪名。法院應於變更法條時，隨時至遲於審判期日前踐行上開告知之程序，使被告知悉而充分行使其防禦權，而確保其權益。本件原判決變更檢察官起訴戊○○所引之起訴法條，稅捐稽徵法第四十一條之逃漏稅捐罪，改依刑法第三百三十九條第二項之詐欺得利罪論處，據原審審判筆錄之記載，原審並未踐行上開告知之程序，依上揭說明，難認適法。㈣原判決事實認定戊○○與鍾文權、王靜和基於共同之犯意聯絡，偽造原判決附表編號六之ＲＯＣＫＷＥＬＬ公司進口發票（號碼：０八九七八七｜Ｔ）上之負責人英文簽名即署押，主文第三項下並據此諭知「偽造附表編號六所示署押沒收」。然卷查戊○○共同偽造之上開進口發票（見八十年度偵字第三一八九號偵查卷第一四一頁），其上之英文簽名顯與原判決附表編號六所示之簽名署押，經比對明顯不相同。原判決事實之認定與其所採用之證據不相適合，自有證據上理由矛盾之違法。檢察官及戊○○上訴意旨均指摘原判決關於此部分不當，非無理由，應認仍有撤銷發回更審之原因。又原判決不另為無罪諭知部分，基於審判不可分原則，應併予發回。
駁回部分：
按第三審上訴書狀，應敍述上訴之理由，其未敍述者，得於提起上訴後十日內補提理由書於原審法院，已逾上述期間，而於第三審法院未判決前仍未提出上訴理由書狀者，第三審法院應以判決駁回之；又刑事訴訟法第三百七十六條所列各罪之案件，經第二審判決者，不得上訴於第三審法院，刑事訴訟法第三百四十八條第一項、第三百八十二條第一項、第三百九十五條後段、第三百七十六條分別定有明文。又第一審檢察官雖係以非刑事訴訟法第三百七十六條所列之罪名起訴，但第二審檢察官提起第三審上訴，仍應以其上訴所爭執之罪名，為非該條所列各罪之罪名，始得為之。本件檢察官不服原審判決提起上訴，並未聲明為一部上訴，自應視為全部上訴，合先敍明。㈠關於丙○被訴刑法第三百四十二條第一項背信罪嫌部分：原審認不成立犯罪，說明不另為無罪之諭知。此部分雖屬刑事訴訟法第三百七十六條第五款所列之案件，惟於刑事訴訟法在八十四年十月二十日修正前已繫屬於法院，依刑事訴訟法施行法第五條第一項規定及修正前刑事訴訟法第三百七十六條規定，仍得上訴於第三審法院。惟檢察官不服原審判決，對此部分並未敍述理由，於本院未判決前仍未提出，依上開規定其此部分之上訴自非合法，應予駁回。又關於丙○幫助納稅義務人聚寶公司以不正當方法逃漏證券交易稅部分，檢察官以稅捐稽徵法第四十一條逃漏稅捐罪起訴，雖非刑事訴訟法第三百七十六條所列之罪，惟經原審審理結果，變更起訴法條，改依稅捐稽徵法第四十三條第一項之幫助逃漏稅捐罪論處罪刑，核屬刑事訴訟法第三百七十六條第一款之案件。依檢察官上訴書所載，對於原審論處丙○幫助逃漏稅捐之罪名，並未爭執，僅指摘原判決對依法原不得諭知易科罰金之折算標準竟違法諭知，難謂已符合第三審上訴之法定要件，依上揭說明，亦應駁回。㈡關於丁○○、乙○○、丙○偽造發票及逃漏稅捐部分：檢察官不服原審此部分之判決，但於上訴理由書內，並未敍述理由，於本院未判決前仍未提出，依上開規定其此部分之上訴亦非合法，應併予駁回。據上論結，應依刑事訴訟法第三百九十五條、第三百九十七條、第四百零一條，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 五 月 十三 日
最高法院刑事第六庭
審判長法官 吳 雄 銘
法官 池 啟 明法官 石 木 欽法官 郭 毓 洲法官 吳 三 龍右正本證明與原本無異
書 記 官中 華 民 國 九十三 年 五 月 二十 日
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