最高法院刑事判決 九十六年度台上字第三四七五號上 訴 人 甲 ○ ○
乙 ○ ○
丙 ○ ○
丁 ○ ○戊○○○上列上訴人等因違反稅捐稽徵法等罪案件，不服台灣高等法院高雄分院中華民國九十五年十月三十日第二審判決（九十四年度上訴字第一一五０號，起訴案號：台灣高雄地方法院檢察署九十二年度偵字第二三五八七、二三五八八、二三五八九、二三五九０、二三五九一、二三五九二、二三五九三、二三五九四號），提起上訴，本院判決如下：
主 文原判決關於丁○○部分撤銷，發回台灣高等法院高雄分院。
其他上訴駁回。
理 由
壹、撤銷發回（即丁○○）部分：本件原判決撤銷第一審關於丁○○部分科刑之判決，改判論處丁○○共同連續商業負責人，以明知為不實之事項，而記入帳冊罪刑，固非無見。
惟查：㈠、商業會計法第七十一條之不實登載會計憑證、帳冊罪，以行為人有明知之直接故意為其構成要件。原判決認定丁○○以受託記帳、申報營業稅為業務，明知法蘭商行、皇賓商行、康禧企業行及緣舍酊商行係用於分散「陳副總」任職之皇家貴賓視聽歌唱（以下簡稱皇家貴賓視聽）之營業額，並得預見該四家商行亦可能用於皇家貴賓視聽之實際負責人所開設之法蘭名哥有限公司（下稱法蘭名哥公司）等其餘酒店之營業額以逃漏營業稅，且不違反其本意……指示鼎洲會計事務所不知情之會計小姐李靜娟、顏雪蕊，將法蘭商行、皇賓商行、康禧企業行及緣舍酊商行營業額以少報多之不實事項記入總分類簿、現金簿、分類帳等會計帳冊，及製作營業稅申報書，並持向高雄市稅捐稽徵處申報等情。就法蘭商行等四家商行係用於分散前開負責人所經營之皇家貴賓視聽以外之其他酒店營業額部分，認定丁○○有得預見而不違背其本意之不確定故意，則該部分是否與商業會計法第七十一條之不實登載會計帳冊罪構成要件該當，即非無研求之餘地，原判決未說明該部分何以亦得以商業會計法第七十一條之罪論處，難認無判決不備理由之違誤。㈡、原判決論述法蘭商行等五家菸酒行係為分擔法蘭名哥公司等之營業額而設立，並未實際營業等語，似認該五家菸酒行之營業額全部係為分擔法蘭名哥公司等之營業額；然原判決又採認丁○○供述：「皇家貴賓及任職皇家貴賓之陳副總委託設立之法蘭商行、皇賓商行、康禧企業行及緣舍酊商行，都是以自己人擔任人頭擔任設立，是用以分散營業主體之營業額，這些都是同一負責人經營，多出的營業額是由皇家貴賓轉嫁過來……」，並論述參以上開菸酒商行之銷項金額大於進項金額，顯有銷售額係自他處轉嫁等語，似又認銷項金額大於進項金額部分始自他處轉嫁，前後論述不盡相符，亦屬可議。以上或為上訴意旨所指摘，或為本院得依職權調查之事項，應認原判決關於丁○○部分，有發回更審之原因，另原判決關於丁○○不另為無罪諭知部分，基於審判不可分之原則，一併發回，併此敘明。
貳、上訴駁回（戊○○○、甲○○、乙○○、丙○○）部分：
一、戊○○○部分：按刑事訴訟法第三百七十七條規定，上訴於第三審法院，非以判決違背法令為理由，不得為之。是提起第三審上訴，應以原判決違背法令為理由，係屬法定要件。如果上訴理由書狀並未依據卷內訴訟資料，具體指摘原判決不適用何種法則或如何適用不當，或所指摘原判決違法情事，顯與法律規定得為第三審上訴理由之違法情形，不相適合時，均應認其上訴為違背法律上之程式，予以駁回。戊○○○上訴意旨略以：戊○○○雖掛名法蘭名哥公司董事，及為該公司登記負責人，然從未參與法蘭名哥公司及皇家貴賓視聽、寒舍圓頂視聽歌唱行（以下簡稱寒舍圓頂視聽）之營運，為證人即同案被告甲○○、乙○○、丙○○一致供稱，且證人陳水龍、李舒蘋、安志、鄭英牆、許文文、王美慧、龔芝秦、林盈蓁亦均未證稱戊○○○有參與酒店之營運，乙○○雖於調查局訊問時供稱戊○○○是實際負責人，然其於原審審理中予以否認，參以戊○○○於本案發生時已六十九歲，且多屬夜生活，依其年齡、體力，常情推斷亦無法負擔法蘭名哥公司之業務營運，均認戊○○○並非實際參與法蘭名哥公司、皇家貴賓視聽、寒舍圓頂視聽之業務執行，且對以其為登記名義人之康禧企業行、緣舍酊商行及其餘三家菸酒行分散營業額逃漏稅捐，難認有所知悉，自不該當為逃漏稅捐罪刑之轉嫁對象及填製不實會計憑證等罪，原判決於事實欄僅說明戊○○○有實際投資該公司，理由欄徒以戊○○○有實際投資及與乙○○等人為母子關係，彼此關係密切等語，即謂戊○○○對緣舍酊商行及康禧企業行所申請之刷卡機置於皇家貴賓視聽等行號已逃漏稅捐知之甚詳，非惟適用法則不當，亦有判決理由不備之違法。惟查原判決認定戊○○○有公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐，及共同連續商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證、帳冊之犯行，因而撤銷第一審諭知無罪之判決，改判論處戊○○○公司負責人，為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐、共同連續商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證及記入帳冊罪刑，係依憑戊○○○自白有投資法蘭名哥公司、及為康禧企業行、緣舍酊商行之登記負責人，證人陳水龍、蕭珽太等（客人）、龔芝秦、顏雪蕊、李靜娟之證言，卷附法蘭名哥公司設立登記資料卡、公司執照章程、寒舍圓頂視聽、皇家貴賓視聽、法蘭商行、皇賓商行、法名格商行、康禧企業行、緣舍酊商行設立登記資料、稅籍資料、彙總申報資料、營業稅申報書、法名格商行等申請授權使用刷卡機合約書、清算資料明細表、皇賓商行之統一發票、會計憑證、分錄簿、現金簿、總分類帳（含法名格商行）、約定付款帳戶、各商行各年度信用卡交易請款資料、商行帳戶之交易往來明細表、往來之傳票、取款憑條、存入憑條、支票存款單及匯款申請書資金流向表等證據，資為論處戊○○○罪刑之依據，並敘明：㈠、法名格等五家菸酒行係為分擔法蘭名哥公司、寒舍圓頂視聽、皇家貴賓視聽之營業額而設立，並未實際營業，而法蘭名哥公司、寒舍圓頂視聽、皇家貴賓視聽等公司行號實際均為有女陪侍之酒店，至該店消費之客人如以信用卡結帳，則使用如原判決附表（下稱附表）二所示之刷卡機簽帳，並開立菸酒行名義之統一發票，將刷卡所得分別匯入附表四所示之指定帳戶，再轉存乙○○等之帳戶，或用於支付員工薪資等情，為戊○○○及共同被告甲○○等所不爭執，而法蘭名哥公司、寒舍圓頂視聽、皇家貴賓視聽，以不實帳冊、營業稅申報書，據以申報營業稅，因而逃漏如附表三所示之營業稅。㈡、戊○○○對於法蘭名哥公司有實際投資，並擔任該公司登記負責人，為其所是認，再參以其與乙○○等人係母子，而簡添則為其女婿，彼此關係至為密切，且以其亦擔任緣舍酊商行及康禧企業行登記負責人，而該二商行所申請之刷卡機則置於皇家貴賓視聽等行號內以逃漏稅捐，可見其對於以上開方式逃漏稅捐之方式，亦知之甚詳，並同意為之等理由綦詳，核其論述與論理法則及證據法則皆無違背。又查證人楊水龍於法務部調查局南部地區機動工作組詢問時供稱係於法蘭名哥公司成立時受董事長戊○○○聘為該公司財務顧問，伊受僱看帳，負責該公司每天營業收入會計帳目之查核等語，顯然戊○○○並非單純投資及做名義上之負責人而已，原判決就認定戊○○○犯行理由顯嫌簡略，惟究非判決理由不備；上訴意旨係對原審已於判決內論述或說明之事項，徒憑己見重為事實之爭辯，或任意指摘，自與法律規定得為第三審上訴理由之違法情形不相適合。綜上說明，應認本件上訴違背法律上之程式，予以駁回。
二、甲○○、乙○○部分：甲○○、乙○○上訴意旨略以：原判決理由欄就法蘭名哥公司逃漏稅捐部分，說明公司負責人依稅捐稽徵法第四十七條第一款而適用徒刑之處罰，乃屬代罰之性質，既非逃漏稅捐之納稅義務人，即無基於概括犯意之可言，亦與其本身為犯罪主體所犯其他罪名間，不具牽連犯關係，然就皇家貴賓視聽及寒舍圓頂視聽部分竟論以連續犯，復就違反稅捐稽徵法第四十一條之罪與違反修正前商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證、帳冊罪依牽連犯從一重論處，其理由顯然前後矛盾。惟按被告為刑事訴訟之當事人，其上訴係以受有不利益之裁判，為求被告自己之利益，請求上級法院救濟而設，故被告之上訴應以自己之利益為限，無許其為自己不利益上訴之理（本院七十二年台聲字第五三號判例參照）；復按稅捐稽徵法第四十七條第一、三款所定商業登記法規定之公司負責人、商業負責人，應適用該法關於納稅義務人應處徒刑之規定，乃由同法第四十一條轉嫁而來，非因身分成立之罪，是公司、商業為納稅義務人，而以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐時，即應適用稅捐稽徵法第四十七條第三款之規定，就應處徒刑之規定轉嫁處罰該公司、商業負責人。又公司、企業並無犯罪能力，自無所謂概括犯意存在，則公司、企業以不正當方法逃漏稅捐，即無民國九十四年二月二日修正公布，九十五年七月一日施行前刑法第五十六條連續犯之適用，代罰之公司負責人，亦不成立連續犯。再公司、商業負責人為納稅義務人之商業以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐，其既非稅捐稽徵法第四十一條之犯罪或受罰主體，僅依同法第四十七條第三款規定，代替商業受徒刑之處罰，自與其本身為犯罪主體所犯之其他罪名間，不具牽連犯關係。經查原判決就法蘭名哥公司逃漏稅捐部分，認定甲○○、乙○○分任法蘭名哥公司之常務董事與總經理，在其職務範圍內亦為公司法所規定之公司負責人，該公司逃漏營業稅捐十八次，應成立稅捐稽徵法第四十一條十八次，並轉嫁甲○○、乙○○併合處罰之。且與其本人所犯其他罪名，分論併罰，經核於法並無違誤，甲○○、乙○○上訴意旨就此部分並未依據卷證資料具體指摘原判決有何違背法令之處，應認此部分上訴不合程式；至於甲○○、乙○○就皇家貴賓視聽登記設立前後、寒舍圓頂視聽之多次違反稅捐稽徵法第四十一條之罪，及違反修正前商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證及帳冊罪部分，原判決依連續犯、牽連犯之規定從一重依連續修正前商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證及帳冊罪處斷，固然與原判決就法蘭名哥公司逃漏稅捐部分之論述有所歧異，然原判決依連續犯、牽連犯之規定論處，較諸應依稅捐稽徵法第四十一條、第四十七條第三款就應處徒刑部分轉嫁商業負責人，且無連續犯之適用亦與其他罪名無牽連關係而言，原判決結果較為有利於甲○○、乙○○，上訴意旨就原判決關於皇家貴賓視聽及寒舍圓頂視聽部分指摘原判決不當，顯非為其自己之利益而上訴，揆諸前揭說明，甲○○、乙○○之上訴，顯不合法，應予駁回。
三、丙○○部分：查第三審上訴書狀，應敘述上訴之理由，其未敘述者，得於提起上訴後十日內補提理由書於原審法院，已逾上述期間，而於第三審法院未判決前仍未提出上訴理由書狀者，第三審法院應以判決駁回之，刑事訴訟法第三百八十二條第一項、第三百九十五條後段規定甚明。本件丙○○不服原審論處共同連續商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證及記入帳冊罪刑，於九十五年十一月十七日提起上訴，並未敘述理由，迄今逾期已久，於本院未判決前仍未提出，依上開規定，其此部分上訴自非合法，應予駁回。
據上論結，應依刑事訴訟法第三百九十五條、第三百九十七條、第四百零一條，判決如主文。
中 華 民 國 九十六 年 六 月 二十八 日
最高法院刑事第六庭
審判長法官 呂 潮 澤
法官 吳 昆 仁法官 孫 增 同法官 趙 文 淵法官 吳 燦本件正本證明與原本無異
書 記 官中 華 民 國 九十六 年 七 月 五 日
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