最高法院刑事判決 九十九年度台上字第三四二八號上 訴 人 台灣高等法院台南分院檢察署檢察官被 告 甲○○
乙○○丙○○丁○○戊○○己○○庚○○辛○○上列上訴人因被告等違反稅捐稽徵法等罪案件，不服台灣高等法院台南分院中華民國九十七年一月十日第二審判決（九十六年度上訴字第一０一三號，起訴案號：台灣台南地方法院檢察署九十五年度偵字第一五三四五號），提起上訴，本院判決如下：
主 文上訴駁回。
理 由關於逃漏稅捐部分：
按刑事訴訟法第三百七十七條規定，上訴於第三審法院，非以判決違背法令為理由，不得為之。是提起第三審上訴，應以原判決違背法令為理由，係屬法定要件。如果上訴理由書狀並未依據卷內訴訟資料，具體指摘原判決不適用何種法則或如何適用不當，或所指摘原判決違法情事，顯與法律規定得為第三審上訴理由之違法情形，不相適合時，均應認其上訴為違背法律上之程式，予以駁回。又犯罪事實，應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實，刑事訴訟法第一百五十四條第二項定有明文。如未能發現相當證據，或證據不足以證明，自不能以推測或擬制方法以為裁判基礎。刑事訴訟法第一百六十一條第一項規定：檢察官就被告犯罪事實，應負舉證責任，並指出證明之方法。因此檢察官對於起訴犯罪事實，應負提出證據及說服之實質舉證責任。其所提證據之證明力必須達於使法院確信起訴之犯罪事實為真實程度，倘其所提出之證據，不足為被告有罪之積極證明，或其闡明之證明方法，無從說服法官以形成被告有罪之心證，而有合理懷疑存在者，基於無罪推定原則，即應為被告無罪之判決。本件原判決以公訴意旨略以：民國九十二年十二月間，同案被告李黃素美、林許金梅、陳許雪琴（三人均經原審判決無罪確定，下稱李黃素美等三人）有意向被告甲○○購買台南縣○○鄉○○段一一一之六號土地（下稱Ａ地，登記所有權人為甲○○母親褚有）。同時間，同案被告吳豊盛（經原審判決無罪確定，欲將土地登記在配偶吳王麗鳳名下）亦透過被告辛○○有意向被告乙○○、丙○○、丁○○、戊○○、己○○、庚○○等六兄弟（下稱黃氏六兄弟）購買台南縣○○鄉○○段四二０之十號土地（下稱Ｂ地）。惟買方為支出較低之成本、賣方為取得較高之售價，甲○○即基於逃漏稅捐之犯意，辛○○與黃氏六兄弟共同基於逃漏稅捐之犯意聯絡，李黃素美等三人（買方）及甲○○（賣方）經由同案被告即太古不動產鑑定顧問公司仲介蔡和泉（經原審判決無罪確定）之介紹，吳豊盛（買方）、辛○○（介紹人）、黃氏六兄弟等人經由同案被告即職業土地代書洪美桃（原名洪于惠，經原審判決無罪確定）之介紹，同時找上信固不動產節稅顧問公司（下稱信固公司）負責人賴嚮景（另案經原審法院判處罪刑確定）協助辦理節稅規劃，上開人等即共同基於使公務員登載不實事項之概括犯意聯絡（此部分使公務員登載不實罪嫌，不得上訴第三審之理由詳後述），由李淑玲（另案經原審法院判處罪刑確定）向買賣土地雙方說明如何辦理節稅，而謀議以「虛偽不實之買賣、共有物分割」等方式逃漏土地增值稅，並由賴嚮景於九十二年十二月十七日及同年月二十二日，分別與甲○○、黃氏六兄弟各簽訂「土地增值稅規劃契約書」，由甲○○、黃氏六兄弟各交付新台幣（下同）二十五萬元與一百三十萬元之委託規劃費用予信固公司，賴嚮景隨後找上同案被告黎洪英（經原審判處罪刑確定）提供台南縣○○鄉○○段○○○號土地（下稱Ｃ地，登記所有權人為黎秀珍），及透過同案被告林明得（經原審判決無罪確定）、梁宏常（原名梁志明，經原審判決無罪確定）二人找上同案被告藍茂淵（經原審判處罪刑確定）提供高雄縣○○鄉○○段一五四之三０九號土地（下稱Ｄ地），辦理虛偽登記以協助逃漏稅捐，黎洪英與藍茂淵即基於共同使公務員登載不實事項之犯意聯絡，由黎洪英、藍茂淵提供前揭免徵土地增值稅之農地所有權狀、印鑑證明及身分證件等資料，再由余泰峰、黎洪英於起訴書附表一至四（下稱附表一至四）所示之時間，以前揭Ａ、Ｂ二筆應稅土地與Ｃ、Ｄ二筆免稅土地，依附表一至四之交易時序，以「虛偽不實之買賣、共有物分割」等方式，達成甲○○與李黃素美等三人、黃氏六兄弟與吳豊盛等人間土地買賣交易免徵土地增值稅之目的，以此不正當方法，藉以逃漏甲○○原應該繳納之土地增值稅四十六萬八千九百八十一元、黃氏六兄弟原應該繳納之土地增值稅二百七十六萬二千五百六十一元。其間並由賴嚮景支付洪美桃十一萬元、黎洪英十萬元、藍茂淵四十五萬元、林明得及梁宏常二人三十七萬八千元、甲○○支付蔡和泉五萬元作為報酬，足以生損害於地政機關對地籍管理之正確性及國家之稅收。因認被告等八人共同涉犯稅捐稽徵法第四十一條逃漏稅捐及刑法第二百十四條之使公務員登載不實事項之罪嫌。公訴人認被告等八人所涉逃漏稅捐罪嫌，無非以：賴嚮景於偵查中之供詞及財政部九十三年八月十一日台財稅字00000000000 號令函（下稱系爭財政部令函），為其主要論據。惟被告等八人均堅決否認有逃漏稅捐之犯行，並辯稱：渠等以為是合法節稅，不清楚節稅流程等語。原判決則說明：⑴系爭財政部令函乃各縣市稅捐單位據以補徵土地增值稅，惟其重點在於類似案件必須要補徵土地增值稅，至是否構成刑事犯罪，仍應由法院依職權認定，非謂類此案件除依法補稅外，即當然構成犯罪。⑵系爭財政部令函內容涉及人民租稅負擔，不符合憲法第十九條租稅法定主義，被告等八人係信賴相關稅法，而為前述土地買賣、納稅、移轉行為，能否遽認渠等具有違法性認識，自有合理懷疑。⑶難認被告等八人主觀上有逃漏稅捐違法認識。⑷難認被告等八人有以假買賣方式，使褚有等十一人就Ａ、Ｂ、Ｃ、Ｄ四筆土地均形成共有關係主觀違法認識。⑸就Ｂ地部分，係由辛○○與代書洪美桃直接接洽細節，乙○○及辛○○難認其等具有逃漏稅之犯意。⑹本於租稅法定原則、罪刑法定原則、信賴保護原則、法律一體性、法律安定性及期待可能性，就被告等八人被訴逃漏稅捐部分，因尚有諸多合理懷疑，且查無其他積極證據足資證明被告等八人有公訴人所指逃漏稅捐之犯意，因而論斷不能證明被告等八人有此部分之犯罪，維持第一審諭知被告等八人此部分均無罪之判決，駁回檢察官此部分在第二審之上訴。已綜核全部卷證資料，逐一斟酌論斷，詳敍其無從形成被告等八人有罪判決之心證理由。從形式上觀察，並無違背法令之情形存在。檢察官上訴意旨略以：㈠、系爭財政部令函僅係闡明土地稅法相關法規原意，並提醒稅捐稽徵機關注意該等取巧逃漏稅捐情事，並非用來作為核課系爭土地增值稅之法源依據。甲○○等人實質上係欲出賣土地，渠等不選擇直接買賣過戶方式，反以繁雜之「出售應有部分形成共有後再合併分割」方式，達成出賣土地之實質結果，應與選擇直接買賣過戶者課以相同之租稅，始符合租稅法定主義所要求之公平及實質課稅原則。故該函釋並無違反憲法第十九條租稅法定主義，原判決就此部分之認定，有適用法則不當之違法。㈡、甲○○就Ａ地之過戶，共交出四或五份印鑑證明，應認甲○○知悉該土地移轉所有權登記過程，否則印鑑證明為關係個人權益重大文件，豈會輕易額外交付多出之份數予他人？㈢、原判決認甲○○逃漏稅捐僅二十一萬餘元，並以其「豈會在差額如此小情況下，甘冒違法風險」為由，而認其無逃漏稅捐故意，顯有違經驗法則。㈣、依辛○○所供及證人洪美桃、李淑玲之證詞，堪認辛○○及黃氏六兄弟知悉本件過戶之過程，且辛○○等人曾對此是否合法予以質疑，加上渠等未向主管之稅捐機關查證，逕行委託信固公司辦理本件過戶事宜，堪認渠等有逃漏稅捐之不確定故意，由此益認原判決以被告等人之學歷或生活經驗，作為被告等人無違法性認識之依據，亦違反經驗法則云云。
惟查：證據之取捨及證據之證明力如何，均屬事實審法院得自由裁量、判斷之職權，苟其此項裁量、判斷，並不悖乎通常一般之人日常生活經驗之定則或論理法則，又於判決內論敍其何以作此判斷之心證理由者，即不得任意指摘其為違法，據為提起第三審上訴之合法理由。本件檢察官未提出其他適合於證明被告等八人有違法逃漏土地增值稅犯意之積極證據，並闡明其證據方法與待證事實之關係。原審對於卷內訴訟資料，復已逐一剖析，參互審酌，仍無從獲得有罪之心證，因而為有利被告等八人之認定，於法洵無違誤。前揭上訴意旨所指，或係徒憑臆測之詞，或係就原審取捨證據職權之適法行使，及判決內已明白論斷之事項，專憑己見為不同之評價，執以指摘原判決違法，與法律規定得為第三審上訴理由之違法情形，不相適合。應認檢察官關於逃漏稅捐部分之上訴為違背法律上之程式，應予駁回。
關於使公務員登載不實事項部分：
按刑事訴訟法第三百七十六條所列各罪之案件，經第二審判決者，不得上訴於第三審法院，法有明文。本件被告等八人所涉使公務員登載不實罪嫌部分，檢察官係引用刑法第二百十四條之法條提起公訴，核屬刑事訴訟法第三百七十六條第一款之案件。此部分既經原審維持第一審以不能證明被告等八人犯罪，而諭知均無罪之判決，駁回檢察官在第二審之上訴，依前開說明，自不得上訴於第三審法院。檢察官就此部分一併提起上訴，顯為法所不許，此部分上訴自應從程序上併予駁回。
據上論結，應依刑事訴訟法第三百九十五條前段，判決如主文。中 華 民 國 九十九 年 六 月 三 日
最高法院刑事第十三庭
審判長法官 賴 忠 星
法官 呂 丹 玉法官 吳 燦法官 蔡 名 曜法官 葉 麗 霞本件正本證明與原本無異
書 記 官中 華 民 國 九十九 年 六 月 九 日
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