臺北高等行政法院判決地方行政訴訟庭第三庭113年度稅簡字第86號115年3月26日辯論終結原 告 端木正被 告 財政部臺北國稅局代 表 人 樓美鐘訴訟代理人 蘇麗穎上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國113年10月16日台財法字第11313937100號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
壹、程序事項被告代表人於訴訟中變更為樓美鐘，業經新任代表人具狀聲明承受訴訟，經核並無違誤，應予准許。
貳、實體事項
一、事實概要：原告於民國111年度綜合所得稅結算申報，列報承租之臺北市○○區○○○路0段00○0號2樓房屋（下稱系爭房屋）租金支出扣除額新臺幣（下同）120,000元，被告所屬文山稽徵所以系爭房屋不符合供自住且未供營業使用之規定，予以剔除，併同其餘調整，核定綜合所得總額6,617,294元，綜合所得淨額4,709,989元，補徵應納稅額36,000元（下稱原處分）。原告不服，申請復查，經被告113年7月3日財北國稅法務字第1130018678號復查決定駁回（下稱復查決定）。原告不服，提起訴願，經財政部以113年10月16日台財法字第11313937100號訴願決定駁回（下稱訴願決定）。原告仍不服，遂提起本件行政訴訟。
二、原告起訴主張及聲明：㈠參司法院釋字第640號解釋理由書，原告已依所得稅法施行細
則第24條之6規定，提供承租房屋及支付租金之證明，被告依職權調查相關事證，實有增加人民租稅程序上之負擔，有違租稅法律主義。
㈡原告並提供臥室拍攝照、MOMO購物收據，足證系爭房屋係供
自住且未供營業使用。被告僅憑系爭房屋登記在利玖達實業有限公司（下稱利玖達公司，代表人為原告）名下，即認定為營業使用，未給予原告充分說明與舉證之機會。又原告曾申請將利玖達公司停業，卻遭另位股東提告（參照臺灣臺北地方法院106年度抗字第418號民事裁定），對方不願結束公司，原告亦無法遷出。
㈢依據納稅者權利保護法第11條第1項規定，被告作為公法債權
人，必須追求實質真實且兼顧有利與不利事項，原告雖有協力義務，但並不代表被告可以免除其證明責任。本案被告未盡職責調查系爭房屋實際使用情況，僅憑間接推論證據即認定原告非自用，有裁量怠惰之嫌。
㈣並聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
三、被告答辯及聲明：㈠系爭房屋有利玖達公司設籍營業，不符合規定故予以剔除。
㈡原告向訴外人徐慧伶以每月租金12,000元承租系爭房屋，租
賃期間自111年2月1日至112年1月31日止，惟原告與受扶養直系親屬於111年度皆未設籍於系爭房屋，且渠等當年度之就醫紀錄，係於臺北市大安區、文山區及新北市新店區，皆未及於系爭房屋所在之臺北市北投區，復以系爭房屋當年度尚有利玖達公司設籍登記以供營業使用，該公司並有申報111年各期營業稅及111年度營利事業所得稅在案，雖該公司於111年度無營業收入，惟仍申報薪資支出、文具用品、修繕費及保險費等相關營業費用，自難謂系爭房屋係供自住且未供營業使用。
㈢房屋租金支出扣除額係屬妨礙稅捐債權之抗辯事由，原告既
主張其111年承租系爭房屋係供自住且非供營業使用，符合所得稅法第17條第1項第2款第2目之6規定房屋租金支出扣除額之法定要件，自應由其就「供自住且非供營業使用」之要件負舉證責任。惟原告提供之臥室拍攝照，無法辨識係111年拍攝於系爭房屋，尚難證明系爭房屋於當年度係供自住之事實。
㈣行為時所得稅法第17條第1項第2款第2目之6與所得稅法施行
細則第24條之6均未明文規定稽徵機關審查申報房屋租金支出扣除額是否符合稅法規定時，僅得形式審查且限於上開條文所揭示之證明文件，而不得進一步就承租事實是否為真（如提供假租賃契約或無租金給付金流資料）、房屋係供自住或供營業使用之事實（切結書僅作為納稅義務人擔保其係如實申報之用）為實質審查。
㈤並聲明：原告之訴駁回。
四、本件前提事實及爭點：㈠前提事實
如事實概要欄所載之事實，有原處分（見原處分卷第59至61頁）、復查決定（見原處分卷第68至71頁）、訴願決定（見本院卷第27至32頁）、111年度綜合所得稅結算申報書（見原處分卷第46至51頁）與111年度綜合所得稅核定稅額繳款書（見原處分卷第55頁）可稽，此部分之事實，堪以認定。
㈡本件爭點
1.原告111年度列報系爭房屋之租金支出，是否符合行為時所得稅法及其施行細則關於房屋租金支出扣除之規定？
2.被告以系爭房屋有公司設籍營業登記，並有該公司營業稅、營所稅申報，認定系爭房屋當年度有供營業使用，以原處分剔除原告列報系爭房屋租金支出扣除額，是否適法有據？
五、本院之判斷：㈠系爭房屋於111年度不符「供自住且非供營業或執行業務使用」要件，原告不得列報系爭房屋之租金支出扣除額：
1.行為時所得稅法第17條第1項第2款第2目之6規定：「按第14條及前2條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：……二、扣除額：納稅義務人就下列標準扣除額或列舉扣於額擇一減除外，並減除特別扣除額：……(二)列舉扣除額：……6.房屋租金支出：納稅義務人、配偶及受扶養直系親屬在中華民國境內租屋供自住且非供營業或執行業務使用者，其所支付之租金，每一申報戶每年扣除數額以12萬元為限。但申報有購屋借款利息者，不得扣除。」可見納稅義務人列報房屋租金支出扣除額，除須有承租房屋及支付租金之事實，尚應具備「供自住」及「非供營業或執行業務使用」等要件。
2.經查，原告為利玖達公司之負責人，該公司自108年12月2日起迄今，均以系爭房屋地址為公司所在地及營業登記地址，且利玖達公司有申報111年各期營業稅及111年度營利事業所得稅，並以系爭房屋地址作為申報111年度營利事業所得稅之營業地址；又利玖達公司111年度雖無營業收入，惟仍申報薪資支出、文具用品、修繕費及保險費等營業費用，有經濟部商工登記公示資料查詢（見原處分卷第15頁）、營業人暨扣繳單位稅籍查詢（同前卷第13頁）、房屋稅查詢資料（同前卷第8頁）、利玖達公司營業稅申報書111年度查詢（同前卷第12頁）、利玖達公司111年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、損益及稅額計算表、資產負債表（同前卷第9至11頁）可稽。足認系爭房屋作為利玖達公司所在地及營業登記地址，並作為其辦理營業稅及營利事業所得稅申報之營業地址，具有供營業使用之事實。是被告認定系爭房屋於111年度有供營業使用，不符供自住且非供營業或執行業務使用之要件，以原處分剔除原告列報系爭房屋之租金支出扣除額120,000元，應屬有據。
㈡原告雖主張：系爭房屋供自住且非供營業使用等語，並提出
系爭房屋之臥室照片與電商購物收據為憑（見本院卷第33至
37、81頁）。經查，該等資料固能證明原告對系爭房屋有一定生活使用及於該處收受商品之事實，然衡諸現今房屋之使用方式多元，房屋兼具居住與營業登記等用途，並非罕見，自不得僅以房屋存在居家生活之擺設，即逕認非供營業使用。況利玖達公司以系爭房屋作為公司所在地及營業登記地址，並據以辦理111年度營業稅及營利事業所得稅申報，業經認定如前，自難以前揭照片及收據推認系爭房屋非供營業或執行業務使用，是原告此部分主張，並非有據。
㈢原告另主張：利玖達公司雖設籍於系爭房屋，但未實際營業
，而之所以未停業或遷址，乃因另一股東不同意，致其無法將公司登記遷出系爭房屋，並提出臺灣臺北地方法院106年度抗字第418號裁定為證。然查，前開民事裁定乃係涉及利玖達公司內部有無選任臨時管理人之爭議，原告縱因股東紛爭，致其於公司在停業、遷址或結束營業事宜上受有限制，但此僅足說明利玖達公司持續維持登記於系爭房屋之緣由，不足否定其仍以系爭房屋作為公司所在地，並作為營業登記地址及稅務申報地址之事實，故原告以前開民事裁定及股東糾紛為由，主張系爭房屋不應認定供營業使用，仍不足為有利於其之認定。
㈣原告復主張：其已依照所得稅法施行細則第24條之6規定提出
租賃契約、付款證明等資料，不應再要求其提出其他事證，否則將增加法律所無之租稅程序負擔，有違租稅法律主義等語。經查，所得稅法施行細則第24條之6規定：「依本法第17條第1項第2款第2目之6規定，申報房屋租金支出扣除額者，應檢附下列證明文件：一、承租房屋及支付租金之證明文件：租賃契約書或其他足資證明文件及付款證明影本。二、租屋自住之證明文件：納稅義務人、配偶或受扶養直系親屬，於課稅年度在該地址辦竣戶籍登記之證明，或納稅義務人載明承租之房屋於課稅年度內係供自住且非供營業或執行業務使用之切結書。」該條規定旨在規範納稅義務人申報房屋租金支出扣除額時所應檢附之證明文件，敦促納稅義務人履行申報程序上之協力義務。惟納稅義務人之協力義務，與稅捐稽徵機關依稅捐稽徵法第30條第1項及行政程序法第36條所負之職權調查權限，並非相互排斥，而係在發現真實之脈絡下互為補充。因此，納稅義務人履行協力義務後，稅捐稽徵機關仍得再職權調查系爭房屋是否確係供自住、是否另供營業或執行業務使用。否則如依原告之主張，納稅義務人僅須提出租賃契約、付款證明及切結書，稅捐稽徵機關即應一律准予扣除，無異架空行為時所得稅法第17條第1項第2款第2目之6所明定之要件。是原告此部分主張，亦無可採。
六、綜上所述，原告主張上開各節，均無可採。從而，被告所為原處分，並無違誤，復查及訴願決定予以維持，亦無不合。原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
七、本件判決基礎已經明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資料經本院審酌後，核與判決結果不生影響，爰不逐予論駁，併予說明。
八、據上結論，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 115 年 4 月 16 日
法 官 陳彥霖
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，以原判決違背法令為理由，向本院地方行政訴訟庭提出上訴狀並表明上訴理由（原判決所違背之法令及其具體內容，以及依訴訟資料合於該違背法令之具體事實），其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內補提理由書；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均須按他造人數附繕本）。
三、上訴未表明上訴理由且未於前述20日內補提上訴理由書者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 115 年 4 月 16 日
書記官 楊貽婷