臺北高等行政法院判決地方行政訴訟庭第三庭113年度稅簡字第8號115年4月2日辯論終結原 告 文光怡被 告 新北市政府稅捐稽徵處代 表 人 連文娟訴訟代理人 張珞
魏逸芃上列當事人間土地增值稅事件，原告不服新北市政府中華民國113年1月10日新北府訴決字第1122092828號訴願決定（案號：0000000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
壹、程序事項本件被告代表人於訴訟進行中變更為連文娟，茲據新任代表人具狀聲明承受訴訟（見本院卷第97至101頁、第179至186頁），核無不合，應予准許。
貳、實體事項
一、事實概要：原告於民國107年12月21日訂約出售坐落新北市○○區○○段000地號土地（下稱先售地），並於108年1月9日完成所有權移轉登記，復於108年1月14日購買坐落新北市○○區○○段000地號土地（下稱重購地；地上建物門牌：新北市○○區○○路000○0號10樓，下稱系爭建物），並於108年2月27日完成所有權移轉登記。原告遂於108年3月18日向被告申請依土地稅法第35條規定，就先售地已納土地增值稅額內退還不足支付重購地地價之數額，經被告核准退還已納土地增值稅新臺幣（下同）142,510元，並列管5年（108年2月27日至113年2月26日）在案。嗣被告於112年度清查時，查得原設籍重購地之原告及其未成年長子、次子，於系爭建物列管期間內之110年9月16日至112年7月4日間，因出境逾2年遭戶政機關逕為遷出登記，即無原告或其配偶、直系親屬設籍於重購地，核與上開重購退稅規定之自用住宅用地要件不合，爰依土地稅法第37條規定，以112年6月29日新北稅店四字第1125259664號函（下稱原處分），追繳原退還之土地增值稅142,510元。原告不服，申請復查，經被告以112年8月28日新北稅法字第1123138698號復查決定書駁回（下稱復查決定），原告復提起訴願，亦遭新北市政府以113年1月10日新北府訴決字第1122092828號（案號：0000000000號）訴願決定書駁回（下稱訴願決定）。原告仍不服，遂提起本件行政訴訟。
二、原告起訴主張及聲明：㈠因全球新冠肺炎爆發，原告與家人受疫情影響無法返國，以
致出境逾2年後，遭戶政機關於110年9月16日將原告與直系血親卑親屬之戶籍逕為遷出登記，致無人於系爭建物設籍。然原告已於112年7月5日返國當日辦理恢復戶籍，且原告年邁父親一直居住於系爭建物療養，確有直系親屬居住之事實。請考量戶籍遭戶政機關遷出實為受無法控制之疫情影響，免予追繳原退還之土地增值稅。
㈡並聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
三、被告答辯及聲明：㈠系爭建物於5年列管期間內，自110年9月16日至112年7月4日
無原告本人或其配偶、直系親屬於該地址辦竣戶籍登記。縱如原告所述，原告父親實際居住該地，然與土地稅法第9條所定自用住宅用地之法定要件不符，揆諸實務判決意旨，仍屬改作「自用住宅用地」以外之用途，已合致土地稅法第37條追繳原退還稅款之要件。
㈡原告檢附之設籍人出境逾2年無法返國係因受疫情影響之切結
書，係適用財政部111年7月26日台財稅字第11104610910號函規定所應檢附之切結書，惟該函釋係針對原適用自用住宅用地2‰稅率課徵「地價稅」之土地，設籍人因疫情之故，出境逾2年戶籍於109年或110年遭遷出者，且無其他符合條件者設藉，致110年及111年經改按一般用地稅率課徵案件，得申請恢復仍按2‰課徵地價稅之規定，核與土地稅法第37條規定，應追繳原退還之土地增值稅之情形有別，自難比附援引。
㈢又被告前以108年4月16日新北稅店四字第1084658723號函核
准重購退稅時，已於該函告知「重購之土地管制期間5年內，倘有移轉、供出租、營業或遷出戶籍等未符合自用住宅用地規定之情形者，將依前揭規定追繳原退還稅款。如戶籍需辦理遷出，至少需保留土地所有權人或其配偶、直系親屬任何1人於原戶籍內，檢附『重購自用住宅用地退還土地增值稅列管應注意事項』」等語，核已盡輔導之責。
㈣雖原告沒有改做其他用途之「行為」，然依照財政部之函釋
，因原告仍有其他符合設籍條件之人，如原告父親得遷入該戶籍地，即得合於自用住宅之規定，然原告並未如此，故被告認本件仍有該當土地稅法第37條後段之要件。
㈤並聲明：原告之訴駁回。
四、本件前提事實及爭點：㈠前提事實
如事實概要欄所載之事實，有原告土地增值稅自用住宅用地重購退稅申請書（見原處分卷第18頁）、被告辦理重購土地退還土地增值稅案件審查書及管制卡（見原處分卷第19頁及第20至21頁）、被告108年4月16日新北稅店四字第1084658723號函（見原處分卷第22至23頁）、原告及其未成年長子、次子戶籍資料（見原處分卷第24至25頁）、原處分（見原處分卷第61至62頁）、復查決定（見本院卷第71至77頁）及訴願決定（見本院卷15至21頁）可稽，此部分之事實，堪以認定。
㈡本件爭點
被告以系爭建物於列管期間內自110年9月16日至112年7月4日止無原告本人或其配偶、直系親屬於該址設有戶籍，認定重購地不符合自用住宅用地規定，依土地稅法第37條規定追繳原退還之稅款，有無違誤？
五、本院之判斷：㈠本件應適用之法規：
1.土地稅法第9條規定：「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」
2.土地稅法第35條第1項第1款規定：「土地所有權人於出售土地後，自完成移轉登記之日起，2年內重購土地合於下列規定之一，其新購土地地價超過原出售土地地價，扣除繳納土地增值稅後之餘額者，得向主管稽徵機關申請就其已納土地增值稅額內，退還其不足支付新購土地地價之數額：一、自用住宅用地出售後，另行購買都市土地未超過3公畝部分或非都市土地未超過7公畝部分仍作自用住宅用地者。」
3.土地稅法第37條規定：「土地所有權人因重購土地退還土地增值稅者，其重購之土地，自完成移轉登記之日起，5年內再行移轉時，除就該次移轉之漲價總數額課徵土地增值稅外，並應追繳原退還稅款；重購之土地，改作其他用途者亦同。」㈡原告於列管期間內不符土地稅法第9條所定自用住宅用地要件，被告依同法第37條後段規定追繳原退還稅款，應屬有據：
1.按土地稅法第35條第1項第1款規定係以重購土地「仍作自用住宅用地」作為退還已納土地增值稅之要件，而同法第37條後段規定所稱重購土地「改作其他用途」，自應以重購土地是否仍符合自用住宅用地之要件為判準。又土地稅法第9條規定已明定自用住宅用地，係指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。是以，重購土地於列管期間內，如已無土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，或有出租、供營業使用之情形，則不符自用住宅用地要件，屬同法第37條所稱改作其他用途，而應追繳原退還稅款。
2.經查，原告於108年2月27日買賣登記取得重購地及其上系爭建物；於107年12月21日出售先售地及其上建物，108年1月9日完成所有權移轉登記，並於108年3月15日將其本人、長子、次子共3人戶籍從先售地上改遷至重購地，同年月18日向被告申請依土地稅法第35條規定，就已納土地增值稅額內，退還其不足支付重購土地地價之數額，經被告核准退還142,510元，有土地增值稅自用住宅用地重購退稅申請書、土地增值稅申報書及繳款書、先售地及其上建物之所有權移轉買賣移轉契約書、土地建物查詢資料、重購地及其上系爭建物之土地建物查詢資料與遷徙紀錄資料可稽（見原處分卷第8至13、18、42至44、47至48頁）。嗣經被告查得原告及其長
子、次子3人已於108年8月13日出境，因出境逾2年，經戶政機關依戶籍法第16條第3項規定，於110年9月16日為戶籍遷出登記，嗣復於112年7月5日將戶籍遷回，而於110年9月16日至112年7月4日期間，並無原告本人或其配偶、直系親屬設立戶籍登記等情，亦有家庭成員資料查詢清單、全戶戶籍資料、全戶除戶資料與個人除戶資料為佐（見原處分卷第24至38、46頁），則依前揭規定及說明，坐落重購地上之系爭建物自110年9月16日至112年7月4日止，無原告或其配偶、直系親屬辦竣戶籍登記之情形，自不符合土地稅法第9條所定「自用住宅用地」之要件。
3.復以原告前揭申請就已納土地增值稅額內退還不足支付重購地地價一案，被告除以108年4月16日新北稅店四字第1084658723號函核准退還142,510元，並該函文說明三載明：「重購之土地管制期間5年內，倘有移轉、供出租、營業或遷出戶籍等未符合自用住宅用地規定之情形者，將依前揭規定追繳原退還稅款。如戶籍需辦理遷出，至少需保留土地所有權人或其配偶、直系親屬任何1人於原戶籍內，……特予提醒注意」等語，有該函文可參（見原處分卷第22至23頁）。是原告對於系爭建物倘無本人或配偶、直系親屬在該地辦竣戶籍登記，將依土地稅法第37條規定追繳原退還稅款一節自難推諉不知，而如前述，系爭建物自110年9月16日至112年7月4日止，確無原告或配偶、直系親屬在該地辦竣戶籍登記，從而，被告據此以土地稅法第37條規定，核定原告應追繳原退還之土地增值稅142,510元，於法有據，核無違誤。㈢原告雖主張因疫情影響無法返國，致戶籍遭遷出，且其父親實際居住於系爭建物，故不應追繳原退還稅款等語。惟查：
1、原告明知系爭建物若無本人或配偶、直系親屬在該地辦竣戶籍登記，有依土地稅法第37條規定追繳原退還稅款之可能，業如前述，則縱使原告及其配偶、長子、次子一度因疫情因素而未能返國，然原告等人於108年8月13日出境起，至110年9月16日為戶籍遷出登記之期間，尚有相當之時間可為因應，難認有何不可抗力之情事。又我國在疫情期間採取邊境防疫措施，嗣隨疫情趨緩而逐步鬆綁，自111年10月13日起入境人員已免除居家檢疫，改採7天自主防疫，其後自112年5月1日起，COVID-19調整為第四類法定傳染病，中央流行疫情指揮中心亦於同日解編，有衛生福利部疾病管制署之新聞稿為憑（見本院卷第225至230頁）。是以，難認原告客觀上有何因疫情管制無法返國或無法處理戶籍事務之情形。況且，原告之父親或母親等其他直系親屬，仍非不得於系爭建物設籍，有親等查詢資料為憑（見原處分卷第46頁），益見原告於列管期間內非無法維持符合土地稅法第9條所定設籍要件，故原告主張其因不可抗力致未能維持土地稅法第9條要求之設籍要件，尚不足採。
2、再者，原告雖主張其父親實際居住於系爭建物，並提出限制遷移戶籍證明，稱其父親因刑事案件而無法將戶籍地遷至系爭建物等語。然觀諸原告所提臺灣臺北地方檢察署114年5月15日北檢力造114執聲他1123字第1149049810號函，僅足認其父親曾經該署函請戶政機關限制遷移戶籍，並於114年4月1日解除該限制，有該函文可憑（見本院卷第173頁），尚難據此認其父親於限制期間內無法變更戶籍或住居處所。且刑事被告經裁定限制住居於一定處所者，如有變更住居處所之需要，非不得聲請變更，依原告父親之遷徙紀錄資料所示，其於上開限制期間內，亦曾於107年4月26日將戶籍自桃園市龜山區遷至新北市○○區○○路○段00號房屋（見原處分卷第40頁），益徵原告所稱其父親全然無法遷移戶籍一節，尚難採信。況土地稅法第9條明定自用住宅用地之要件，限於土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記之情形，原告自不得以其父親實際居住於該處為由，主張該當自用住宅用地之要件。是原告以此主張系爭建物仍屬自用住宅用地，而不應追繳原退還稅款，亦無可採。
六、綜上所述，原告主張上開各節，均無可採。從而，被告所為原處分，並無違誤，復查及訴願決定予以維持，亦無不合。原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
七、本件判決基礎已經明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資料經本院審酌後，核與判決結果不生影響，爰不逐予論駁，併予說明。
八、據上結論，本件原告之訴為無理由，爰判決如主文。中 華 民 國 115 年 4 月 23 日
法 官 陳彥霖
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，以原判決違背法令為理由，向本院地方行政訴訟庭提出上訴狀並表明上訴理由（原判決所違背之法令及其具體內容，以及依訴訟資料合於該違背法令之具體事實），其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內補提理由書；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均須按他造人數附繕本）。
三、上訴未表明上訴理由且未於前述20日內補提上訴理由書者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 115 年 4 月 24 日
書記官 楊貽婷