臺北高等行政法院判決地方行政訴訟庭第二庭113年度地訴字第340號原 告 華勝電子股份有限公司代 表 人 吳森森被 告 財政部臺北國稅局代 表 人 吳蓮英訴訟代理人 李佩玲上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服被告核定民國108年度營利事業所得稅稅額（下稱原處分）、113年3月8日財北國稅法務字第1130007996號復查決定書（下稱復查決定）、財政部113年8月22日台財法字第11313930330號訴願決定書（案號：第11300350號，下稱訴願決定），提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
一、原告之訴駁回。
二、訴訟費用由原告負擔。事實及理由
一、事實摘要：原告辦理108年度營利事業所得稅結算申報時，將其所有「預燒旋窯」機器設備1座（下稱系爭資產），核估價格14,000,000元、耐用年數5年，提列折舊新臺幣（下同）2,800,000元（原處分卷一第92頁）。被告原依原告申報數額核定（原處分卷一第96頁），嗣查得原告74年12月31日財產目錄已記載於73年6月29日取得系爭資產，取得價格14,000,000元，耐用年數10年，預留殘值1,272,727元（原處分卷一第91頁），認系爭資產已逾耐用年數，遂重行核定折舊為0元，應補稅額560,000元，並應加計利息5,824元，以原處分核定原告應補納稅額及利息共計565,824元（管理代號：A100035X0801021000350970，原處分卷一第94、97頁）。原告不服，申請復查，經被告以復查決定駁回（本院卷第19頁），提起訴願，復經訴願決定駁回（本院卷第29頁），遂提起本件行政訴訟。
二、原告主張：
(一)法律並無明文規定固定資產在購置安裝列帳後即應開始提列折舊。系爭資產需配合其他相關設備使用，無法單獨運轉，原告73年間雖取得系爭資產，但遭遇生產瓶頸及諸多因素干擾，並未啟用，亦未曾提列折舊。74年12月31日財產目錄所載10年耐用年限，係根據機器生產廠商誇大之使用年限估計，原告非不得自行就實際情況改估耐用年限，並就未攤提設備價值於以後年度補提列折舊，或選擇以設備毀損廢棄方式一次列報損失。惟系爭資產金額較大，考量一次列報鉅額損失費用，將影響公司營運與存廢，原告方改估系爭資產耐用年數為5年，於106年至110年補提列折舊費用，此與一次認列損失費用之作法相較，對於稅收應無影響，但對原告而言則可避免前述危機，實為不得已之措施。
(二)聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
三、被告答辯：
(一)系爭資產已於73年6月29日帳列固定資產，並以合約總價入帳，斯時原告既已給付全數工程價款，依合約約定及一般經驗法則，顯已認定系爭資產已達可供使用狀態，且原告於入帳年度（73年）已自行估定系爭資產耐用年數為10年，亦未於財產目錄標註所申請適用之折舊方法，即應以合約總價為實際成本，自系爭資產達可供使用時起，採用平均法按期提列折舊，不得間斷，系爭資產耐用年數既估定為10年，至83年5月即已屆滿，惟原告未依前揭規定逐年攤提折舊，正確計算營利事業之損益，後主張系爭資產未投入生產或未曾提列折舊而任意變更提列折舊開始年度及耐用年數，核無足採。
(二)又耐用年限屆滿後倘仍繼續使用，雖得就殘值繼續提列折舊，然系爭資產之安裝地為原告桃園工廠，惟查該廠已於78年10月17日歇業，顯見系爭資產已無存放於該址，又查原告106至110年度營利事業所得稅結算申報書之營業成本明細表，僅列報買賣業之進銷成本，並無製造業之產銷成本，而原告迄今未能說明系爭資產之存放地點、保存方式及投入生產等資料，是無從認定其有繼續使用系爭資產之事實，是原處分核定折舊0元並無不合。
(三)答辯聲明：原告之訴駁回。
四、本件應適用法令：
(一)所得稅法第24條第1項：「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。……」
(二)所得稅法第51條：「（第1項）固定資產之折舊方法，以採用平均法、定率遞減法、年數合計法、生產數量法、工作時間法或其他經主管機關核定之折舊方法為準；資產種類繁多者，得分類綜合計算之。（第2項）各種固定資產耐用年數，依固定資產耐用年數表之規定。……（第3項）各種固定資產計算折舊時，其耐用年數，除經政府獎勵特予縮短者外，不得短於該表規定之最短年限。」（註：66年1月30修正公布之舊所得稅法第51條第1項規定：「固定資產之折舊方法，以採用平均法、定率遞減法或工作時間法為準則。上項方法之採用及變換，準用第44條第3項之規定；其未經申請者，視為採用平均法。」）
(三)所得稅法第53條第2項：「固定資產在取得時，因特定事故，預知其不能合於規定之耐用年數者，得提出證明文據，以其實際可使用年數作為耐用年數，按照規定折舊率，計算折舊。」
(四)所得稅法第54條：「（第1項）折舊性固定資產，應設置累計折舊科目，列為各該資產之減項。固定資產之折舊，應逐年提列。（第2項）固定資產計算折舊時，應預估其殘值，並以減除殘值後之餘額為計算基礎。（第3項）固定資產耐用年數屆滿仍繼續使用者，得就殘值繼續提列折舊。」
(五)所得稅法第57條第2項：「固定資產因特定事故，未達規定耐用年數，而毀滅或廢棄者，得提出確實證明文據，以其未折減餘額列為該年度之損失。但有廢料之售價收入者，應將售價作為收益。」
(六)所得稅法第80條第5項：「稽徵機關對所得稅案件進行書面審核、查帳審核與其他調查方式之辦法，及對影響所得額、應納稅額及稅額扣抵計算項目之查核準則，由財政部定之。」
(七)所得稅法第100條之2第1項：「綜合所得稅納稅義務人結算申報所列報之免稅及扣除項目或金額，及營利事業所得稅納稅義務人結算申報所列報減除之各項成本、費用或損失、投資抵減稅額，超過本法及附屬法規或其他法律規定之限制，致短繳自繳稅款，經稽徵機關核定補繳者，應自結算申報期限截止之次日起，至繳納補徵稅款之日止，就核定補徵之稅額，依第123條規定之存款利率，按日加計利息，一併徵收。但加計之利息，以一年為限。」
(八)所得稅法第123條：「本法所稱當地銀行業通行之存款利率，指郵政儲金一年期定期儲金固定利率。」
(九)行為時營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第95條第2款（106年1月3日修正發布）：「折舊：二、固定資產之折舊，應按不短於固定資產耐用年數表規定之耐用年數，逐年依率提列不得間斷，耐用年數之變更無須申請稽徵機關核准；其未提列者，應於應提列之年度予以調整補列；其因未供營業上使用而閒置，除其折舊方法採用工作時間法或生產數量法外，應繼續提列折舊。至按短於規定耐用年數提列者，除符合中小企業發展條例第35條規定者外，其超提折舊部分，不予認定。」
(十)財政部67年12月20日台財稅第38378號函（下稱系爭函釋）：「固定資產取得後尚未使用前，除該項已取得之資產，須俟取得其他資產並安裝後，始能使用者外，均應依照規定提列折舊。」
五、本院判斷：
(一)經查，原告與訴外人升祥企業有限公司（下稱升祥公司）於72年12月1日簽訂「預燒旋窯製作工程」合約書，合約總價14,000,000元，約定接受訂起120天內交付系爭資產，由升祥公司於原告工廠妥善安裝並試造各種產品及不同批量經檢驗合乎規格要求標準為合格驗收後，原告始支付全部款項完畢（原處分卷一第83、84頁）。又原告74年12月31日財產目錄已記載於73年6月29日取得系爭資產，取得價格14,000,000元（原處分卷一第91頁），原告既已給付全部工程款，堪認系爭資產已經原告合格驗收而可進行生產使用。而依當時即有適用之所得稅法第53條第2項規定及系爭函釋，對於固定資產之折舊，均係以「取得時」作為提列折舊之原則起始時點。蓋營利事業取得固定資產原則即係作為營運使用以獲取營業收入，則計算營利事業所得時，自應一併同時就固定資產提列折舊作為營業費用，於收入總額中減除之，如此始符合所得稅法第24條第1項營利事業所得之計算須以其本年度收入總額減除各項成本費用之要求。是原告自應於73年6月29日取得系爭資產時，即依當時適用之舊所得稅法第51條第1項規定提列折舊，因原告未申請採用其他折舊方式，即視為採用平均法。又依當時之固定資產耐用年數表（72年8月10日行政院台(72)財字第14831號令發布，原處分卷二第1至6頁）規定，系爭資產應屬「其他窯」之固定資產，耐用年數為10年，原告74年12月31日財產目錄記載之耐用年數亦與前開耐用年數表相同，是原告應分10年，按平均法逐年提列折舊，至83年5月屆滿（所得稅法第51條第2、3項規定參照）。
(二)原告表示其未於73至83年間就系爭資產提列折舊（本院卷第79頁），被告則表示因年代久遠無從查得原告申報核定資料而有爭執（本院卷第104頁），惟縱若原告未於73至83年間就系爭資產提列折舊屬實，除非原告能舉證系爭資產雖經其驗收合格，仍待取得其他資產並安裝後始能使用，且得使用的年度即係原告開始提列折舊之年度，始能依系爭函釋意旨，例外不於取得時之年度而改於得使用之年度開始提列折舊（若系爭資產取得時已得使用，只是原告因自己因素未供營業上使用而閒置，因原告視為採用平均法，依行為時查核準則第95條第2款規定，仍應繼續提列折舊，不得延後）。但經被告於112年6月5日、同年月26日先後函請原告提出相關事證（原處分卷一第90頁、原處分卷二第7頁），原告僅提出73年4月17日及同年6月16日請求升祥公司儘早交貨之信件及存證信函（原處分卷一第80至82頁），仍未能證明系爭資產在106年前均因未取得其他資產並安裝而不能使用，自不得允許延後提列折舊。
(三)另外，所得稅法第54條第3項雖規定固定資產耐用年數屆滿仍繼續使用者得就殘值繼續提列折舊，但原告是以取得系爭資產之合約總價14,000,000元提列折舊，顯非以殘值提列折舊。且原告自承系爭資產非耐久財（本院卷第15頁），經本院詢問系爭資產於106年開始提列折舊時是否仍能使用（此為得以殘值提列折舊之前提），原告表示伊實際是作帳面調整等語（本院卷第80頁），未能提出仍能使用之證據，亦不符合得以殘值提列折舊之要件。
(四)據上，原告應於73至83年間就系爭資產提列折舊，其當時若未提列折舊，只能依行為時查核準則第95條第2款規定，於應提列之年度（即73至83年）予以調整補列。若系爭資產實係因毀滅或廢棄而未提列折舊，則應依所得稅法第57條第2項處理。無論如何，原告於108年度逕提列折舊，均與法未合。是原處分依上開所列規定核定折舊為0元、原告應補納稅額及利息共計565,824元，與法相符，復查決定、訴願決定遞予維持，亦無違誤，原告訴請撤銷原處分、復查決定及訴願決定，為無理由，應予駁回。
六、本件判決基礎已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法及訴訟資料，經本院審核後，於本件判決結果不生影響，爰不一一加以論述。
七、結論：原告之訴為無理由，判決如主文。中 華 民 國 114 年 7 月 30 日
審判長 法官 黃翊哲
法官 唐一强
法官 劉家昆
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院地方行政訴訟庭提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內補提理由書；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均須按他造人數附繕本）
三、上訴未表明上訴理由且未於前述20日內補提上訴理由書者，逕以裁定駁回。
四、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書（行政訴訟法第49條之1第1項第2款）。但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人（同條第3項、第4項）得不委任律師為訴訟代理人之情形 所需要件 （一）符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備法官、檢察官、律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 （二）非律師具有右列情形之一，經高等行政法院高等行政訴訟庭認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。2.稅務行政事件，具備會計師資格者。3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。4.上訴人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。 是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所示關係之釋明文書影本及委任書。中 華 民 國 114 年 7 月 30 日
書記官 陳弘毅