臺北高等行政法院判決
地方行政訴訟庭第二庭
114年度稅簡字第32號原 告 陳盈如被 告 財政部臺北國稅局代 表 人 樓美鐘訴訟代理人 蘇麗穎上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國114年4月17日台財法字第11413909260號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
壹、程序事項：本件原告起訴後，被告代表人由吳蓮英變更為樓美鐘，已據其具狀聲明承受訴訟（見本院卷第243、265頁），核無不合，應予准許。
壹、實體事項：
一、事實概要：㈠原告於110年間獲有花旗（台灣）商業銀行股份有限公司（下
稱花旗銀行）受託信託財產專戶之海外營利所得新臺幣（下同）2萬1,855元、利息所得6,232元、財產交易所得3,356萬1,175元，及中國信託商業銀行股份有限公司受託信託財產專戶之海外營利所得154元，共計取有之海外所得為3,358萬9,414元（下稱系爭海外所得），均屬所得基本稅額條例第12條第1項第1款之應課稅所得。
㈡原告辦理110年度綜合所得稅結算申報時，未依所得基本稅額
條例第5條第1項、第12條第1項第1款等規定，申報系爭海外所得並計算基本所得額（下稱系爭違章行為）；被告依申報暨查得資料，發現前開情形後，遂將該年度原申報核定綜合所得淨額144萬1,237元，併計系爭海外所得，再核定基本所得額為3,503萬0,653元、基本稅額566萬6,130元、應補徵稅額為551萬2,483元，嗣於113年3月25日以Z0000000000000號裁處書，依所得基本稅額條例第15條第2項規定，按原告應補徵稅額5,512,483元之0.224倍，計算暨裁處原告罰鍰123萬4,796元（下稱原處分）。
㈢原告不服原處分（即罰鍰處分），於113年6月13日申請復查
，被告於113年11月26日以財北國稅法務字第1130030712號復查決定（下稱復查決定），決定復查駁回，於113年12月4日送達與原告。原告不服復查決定，於113年12月24日提起訴願，財政部於114年4月17日以台財法字第11413909260號訴願決定（下稱訴願決定），決定訴願駁回，於114年4月23日送達與原告。原告不服，於114年5月5日提起本件行政訴訟。
二、原告主張略以：㈠依納稅者權利保護法（下稱納保法）第16條第１項規定，違反
稅法規定行為，需有故意或過失，方得處罰。銀行未提供原告系爭海外所得明細資料與原告，原告無從知悉系爭海外所得金額，就漏報系爭海外所得行為，無故意，僅有疏失（嗣改稱有不能注意情狀，亦無過失）。
㈡被告既然自能掌握系爭海外所得資料，即得逕行列入綜所稅
所得清單；原告得知有系爭違章行為致須補繳稅款後，即聯絡被告呂姓承辦人（下稱呂君），並於112年12月13日獲呂君承諾倘於1個月內繳清欠繳稅款551萬2,483元，即得依納保法第16條第2、3項規定，減輕罰鍰額至88萬元等語，遂於113年1月9日繳清欠繳稅款，嗣卻遭被告以原處分裁處罰鍰123萬4,796元，已違反誠信原則及信賴保護原則、比例原則。
㈢爰聲明：原處分（含復查決定）及訴願決定均撤銷。
三、被告抗辯略以：㈠原告於110年間獲有系爭海外所得，均屬所得基本稅額條例所
定應課稅所得，惟其辦理110年度綜合所得稅結算申報時，卻未依所得基本稅額條例規定，申報系爭海外所得並計算基本所得額，而有系爭違章行為。
㈡原告於110年度既取有系爭海外所得，即負有注意詳實申報義
務，復無不能注意情狀，卻有系爭違章行為，自有應注意、能注意而未注意之過失，依納保法第16條第1項規定，自得處罰。
㈢被告依財政部110年6月8日台財稅字第10904708730號令修訂
之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」（下稱裁罰倍數參考表）、其使用須知第4點規定、財政部各地區國稅局104年度行政救濟暨違章業務聯繫會議決議內容，按原告所漏稅額551萬2,483元，依0.4倍計算原應裁處罰鍰額，復考量原告係首次發生漏報稅額違章、嗣已繳清補徵稅額等情，將前開0.4倍，酌減30%再酌減20%，依0.224倍計算應裁處罰鍰額，而裁處罰鍰123萬4,796元（計算式：551萬2,483元x「0.4×(1-30%)×(1-20%)」=123萬4,796元），乃考量原告之違章程度（應受責難程度及所生影響）後，所決定之裁罰金額，核屬適法妥當。
㈣爰聲明：如主文第1項所示。
四、本院之判斷：㈠應適用之法令及法理：
⒈所得稅法第71條第1項前段：「納稅義務人應於每年5月1日起
至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額......之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除......扣繳稅額及依第15條第4項規定計算之可抵減稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」⒉所得基本稅額條例：
⑴第2條：「所得基本稅額之計算、申報、繳納及核定，依本條
例之規定；本條例未規定者，依所得稅法及其他法律有關租稅減免之規定。」⑵第5條第1項：「……個人依所得稅法第71條第1項……規定辦理所
得稅申報時，應依本條例規定計算、申報及繳納所得稅。」⑶第12條第1項第1款前段：「個人之基本所得額，為依所得稅
法規定計算之綜合所得淨額，加計下列各款金額後之合計數：一、未計入綜合所得總額之非中華民國來源所得、依香港澳門關係條例第28條第1項規定免納所得稅之所得。」⑷第15條第2項：「……個人未依本條例規定計算及申報基本所得
額，經稽徵機關調查，發現有依本條例規定應課稅之所得額者，除依規定核定補徵應納稅額外，應按補徵稅額，處3倍以下之罰鍰。」⑸財政部100年1月10日台財稅字第09904154480號令：「納稅義
務人已依所得稅法規定辦理綜合所得稅結算申報，但未依所得基本稅額條例規定計算及申報基本所得額，經稽徵機關調查，發現短漏報依同條例第12條第1項規定應計入基本所得額之綜合所得淨額及各款規定之所得額或金額，致短漏基本稅額者，應依同條例第15條第2項規定處罰。」⑹前開函釋所揭內容，係中央主管機關就所得稅法及所得基本
稅額條例之原意，作成具體明確之闡釋，且符合該等法律之意旨，未增加法律所無之限制，俾利各主管機關於解釋適用不確定法律概念時，能正確地涵攝構成要件事實，實係上級機關為協助下級機關統一解釋法令、認定事實，而訂頒之解釋性行政規則，自應作為主管機關依職權認定事實、適用法律之準據，並得作為執法機關認事用法之參考。
⒊納稅者權利保護法（即納保法）第16條規定：「（第1項）納
稅者違反稅法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。（第2項）納稅者不得因不知法規而免除行政處罰責任。但按其情節，得減輕或免除其處罰。（第3項）稅捐稽徵機關為處罰，應審酌納稅者違反稅法上義務行為應受責難程度、所生影響及因違反稅法上義務所得之利益，並得考量納稅者之資力。」、行政罰法第7條第1項：「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」、第18條第1項：「裁處罰鍰，應審酌違反行政法上義務行為應受責難程度、所生影響及因違反行政法上義務所得之利益，並得考量受處罰者之資力。」⒋財政部依職權為辦理所得稅法及所得基本稅額條例規定案件
訂定之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」（即裁罰倍數參考表）：
⑴個人違反第15條第2項規定，未申報所得屬裁罰處分核定前已填報扣免繳憑單及股利憑單之所得，且非屬第4點情形者，①處所漏稅額0.4倍之罰鍰。⑥依前5點處罰案件，於裁罰處分核定前已補繳稅款者。依前5點規定之倍數酌減20%處罰（見原處分卷第73頁）。
⑵裁罰倍數參考表使用須知第4點：「參考表訂定之裁罰金額或
倍數未達稅法規定之最高限或最低限，而違章情節重大或較輕者，仍得加重或減輕其罰，至稅法規定之最高限或最低限為止，惟應於審查報告敘明其加重或減輕之理由。」⑶裁罰倍數參考表使用須知第4點規定加重或減輕處罰之違章案
例情形表：個人違反第15條第2項規定，未申報所得屬裁罰處分核定前已填報扣免繳憑單及股利憑單之所得，且非屬第4點情形者，處所漏稅額0.4倍之罰鍰，系爭年度為首次漏報海外所得，違反義務之客觀行為即情節較輕者，依裁罰倍數參考表規定倍數酌減30%處罰（見原處分卷第65頁）。⑷前開裁罰倍數參考表，乃主管機關在母法範圍內，經考量納
保法第16條第3項及行政罰法第18條所定應審酌因素，為統一行使裁罰裁量權，所訂定之裁量基準，本於行政自我拘束原則及平等原則，得作為被告裁罰之依據。
㈡經查：
⒈如事實概要欄所示事實，為兩造所未爭執，並有110年度綜合
所得稅結算申報國稅局審核專用申報書（見原處分卷第12至14頁）、系爭所得之海外所得或大陸地區來源所得資料查詢清單（見原處分卷第8至11頁）、花旗銀行之原告「110年度信託海外各類所得資料明細通知單」（見原處分卷第1至5頁）、被告核定通知書（見原處分卷第16至17頁）、原處分及違章案件罰鍰繳款書（見原處分卷第22至23頁）、復查決定書（見原處分卷第30至35頁）、訴願決定書（見原處分卷第77至83頁）等件可證，且有原處分卷及其訴願卷宗資料可佐，應堪認定。則原告於110年間獲有稱系爭海外所得，均屬所得基本稅額條例所定應課稅所得，惟其辦理110年度綜合所得稅結算申報時，卻未依所得基本稅額條例規定，申報系爭海外所得並計算基本所得額，而有系爭違章行為，並至少有應注意、能注意而未注意之過失乙節，亦堪認定。被告作成原處分，認定原告有系爭違章行為，核無認事用法之違誤，其參考裁罰倍數參考表暨考量違規情節（首次發生漏報稅額違章、所漏稅額、嗣已繳清補徵稅額等節）後，按原告所漏稅額551萬2,483元，依0.224倍（即依0.4倍酌減30%再酌減20%）計算應裁處罰鍰額，裁處原告罰鍰123萬4,796元（計算式：551萬2,483元x「0.4×(1-30%)×(1-20%)」=123萬4,796元），核無裁量所憑事實錯誤之瑕疵，亦無裁量怠惰、濫用、逾越之違法，均屬適法。
⒉至原告固主張銀行未提供系爭海外所得明細資料，其無從知
悉系爭海外所得金額，就漏報系爭海外所得行為，無故意及過失云云。然而，原告於110年度既獲有系爭海外所得，當會知悉自身取有系爭海外所得乙節，於辦理110年度綜合所得稅結算申報前，當能向銀行確認或取得系爭海外所得明細資料，獲悉系爭海外所得金額，無不能注意情形，仍有過失，無納保法第16條第1項所定欠缺主觀責任條件致不予處罰之狀況。從而，原告據前詞主張毋庸受罰云云，自非可採。⒊至原告又主張被告既然自能掌握系爭海外所得資料，即得逕
行列入綜所稅所得清單云云。然而，原告雖係於111年5月30日以行動電話認證方式下載其110年度所得及扣除額等資料，採網路方式辦理110年度綜合所得稅結算申報，惟⑴原告於110年度既取有系爭海外所得，即負有注意詳實申報義務（高雄高等行政法院高等行政訴訟庭111年度訴字第38號判決意旨參照）；⑵又綜合所得稅電子結算申報繳稅系統，僅係便利納稅義務人運用資訊通信技術，以網際網路傳輸年度綜合所得稅及個人所得基本稅額資料完成申報，並提供納稅義務人經網際網路下載或臨櫃查詢所得資料，供作申報時參考，非免除納稅義務人就其他來源所得所負詳實申報義務；⑶況原告所漏報系爭海外所得，係所得基本稅額條例第12條第1項第1款本文所定之「非中華民國來源所得」，非屬「財政部財政資訊中心或稽徵機關依規定應提供而未能提供之所得資料」，無稅務違章案件減免處罰標準第3條之1第2項所定免予處罰規定之情況（見訴願卷一第21頁）；⑶從而，原告據前詞欲主張其無申報義務或注意義務、得減免受罰云云，均非可採。
⒋至原告另主張其於112年12月13日獲呂君承諾倘於1個月內繳
清欠繳稅款551萬2,483元，即得減輕罰鍰額至88萬元等語，嗣卻遭被告以原處分裁處罰鍰123萬4,796元，已違反誠信原則及信賴保護原則、比例原則云云。然而，⑴前開裁罰倍數參考表，乃主管機關在母法範圍內，經考量納保法第16條第3項及行政罰法第18條所定應審酌因素，為統一行使裁罰裁量權，所訂定之裁量基準，本於行政自我拘束原則及平等原則，得作為被告裁罰之依據，已如前述；⑵又被告已考量違章情節（首次發生漏報稅額違章、所漏稅額、嗣已繳清補徵稅額等節），方依裁罰倍數參考表，按原告所漏稅額551萬2,483元，依0.224倍（即依0.4倍酌減30%再酌減20%）計算應裁處罰鍰額，裁處原告罰鍰123萬4,796元（計算式：551萬2,483元x「0.4×(1-30%)×(1-20%)」=123萬4,796元），亦如前述；⑶至原告所稱呂君承諾前詞乙節，則無實據可證，況原告於112年12月13日所簽署同意書，確已明載前開罰鍰計算方式，有該同意書可稽（見原處分卷第18頁）；⑷從而，原告據前詞主張被告作成原處分裁處罰鍰123萬4,796元，違反比例原則、誠信原則及信賴保護原則云云，均非可採。
五、綜上所述，原告未依所得基本稅額條例規定，申報系爭海外所得並計算基本所得額，而有系爭違章行為及過失，並發生漏繳稅額結果，則被告依同條例第15條第2項、裁罰倍數參考表等規定，以原處分處原告罰鍰123萬4,796元，核無違法，復查決定及訴願決定予以維持，亦無不合，原告請求撤銷原處分（含復查決定）及訴願決定，為無理由，應予駁回。
六、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法及舉證，經審酌後認與判決結果不生影響，爰不一一論述。
七、訴訟費用負擔之依據：行政訴訟法第98條第1項本文。中 華 民 國 115 年 5 月 6 日
法 官 葉峻石
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，以原判決違背法令為理由，向本院地方行政訴訟庭提出上訴狀並表明上訴理由（原判決所違背之法令及其具體內容，以及依訴訟資料合於該違背法令之具體事實），其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內補提理由書；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均須按他造人數附繕本）。
三、上訴未表明上訴理由且未於前述20日內補提上訴理由書者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 115 年 5 月 6 日
書記官 彭宏達