臺灣桃園地方法院行政訴訟判決 102年度簡字第95號
民國104年5月27日辯論終結原 告 鴻鼎貿易有限公司代 表 人 柯永信訴訟代理人 粘怡華律師被 告 財政部北區國稅局代 表 人 李慶華(局長)訴訟代理人 江方琪
蘇怡心上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部民國102 年
2 月21日台財訴字第00000000000 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、本件係關於稅捐課徵事件涉訟，其標的金額在新臺幣（下同）40萬元以下，依行政訴訟法第229 條第1 項第1 款規定，應適用簡易程序，合先敘明。
二、事實概要：原告於91年度之未分配盈餘申報，列報「結算申報自行依法調整後之課稅所得額」為新臺幣（下同）143,843 元，而未分配盈餘則為0 元，經被告所屬信義稽徵所初查後，核定其未分配盈餘為1 元。嗣經他人檢舉後，被告查獲原告91年度營利事業所得稅結算申報，漏報營業收入1,194,514 元，致漏報所得額為191,123 元，並經被告重行核定其全年所得額為334,966 元。被告所屬信義稽徵所乃據以重行核定課稅所得額334,965 元，減除當年度應納之營利事業所得稅73,740元，再減除彌補以往年度之虧損117,882 元，而重行核定91年度未分配盈餘為143,343 元，再依行為時所得稅法第66條之9 第1 項規定，就該未分配之盈餘加徵10％營利事業所得稅，計為14,334元。並就漏報未分配盈餘143,342 元，按所漏稅額14,334元處以0.25倍罰鍰，計3,500 元。原告不服，申請復查未獲變更，提起訴願亦經財政部訴願決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
三、原告主張略以：㈠本件被告以原告經營菸酒批發業，於91年間未辦理產品登記
，擅自產製應稅酒品「米酒（陳年香）」342 箱出廠；另原告於91年11月20日辦理產品登記後，又短漏報258 箱出廠，合計短漏報600 箱，核定補徵菸酒稅1,598,400 元，嗣經復查決定後追減198 箱，重行核定原告未稅出廠之酒品「米酒（陳年香）」為402 箱，漏報營業收入1,194,514 元（402箱×24瓶×130 元÷1.05）等事實，核定原告91年度未分配盈餘。惟上開事實，業經原告提起再審程序救濟中，顯見原告就上開事實之認定尚有爭執，被告在事實未明之前即核定未分配盈餘，尚有未合。
㈡又所得稅法第66條之9 規定所稱未分配盈餘，係指經稽徵機
關核定之課稅所得額，減除各法定項目數額後之餘額，而本件原告91年度之所得額，雖經稽徵機關核定，惟原告就稽徵機關所核定之數額認與事實不符，即難謂該所得額已告確定。且在確切之數額未確定前，被告斷然核定未分配盈餘，並裁處罰鍰，已於法未合。
㈢再者，原告所列未分配盈餘與稽徵機關核定之未分配盈餘數
額不同，乃因原告與稽徵機關所認定之所得數額不同，而原告既認稽徵機關核定之所得額有錯誤，自不可能於申報未分配盈餘時依稽徵機關所核定之數額申報，是縱原告申報之未分配盈餘數額有誤，亦非出於原告之刻意行為，被告就原告漏報之未分配盈餘處以罰鍰，顯2 次侵害原告之權益。據上，原告業因漏報所得額遭稽徵機關裁處罰鍰，倘若亦因未分配盈餘遭裁處罰鍰，無異使原告單一行為接受2 次裁處之不合理。為此，原告依法提起本件行政訴訟。
㈣聲明：原處分、復查決定及訴願決定均撤銷。訴訟費用由被告負擔。
四、被告抗辯略以：㈠未分配盈餘部分：
1.按「自87年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵10％營利事業所得稅，不適用第76條之1規定。前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額…減除左列各款後之餘額；當年度應納之營利事業所得稅。彌補以往年度之虧損。」，為行為時所得稅法第66條之9 第1 項、第2 項第1 款及第2 款所明定。
2.查原告所稱已聲請最高行政法院再審部分（菸酒稅法案件），業經最高行政法院101 年11月22日以101 年度裁字第2360號裁定駁回而確定在案。
3.行為時所得稅法第66條之9 規定所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，減除各項法定項目數額後之餘額。本件營利事業所得稅部分，原告係經營菸酒批發業，其91年度列報營業收入淨額3,796,934 元及全年所得額143,843元，經被告所屬信義稽徵所依其申報數核定，嗣經查獲原告漏報系爭營業收入1,194,514 元，並通知原告提示相關帳簿文據資料供核，惟其未能提示。嗣按該業（行業標準代號5133-11 ）同業利潤標準毛利率16％核算漏報營業收入部分之所得額191,123 元，加計原核定全年所得額143,843 元，重行核定全年所得額334,966 元，業經財政部訴願駁回而告確定。從而，被告基於同一事實及理由，依前開規定，就重行核定課稅所得334,965 元，減除當年度應納之營利事業所得稅73,740元及彌補以往年度之虧損117,882 元，重行核定未分配盈餘為143,343 元，並無不合。
㈡罰鍰部分：
1.按「營利事業已依第102 條之2 規定辦理申報，但有漏報或短報未分配盈餘者，處以所漏稅額1 倍以下之罰鍰。」，所得稅法第110 條之2 第1 項定有明文。次按「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」，行政罰法第7 條第1 項亦有明文。又按「所得稅法第110 條之2 第1項…漏稅額在新臺幣5 萬元以下者…，處所漏稅額0.25倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前，以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實，並願意繳清稅款及罰鍰者，處所漏稅額
0.2 倍之罰鍰。」，此為財政部修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表所規定。
2.原告雖主張因漏報所得額遭被告裁處罰鍰，倘未分配盈餘又裁處一次罰鍰，無異使原告單一行為接受二次裁處等語。惟查，原告91年度營利事業所得稅及罰鍰事件，係就原告「短漏報營業收入」所為補稅及裁罰，與原告本件之處分係就「漏報未分配盈餘」所為之補稅及裁罰，其所補徵及裁罰之行為不相同，並無原告所稱「一事二罰」情事，原告主張顯屬誤解。再按我國營利事業所得稅採申報制，由納稅義務人就其年度內構成營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，並應就所得稅法第66條之9 第
2 項規定計算未分配盈餘，計算其應納之結算稅額及應加徵之未分配盈餘應納稅額，於申報前自行繳納，且納稅義務人亦有依法誠實申報課稅之注意義務。據上，本件原告因未辦理菸酒稅產品登記，擅自產製應稅酒品出廠，及辦理產品登記後又短漏報出廠數，漏報銷售額1,194,514 元，致漏報課稅所得額191,123 元及漏報未分配盈餘143,342 元，構成客觀上不法該當，主觀上原告為營業人，亦為營利事業所得稅之納稅主體，應有依法誠實申報之主觀上認識，惟其依所得稅法第102 條之2 規定辦理未分配盈餘加徵10％營利事業所得稅申報時，已違反誠實申報之作為義務，致漏報未分配盈餘143,342 元，難謂無故意或過失。又原告未於裁罰處分核定前，以書面或談話筆錄中承認違章事實，並願意繳清稅款及罰鍰，依其應受責難之程度，再依上開規定，按所漏稅額14,334元處0.25倍罰鍰3,500 元，係已考量原告違章情節及程度所為之適切裁罰，洵屬適法允當。
㈢聲明：原告之訴駁回。訴訟費用由原告負擔。
五、本院之判斷：㈠前揭事實概要欄所載之事實，除後列之爭點外，餘為兩造所
不爭執，並有被告所提原處分卷及訴願機關財政部所提訴願卷內所附之相關資料為憑（詳後述），足信屬實。
㈡按行為時所得稅法第66條之9 第1 項、第2 項第1 款及第2
款分別規定：「自87年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵10％營利事業所得稅，不適用第76條之1 規定（第1 項）。前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額…減除左列各款後之餘額；當年度應納之營利事業所得稅。彌補以往年度之虧損。（第2項）」；又同法第110 條之2 第1 項規定：「營利事業已依第102 條之2 規定辦理申報，但有漏報或短報未分配盈餘者，處以所漏稅額1 倍以下之罰鍰。」。再者，依財政部修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表之規定：「所得稅法第
110 條之2 第1 項…漏稅額在新臺幣5 萬元以下者…，處所漏稅額0.25倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前，以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實，並願意繳清稅款及罰鍰者，處所漏稅額0.2 倍之罰鍰。」，觀諸前開裁罰金額或倍數參考表之內容，乃針對違反所得稅法之行為，就不同違章情節予以不同程度之處罰，以期合乎比例原則，經核尚屬合理，並無不當，亦無違相關母法及母法之立法精神或目的，是被告於本件予以援用，尚無不合。
㈢依兩造所述，可知本件爭點應為：被告重行核定原告91年度
未分配盈餘，再依行為時所得稅法第66條之9 第1 項規定，就該未分配之盈餘加徵10％營利事業所得稅（計為14,334元），並就漏報未分配盈餘，按所漏稅額（14,334元）處以
0.25倍罰鍰（計3,500 元），究有無違誤？茲析論如下：
1.關於原告主張：本件被告以原告經營菸酒批發業，於91年11月間未稅出廠米酒計402 箱，漏報營業收入1,194,514 元（
402 箱×每箱24瓶×每瓶130 元÷1.05）等事實，據此核定原告91年度未分配盈餘，惟上開事實，業經原告提起再審程序救濟中，顯見上開事實之認定尚有爭執，被告在事實未明之前即核定未分配盈餘，尚有未合等語。經查，原告所指上開訴訟，係其所提起之台北高等行政法院97年訴字第12號菸酒稅法案件，而經本院調閱該案全卷，可知該案一審業於97年9 月3 日判決，經原告上訴後，最高行政法院於98年1 月22日以98年裁字第132 號裁定駁回上訴而告確定，其後原告多次聲請再審，均經裁定駁回，現經最高行政法院101 年11月22日以101 年度裁字第2360號裁定駁回再審之聲請確定，其裁定內容並略以「聲請人（指原告）不服，先後多次聲請再審，均經本院裁定駁回在案。聲請人仍不服，又…聲請再審，…經核均係對於前訴訟程序確定裁判之不服理由，而對於原確定裁定以其未指出符合法定再審理由之具體情事，為不合法，而駁回其聲請之論斷，究有如何合於行政訴訟法第
273 條第1 項各款所定再審事由之具體情事，則未據敘明，尚難謂已合法表明再審理由…，本件聲請自非合法，應予駁回」。從而，原告所稱本件被告所認定之前揭事實尚未（判決）確定一節，尚非有據。
2.依大法官釋字第537 號解釋之意旨，租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，其證據資料亦多為納稅義務人所管領，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，納稅義務人有提出此等與課稅要件事實有關之證據資料之協力義務。又依行政訴訟法第136 條準用民事訴訟法第277 條規定：「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。」，就營利事業所得稅課徵之要件事實（查依本案而言，就相關之菸酒稅、營業稅的課徵要件事實亦同），關於原告有無銷售酒品之事實、銷售數量多寡、是否漏報營業收入及所得額（及其數額）、是否漏報未分配盈餘（及其數額）等，為（稅捐）權利發生之事實，依上開規定，固應由稅捐稽徵機關負舉證責任；惟稅捐稽徵機關就其主張之事實倘已盡證明之責，原告如抗辯其不實並提出反對之主張者，則原告對其反對之主張，亦應負證明之責，此為舉證責任分擔之原則，先予敘明。
3.查本件營利事業所得稅部分，被告之核定係以：原告經營菸酒批發業，其91年度列報營業收入淨額3,796,934 元及全年所得額143,843 元，經被告所屬信義稽徵所依其申報數核定，嗣查獲原告漏報系爭營業收入1,194,514 元（即依前述台北高等行政法院97年訴字第12號菸酒稅法案件判決中，所認定「原告91年11月間未稅出廠米酒計402 箱」之事實計算而來），並通知原告提示相關帳簿文據資料供核，惟其未能提示。嗣按該業同業利潤標準毛利率16％核算漏報營業收入部分之所得額191,123 元，加計原核定全年所得額143,843 元，重行核定全年所得額334,966 元，業經財政部訴願駁回而告確定。從而，被告依據前述相關規定，就重行核定課稅所得334,965 元，減除當年度應納之營利事業所得稅73,740元及彌補以往年度之虧損117,882 元，重行核定未分配盈餘為143,343 元。並就該未分配之盈餘加徵10％營利事業所得稅，並就漏報未分配盈餘，按所漏稅額處以0.25倍罰鍰。據此可知，如果原告並無「91年11月間未稅出廠米酒計402 箱」之行為，即無因而衍生之「漏報系爭營業收入1,194,514 元」、「重行核定未分配盈餘」並「就漏報未分配盈餘按所漏稅額處以0.25倍罰鍰」之處分問題。因此，本件訴訟之先決問題，仍需審究：原告究竟有無「91年11月間未稅出廠米酒計402 箱」之行為。
4.查原告前以廖峰松為被告，向基隆地院提起請求給付違約金之民事訴訟（案由為清償債務），業經基隆地院於93年11月17日以93年度訴字第267 號判決（一審）、台灣高等法院於94年4 月6 日以93年度上易字第1153號判決（二審），先後判決而確定在案。依前開民事判決之內容，可知原告係以其於91年11月18日與廖峰松簽訂米酒經銷合約，約定由廖峰松經銷原告所生產白米釀造陳年香米酒，惟兩造於91年11月18日締約後，因廖峰松未依約履行每月向該公司提貨達1 萬箱以上之約定，遂以廖峰松違約為由，通知其於92年11月30日終止系爭米酒經銷合約，並依合約書第6 條及第14條規定，向基隆地院起訴請求廖峰松給付違約金；嗣於訴訟中，兩造各提出內容不同之米酒經銷合約互為爭執，然無論是原告提出之甲契約，抑廖峰松提出之乙契約，其合約上之簽名均屬真正；而關於兩造自締約之時起，至契約終止日止，廖峰松向原告提領之米酒數量，在基隆地院審理時，其等均不爭執廖峰松已向原告提領數百箱米酒，但正確數字無法確認，迨高院二審審理時，原告對廖峰松主張已提領600 箱之事實不予爭執等情，為兩造所不爭執，並有前開民事之一、二審判決各1 份在卷可參，復經本院調閱上開民事事件一、二審之全部卷宗查核無誤，足信屬實。則依前開卷證，應認廖峰松向原告提領米酒確有數百箱之事實。
5.再者，依前開民事判決及卷證所載，原告與廖峰松於民事案件中各自提出之甲、乙二份契約，均係經其雙方合意後而同意訂定，業經證人即在甲、乙二份契約上簽名之原告公司前任負責人汪泰宏於該案審理時證述明確，足認上開甲、乙二份契約，不僅形式上均為真正，其內容亦均屬真正【高院之民事判決，固略述：比較甲、乙二份契約就系爭米酒經銷相關權利義務之規範，以甲契約較為嚴密周全；甲契約在性質上，較之乙契約而言，更趨近於本約，並參酌證人汪泰宏所述，認定原告主張之甲合約為最後定案之合約等語，惟此並不影響「乙契約亦屬真正」之事實，附此敘明】。而觀諸上開乙合約備註已明確記載：「91年11月17日由甲方（即原告）暫時存放乙方（即廖峰松），共162 箱，待甲方將發票開出交由乙方時，乙方始可售出。乙方私自販售需負擔所有法律刑責與稅款罰責。」等情，並由廖峰松與原告所稱之見證人林奕均，在有塗改修正之箱數「162 」處簽名確認，經核與原告提出產製米酒產品登記申請，並經被告所屬基隆市分局函覆核准登記之時間點亦大致相符（參原處分卷第13至26頁），相互對照以觀，益徵上述乙合約之備註記載為真正。
6.此外，訴外人廖峰松於民事案件中陳稱：其分別於91年11月18日向原告進貨米酒各30箱、150 箱及91年11月22日向原告進貨米酒計60箱，而交由台南汽車貨運予發送予客戶等情，業據提出台南汽車貨運簽收單3 紙為證，且經被告依該簽收單所載收貨主函查結果，除91年11月18日發送30箱之收貨主陳建良因無法送達外，其餘收貨主林伊凡及張錦鑾均函覆確有於前揭時間收到上述貨運簽收單所載之米酒在卷（詳參原告所涉另案菸酒稅法事件之台北高等行政法院97年訴字第12號行政訴訟判決書理由㈣所述，證物則詳參該案原處分卷第274 、278 頁）。
7.從而，被告依上開事證，以原告於前開民事訴訟審理時，已自認其與廖峰松於91年11月18日締約之時起，至同年月30日契約終止之日止，廖峰松有向其提領米酒數百箱等情屬實，並參酌前開乙合約及上開台南貨運簽收單等資料，認定原告未稅出廠而販售予廖峰松之米酒合計402 箱，其中91年11月17日出廠米酒162 箱、同年月18日出廠米酒180 箱及同年月22日出廠米酒60箱等情，確屬有據，應可採信。
8.原告於本件行政訴訟審理中，固略稱：當時係為了在民事案件中盡速確認廖峰松有違約的情形，所以才不爭執該部分，實際的箱數如果沒記錯應該是2 箱等語（見本院卷第137 頁
104 年5 月27日言詞辯論筆錄），惟如前所述，原告與廖峰松在前揭民事案件中均一致陳述廖峰松向原告提領數百箱米酒，於二審時雙方復不爭執廖峰松已提領600 箱之事實，據此，足認提領之數量至少有數百箱。就民事案件而言，上開提領數量乃屬重要之事實爭點之一，原告就該重要爭點在民案中既已做出陳述，除非其能夠提出具體之新訴訟資料，足以推翻原判斷之情形外，否則不論是法院及當事人，對該重要爭點之法律關係，皆不得任作不同之判斷或主張，以符誠信原則。原告既未提出任何新訴訟資料，則其於本案主張：已提領之米酒僅2 箱，廖峰松係挾怨報復而提出不實檢舉，前揭函覆資料及貨運簽收單均不足採信等節，自難憑採。
9.據上，被告以原告於91年11月間未稅出廠米酒計402 箱，其漏報系爭營業收入1,194,514 元（402 箱×每箱24瓶×每瓶
130 元÷1.05＝1,194,514 元），而因原告未依被告之通知提示相關帳簿文據資料，被告遂依法（參所得稅法第83條）按該業同業利潤標準毛利率16％核算漏報營業收入部分之所得額191,123 元，加計原核定全年所得額143,843 元，重行核定全年所得額334,966 元，再減除當年度應納之營利事業所得稅73,740元及彌補以往年度之虧損117,882 元，重行核定未分配盈餘為143,343 元，並就該未分配之盈餘加徵10％營利事業所得稅，並就漏報未分配盈餘，按所漏稅額處以
0.25倍罰鍰，經審核被告之前開核定與法並無不合，是原告主張應予撤銷，即屬無據。
10.至原告另略稱：被告認定廖峰松當初為支付貨款所交給原告的30萬元支票，經查雖於91年12月17日入帳，但該支票嗣經退票，並提出第一商業銀行存款明細分類帳、該30萬元支票之正反面、退票理由單等影本各1 份為憑（見本院卷第132至134 頁），足見原告並無收訖貨款之事實等語，惟查，退票之原因眾多，是否另有借貸或其他因素，又「貨款支票退票」亦不代表沒有交易或沒有出貨，是亦難據此對原告為有利之認定。
㈣此外，原告主張：本件係因原告認定之所得額與被告核定之
結果不同，原告既認被告核定之所得額有錯誤，自不可能於申報未分配盈餘時依被告核定之數額申報，是縱原告申報之未分配盈餘數額有誤，亦非出於原告之刻意行為，被告就原告漏報之未分配盈餘處以罰鍰，顯係2 次侵害原告之權益，並不合理等語，惟查，漏報「營業收入（所得）」及漏報「未分配盈餘」，究其實質確非同一行為，且按該兩種制度之設計目的不同，裁罰目的也不同，又原告主觀上縱認並非故意，亦難謂無過失，是尚難認本件裁罰有2 次（重複）侵害原告權益之情，併此敘明。
六、綜上所述，原處分並無違法，復查決定、訴願決定予以維持，核無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
七、末以，本件事證已臻明確，兩造其餘陳述及提出未經援用之證據，核與判決結果不生影響，爰不另一一論述。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 104 年 6 月 26 日
行政訴訟庭 法 官 周玉羣上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內，向本院提出上訴狀，上訴狀並應記載上訴理由，表明關於原判決所違背之法令及其具體內容或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（上訴狀及上訴理由書均須按他造人數附繕本），並應繳納上訴費新臺幣3千元。
中 華 民 國 104 年 6 月 29 日
書記官 黃瓊儀