臺灣桃園地方法院行政訴訟判決 103年度簡字第60號
104年8月6日辯論終結原 告 薛俊麟被 告 財政部關務署臺北關代 表 人 劉明珠訴訟代理人 羅聲晴
邱資惠陳俊諺上列當事人間因進口貨物核定稅則號別事件，原告不服財政部10
3 年1 月21日台財訴字第00000000000 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文訴願決定、原處分（含復查決定）均撤銷。
訴訟費由由被告負擔。
事實及理由
壹、管轄程序部分
一、按適用簡易訴訟程序之事件，以地方法院行政訴訟庭為第一審管轄法院；關於稅捐課徵事件涉訟，所核課之稅額在新臺幣四十萬元以下罰鍰處分而涉訟者，除本法別有規定外，適用本章所定之簡易程序。民國一００年十一月二十三日公佈修正、一０一年九月六日施行之行政訴訟法第二百二十九條第一項、第二項第二款，分別定有明文。
二、查本件係不服被告機關所為新臺幣四十萬元以下罰鍰處分而涉訟者。自應由本院依修正行政訴訟法審理之，合先敘明。
貳、程序及實體部分
一、事實概要：緣原告任中華航空公司機長職，曾委由盈祺有限公司於一００年十月二十六日向被告機關報運進口BMW 2011 Z4 USED
CAR 乙輛（報單第CA/00/130/15785 號），原申報單價為
CFR USD 47,000/UNT，經被告機關依關稅法第十八條第二項規定，准其繳納相當金額之保證金，先行驗放，事後再加審查。嗣據前財政部關稅總局驗估處（以下稱前驗估處，現為財政部關務署調查稽核組）查價結果，除依關稅法第三十五條規定改按FOB USD 56,925/UNT核估完稅價格外，另經駐洛杉磯辦事處商務組查得系爭貨物託運代理商所提供之空運提單，與原告報關時所檢附之提單內容不符，涉有變造空運提單、虛報貨物價值及逃漏進口稅費之行為，又原告於裁罰處分核定前已補繳所漏營業稅款，被告機關爰依海關緝私條例第三十七條第一項、第四十四條、貨物稅條例第三十二條第十款、加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法）第五十一條第一項第七款及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表營業稅法第五十一條第一項第七款違章情形二規定，處原告所漏進口稅額二倍之罰鍰計新臺幣（下同）二萬三千七百六十元、所漏貨物稅額一倍之罰鍰計二萬三千九百二十九元，及所漏營業稅額零點五倍之罰鍰計二千五百九十二元，並追徵所漏進口稅款計三萬五千八百零九元（包括進口稅一萬一千八百八十元、貨物稅二萬三千九百二十九元）。原告不服，申請復查，案經被告機關審核結果，認為無理由，乃於一０二年十月四日以北普法字第○○○○○○○○○○號復查決定書通知原告復查駁回。原告仍不服，續向財政部提起訴願，經財政部以一０三年一月二十一日台財訴字第一０二一三九七一二八０號訴願決定：「關於進口貨物核定完稅價格部分，訴願不受理。其餘訴願駁回。」。原告猶不服，遂向本院提起行政訴訟。
二、本件原告訴之聲明與主張之理由（略以）：
（一）訴之聲明：
1.訴願決定、原處分（含復查決定）均撤銷。
2.訴訟費用由被告負擔。
（二）依據「進口舊汽車作業要點」中英文版本之內文依其文義，所謂「新」及「舊」輛之意，分別為「new 」（全新）與「used」（已使用），系爭車輛具有美國政府核發之Ti
tle 所有權狀，在美國也有落地行駛之事實，車況應屬「已使用」而非「全新」，系爭車輛為已使用過之「舊」汽車甚明。故系爭車輛應認定為「已使用」之「舊」汽車。而此系爭車輛於申報時申報為舊汽車也獲被告機關之認可。然全案往來文書中，被告機關在新舊之認定上混淆其詞，相互矛盾。相關法規尚有輸出自北美之相關規定，且有按年份折價之規定，但被告機關屢次規避原告之詢問，執意用全新價格來當成「輸出國舊車行情」核價，迄今仍未說明其理由，顯然有理由不完備或理由矛盾之情形。被告機關應具體說明認定車輛為「新」或「舊」之標準為何？何狀況下「舊」車之所屬年份與型式年份相減為零（甚至小於零）可折舊百分之十？何以已核定的舊車進口卻用全新車交易價格來核價？又被告機關已宣稱本件係按照舊汽車核估作業要點，卻為何又以用全新價格來核估系爭之「舊」汽車？
（三）原告查有數案，被告機關以KBB 批發價格再折舊，可知依據被告機關過往之慣例，凡自北美地區進口之他案汽車，雖車況良好且其所有權狀（Title ）核發日與進口日且相隔均在一或二個月內不等，被告機關卻按照舊汽車核估作業要點第三點第一款規定予以核價與課稅。屢次請被告機關解釋，卻僅一句「各案汽車狀況不同」帶過。此顯見原處分已違反行政程序法第六、八、十條規定所揭示之依法行政原則、信賴保護、平等原則、誠信原則、行政自我拘束原則，原處分顯有諸多違法之處，應予以廢棄。
（四）又一０三年八月七日修正「進口舊汽車核估作業要點」第八條「旅客攜回之國外自用舊汽車，其完稅價格之核估，適用第二點及第三點規定」，已明定旅客攜回之自用車輛亦適用該要點之規定，揆諸其立法意旨，即在簡化旅客攜回自用車輛的作業規範。系爭車輛在美國與在台灣均供原告自用，並非基於轉售之目的購買系爭車輛，且系爭車輛以個人行李入關，依據上開要點，應適用KBB 批發價格加以折舊，始為合理的核價方式。再者，系爭車輛係由原告以個人行李進口報關之方式攜回，依法報關並無須檢附任何發票及單據，且如前述，原告購買系爭車輛為自用，因無需報帳，故根本未索取發票存查，此部分業經過原告多次書面、電話甚或已親赴被告機關為說明，且已提供其他相關資料加以澄清，原告並無被告機關所稱不配合提供單據之情事，惟被告機關仍意圖將本案誤導為原告購入並進口系爭車輛之目的係為轉售，並一直強調原告不配合提供單據之情事，顯非事實。
（五）被告機關一再指稱本件原告涉有變造文書，惟被告機關迄今未能提出具體事證，且此部份業經桃園地方法院檢察署檢察官認定原告並無變造文書，而予以不起處分在案，被告機關顯係出於掩飾原處分之違法且不當，而一再指稱本件原告涉有變造文書云云，實非可採。況且，被告機關認為提單上運費數字至關重要，申報應該按提單數字申報。但查本案出現過之運費金額與單據實際上共有三種：某提單之八六四九點九九美元（建議牌價），另一提單上之一七一０點四五美元（實際運費），以及被告機關向Leader Mutual 公司索取之單據三九四八點二五美元（總服務費用）。若說原告變造提單，則理應以八六四九點九九美金之金額與提單為原告之變造提單之證據。但被告機關屢次強調「貨物通關自動化報關手冊」中提單與運費之相關規定，但原處分中卻採認三九四八點二五美金之單據為實際運費，此顯為相互矛盾。此空運提單之用途並非有效之交易憑證，亦非原告可自行製作，空運提單由於因為國外報關公司作業之疏漏而有運費登載不一的情形，原告也盡力解釋並無隱瞞，並檢附該公司之官方聲明書，且關稅法中查無需申報燃油附加費、保安附加費、文件處理費、危險品等費用（以上均為國際空運報關時所必定產生之費用) ，故原告並無故意低報空運運費之行為。
（六）被告機關於提出判例表示原處分適用法律錯誤之情形始例外不適用不利益變更禁止原則，然而，被告機關亦於上開言詞辯論狀已自承原處分係基於錯誤事實所做之處分，原處分應非適用法律錯誤，而仍有不利益變更禁止原則之適用，故被告機關上開辯詞，前後矛盾，並不可採。再者，被告機關亦聲稱因事後發現原告涉及變造空運提單，原處分係基於錯誤事實所做之處分，為適用法律錯誤，從而無不利益變更禁止原則適用云云，惟原告並無變造空運提單之方式達到虛報貨物價值及逃漏進口稅費之目的乙節，此部分業經桃園地檢署以不起訴處分書證明原告之清白在案，業如前述。故被告機關一再指稱行政機關不受刑事判決認事實之拘束。但被告所引用判例實為上訴法院駁回，且案例中背景事實與本件事實亦不同，故該判例於本件並無援用之餘地。況且，行政機關應尊重司法判決，就犯罪事實上，行政機關仍不得為與職司調查犯罪之機關相異之認定，此為司法實務上之慣例。
（七）綜上所述，被告機關認定事實適用法律，容有違誤，原處分違法，訴願決定未予糾正，亦有未合，顯已侵害原告權利甚明，爰聲明求為撤銷原處分、復查決定、訴願決定，並命被告如訴之聲明之處分，以維權益，俾昭法制，實感德便。
三、被告答辯理由（略以）：
（一）訴之聲明：
1.原告之訴駁回。
2.訴訟費用由原告負擔。
（二）按「報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額二倍至五倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：二、虛報所運貨物之品質、價值或規格。三、繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證」；及「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。但自其情事發生已滿五年者，不得再為追徵或處罰」。分別為海關緝私條例第三十七條第一項第二、三款及第四十四條所明定。次按「納稅義務人有下列情形之一者，除補徵稅款外，按補徵稅額處一倍至三倍罰鍰：
十、國外進口之應稅貨物，未依規定申報」、「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍以下罰鍰，並得停止其營業：七、其他有漏稅事實者」；及「進口貨物逃漏營業稅者，按所漏稅額處一點五倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款……；其屬下列違章情事者，減輕處罰如下：一、漏稅額在一萬元以下者，處零點五倍之罰鍰」。分別為貨物稅條例第三十二條第十款、營業稅法第五十一條第一項第七款及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表營業稅法第五十一條第一項第七款違章情形二所明定。
（三）又按「從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算根據」、「前項交易價格，指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格」、「海關對納稅義務人提出之交易文件或其內容之真實性或正確性存疑，納稅義務人未提出說明或提出說明後，海關仍有合理懷疑者，視為無法按本條規定核估其完稅價格」、「進口貨物之完稅價格，未能依第二十九條、第三十一條、第三十二條、第三十三條及前條規定核定者，海關得依據查得之資料，以合理方法核定之」、「三、進口舊汽車適用關稅法第三十五條規定核估完稅價格者，得依下列方法辦理：（一）……但自北美地區進口之舊汽車，如價格檔中查無相同型式年份之同樣或類似新車離岸價格者，得按Kelley Blue Book所列相同型式年份新車批發價格（Dea-
ler Invoice 第三欄價格）扣減折舊後之價格，與美國N.A .D .A .舊汽車行情雜誌上所列Trade －In價格比較，從低核估。參考輸出國之舊車行情，另加運費及保險費計算完稅價格」。為關稅法第二十九條第一項、第二項、第五項、第三十五條及行為時「進口舊汽車核估作業要點」第三點第一款但書、第二款所明定。審認進口貨物之完稅價格核估，皆應先以交易價格（即關稅法第二十九條第一項）為核價之第一順位，在無法查得實際之交易價格時，才有後續關稅法第三十一條至第三十五條及相關規定之適用；又因各案狀況不一，基於中華民國政府於國外行使行政作為未必皆能獲得賣方配合而查得實購買價格，故核價方式尚不能相互援引比附。
（四）又查系爭貨物係原告以個人名義申報進口，依其提出之車籍資料，確曾於美國掛牌，原告進口時原申報貨名為USED
CAR ，經被告機關查驗與審核報關文件後，亦認定實到車輛為USED CAR；又系爭貨物於原告購入數日後，即與運送業者洽談運送回台灣之事宜（證據顯示，原告於二０一一年九月十二日購入，惟同年九月十五日以前即已與運送業者洽談運送回台灣之事宜，且同年十月十二日受託運送業者即已開立發票），經被告機關查驗結果進口時之里程數僅八十公里，從而，被告機關於歷次準備程序庭中履次強調，系爭車輛僅名義上屬於舊車（USED CAR），而實際車況則與新車無異，故仍以查得實際交易價格為首要。原告所提行為時進口舊汽車核估作業要點第三點第一款兩種價格從低核估之目的，旨在確保海關就合理行情價格不會偏離市場價格，惟該合理價格並不能就此取代實際購買價格之優位性。被告機關爰依據關稅法笫三十五條，及裁量以行為時進口舊汽車核估作業要點第三點第二款規定，參考輸出國行情，並由海關派駐美國代表查得實際購入價格US
D 五萬六千九百二十五元，據以按FOB USD 五萬六千九百二十五元核估完稅價格，並無疑義。另再依原告向被告機關提出航空貨運各項費用之書面說明，其中關於保險費用之計算係以待運送車輛價值為基準，並自承車輛的價值為
USD 五萬七千元，益徵被告以FOB USD 五萬六千九百二十五元核估完稅價格，合理允當。
（五）又原告所稱旅客攜回之自用車輛係指車輛在國外供個人自用，且其購入時間與報運進口至台灣時間有所差距者方屬之等語。查本案原告於購得系爭車輛之隔日即著手運回台灣事宜，依據WTO 關稅估價技術委員會案例研究一點一補充資料（Supplement to Case Study 1.1）問題一之解釋，進口國居民到貨物輸出國購買汽車後進口回其居住國，該購入價格若於國外係以出口為前提者，則適用Article
1 （即我國關稅法第二十九條之交易價格）而毋須適用Article 7 （即我國關稅法第三十五條之合理價格）。系爭貨物經駐外單位查得之價格為確實發生而存在之價格，不容抹滅，惟僅因無法確認原告購入後係以出口為前提，爰按關稅法第二十九條規定核估其完稅價格，依前揭補充資料解釋，該購入價格即符合關稅法第三十五條（即關稅估價協定Article 7 ）規定，原核估乃依查得資料以合理方法核估完稅價格，並依據行為時之進口舊汽車核估作業要點第三點第二款之規定核估完稅價格，合理且適法。縱令進口舊汽車核估作業要點已於一０三年八月七日修訂並公告，惟依據該新修正之進口舊汽車核估作業要點第三點第一項第一款規定「參酌關稅法第二十九條至笫三十四條所定核估完稅價格之原則，在合理範圍內，彈性運用核估完稅價格」。系案貨物經由駐外單位查得之實際購入價格僅因用途上無法依實際交易價格認定，惟本質上仍為實際交易價格，被告機關依駐外單位查得之價格並依據WTO 關稅估價技術委員會資料規定，按關稅法第三十五條規定核估系爭貨物之完稅價格，即屬關稅法第二十九條之彈性運用，符合該款規定，且該款之核估順序亦優先於新進口舊汽車核估作業要點第三點第一項第二款所規定之根據KelleyBlue Book 新車價格扣減折舊後與N .A .D .A .舊車價格從低核估之規定，爰未能依據Kelley Blue Book新車價格扣減折舊後與N .A .D .A .舊車價格從低核估，原告之主張殊無足採。故系案雖屬舊車（USED CAR），惟經查驗結果系爭車輛車況與新車無異，與一般舊汽車經輸出國使用後再交易狀況有別，經被告機關駐外單位向供應商查證得實際購入價格，且該價格亦為原告所不爭，依據WTO 關稅估價技術委員會案例研究一點一補充資料（Supplement
to Case Study 1.1 ）問題一之解釋，原核估依關稅法第三十五條規定，按駐外單位查得價格以合理方法核估完稅價格，不僅符合行為時進口舊汽車核估作業要點第三點第二款按查得輸出國該車行情核估規定，亦符合新修訂進口舊汽車核估作業要點第三點第一項第一款規定，原核估價格核屬適法允當。
（六）為落實貿易管制之執行暨確保進出口貨物查驗之正確性，貨物進口人或輸出人就所運進出口貨物，負有誠實申報名稱、品質、規格、數量、重量、價值等義務，並應注意報單上各事項之申報是否正確；又海關緝私條例第三十七條所稱「虛報」，係指「申報與實際來貨不符」而言，亦即係以進口報單所申報者與實到貨物是否相符為認定依據，若不符，即有違反誠實申報之作為義務，構成虛報。查進口報單「運費」欄之申報，參據關稅法第十七條第一項規定：「進口報關時，應填送貨物進口報單」，其填報內容及方式，按財政部關務署依貨物通關自動化實施辦法第二十六條訂定並公告之「貨物通關自動化報關手冊」（以下稱報關手冊）為之。復據報關手冊（上冊）參、八「進口報單各欄位填報說明」項次十八有關「運費」欄之填報說明為：「運費係指將貨物運達輸入口岸實付或應付之一切運輸費用，填報時其依據資料順序如下：1.以提單所載金額填入。2.提單未載明者，以發票上註明之運費金額填列。……」本案國外托運代理商提供之提單並無顯示金額，自應以其發票所列之運費金額USD （美金）三千九百四十八點二五據實申報（國內托運商所提供提單之金額USD 八千六百四十九點九九，並非實際開立予原告，且非原告實際支付之費用，如原告所稱僅係供參考之帳面價），惟原告卻繳驗與上開國外托運代理商提供之提單及存檔發票內容不符之提單報關，按前揭報關手冊已說明提單所載金額或發票註明之運費金額，係為確保進口人是否確實將關稅法第二十九條第三項各款規定之費用，計入完稅價格內申報之佐證資料，則本件原告提供自身已知非真實之物件向海關申報，顯已違反誠實申報之作為義務，涉有繳驗變造提單、虛報進口貨物價值，逃漏稅款之情事至臻明確，被告依法論處，洵無違誤。
（七）末按行政罰法第二十六條第二項規定：「前項行為如經不起訴處分、緩起訴處分確定或為無罪、免訴、不受理、不付審理、不付保護處分、免刑、緩刑之裁判確定者，得依違反行政法上義務規定裁處之」，並參照最高行政法院九十六年度裁字第三一二六號裁定：「惟按行政罰與刑罰之構成要件不同，刑事判決與行政處分，原可各自認定事實，行政爭訴事件並不受刑事判決認定事實之拘束」，及九十八年度判字第四九八號判決：「行政爭訟事件並不受刑事判決認定事實之拘束（五十九年判字第四一０號判例參照）」足認行政罰與刑事罰之構成要件有別，二者證據法則（如證據力）之要求亦不相同，行政事件之事實認定，並非當然受刑事判決之拘束，刑事案件縱經法院為無罪或不起訴之判決，亦不能解免行為人應負之行政罰責。查本件原告所舉之刑事不起訴處分書，係鈞院基於罪疑唯輕原則所為之判斷，而本件處分係依據海關緝私條例第三十七條第一項、第四十四條、貨物稅條例第三十二條第十款、營業稅法第五十一條第一項第七款及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表營業稅法第五十一條第一項第七款違章情形二為之，二者構成之要件及證據力要求各異，本件行政違章事件之事實認定，已如前述，並非當然受刑事判決之拘束。是以原告雖經臺灣桃園地方法院地檢署一０二年度偵字第一四八八八號不起訴處分書，認定原告無偽造文書之犯行，惟依被告機關對本案調查事證適用法律之結果，仍不能免除原告應負之行政罰責。原告訴稱：「行政機關應尊重司法判決，就犯罪事實行政機關仍不得為與職司調查犯罪之機關相異之認定，此為司法實務上慣例」乙詞，顯係不諳法令，核無足採。
四、本院之判斷：
（一）查原處分可大別為兩部分：1.處原告所漏進口稅額二倍之罰鍰二萬三千七百六十元；處所漏貨物稅額一倍之罰鍰二萬三千九百二十九元，及所漏營業稅額零點五倍之罰鍰二千五百九十二元；及2.追徵所漏進口稅款三萬五千八百零九元（包括進口稅一萬一千八百八十元、貨物稅二萬三千九百二十九元）。至被告於訴訟進行始以原處分記算錯誤，以「更正」原處分為名，將追徵所漏進口稅提高為二十五萬四千三百零五元（扣除原告已申報之八十六萬一千五百四十一元），有違行政救濟禁止不利益變更之原則，在原處分未撤銷前，尚不得更為不利於原告人民之決定，自不允許為此變更。而被告所以處原告所漏進口稅額、貨物稅額及營業稅額，均係以系爭即原告進口之BMW 2011 Z4USED CAR一輛（報單第CA/00/130/15785 號），其完稅價格有虛報情事，原告申報單價為CFR USD 四萬七千元，經被告向駐洛杉磯辦事處商務組查得實際交易價格為USD 五萬六千九百二十五元，遂依關稅法第三十五條規定，改以
FOB USD 五萬六千九百二十五元，核估完稅價格，並以原告申請複查期間提出進口報關之提單，與被告同向駐洛杉磯辦事處商務組查得所查得空運提單之費用不符，從而認原告有變造空運提單、虛報貨物價值及逃漏進口稅費之行為，並據以上述查得之完稅價格，核定追徵進口稅額。原告主張系爭車輛為自美國購入自用而進口，因已使用而屬「舊車」，應依「進口舊汽車核估作業要點」折舊百分之十，而依該新車之批發價約五萬美金（參見本院卷第六十二頁，惟原告於申請複查時之說明文未載批發價若干，僅載明「時價」為五萬三千美元或五萬四千美元，此部分參見訴願卷二第八頁）之價格打九折，加上運費一千七百一十點四五美元，合計為完稅價格。惟被告認系爭車輛實際車況與新車無異，仍以查得實際交易價格取代合理價格核定為完稅價格，是爭點在於：系爭車輛究屬新車或舊車，是否應適用進口舊汽車核估作業要點，折舊百分之十？另原告申報之運費一千七百一十點四五美元究有無以多報少之虛報情事？
（二）按從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算根據。前項交易價格，指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格。關稅法第二十九條第一項、第二項分別定有明文；另同條第第五項規定：「海關對納稅義務人提出之交易文件或其內容之真實性或正確性存疑，納稅義務人未提出說明或提出說明後，海關仍有合理懷疑者，視為無法按本條規定核估其完稅價格」。又按進口貨物之完稅價格，未能依第二十九條、第三十一條、第三十二條、第三十三條及前條規定核定者，海關得依據查得之資料，以合理方法核定之。關稅法第三十五條亦定有明文。
（三）經查財政部關稅署為核估進口舊汽車完稅價格需要，特依職權訂定「進口舊汽車核估作業要點」，於本案行為時之要點第三點規定：「進口舊汽車適用關稅法第三十五條規定核估完稅價格者，得依下列方法辦理：（一）價格檔中查有業經海關核定之相同型式年份之同樣或類似新車離岸價格者，以該離岸價格扣減折舊，另加運費及保險費計算完稅價格。但自北美地區進口之舊汽車，如價格檔中查無相同型式年份之同樣或類似新車離岸價格者，得按KelleyBlue Book 所列相同型式年份新車批發價格（Dealer Invoice第三欄價格）扣減折舊後之價格，與美國N .A .D .A.舊汽車行情雜誌上所列 Trade － In 價格比較，從低核估。（二）參考輸出國之舊車行情，另加運費及保險費計算完稅價格。（三）參考代理商、專業商、汽車商 業公會提供之行情價格或辦理鑑價」；第四點則規定折舊計算方式及折舊率：「進口舊汽車之折舊年份，以運輸工具進口日所屬之年份起算，其折舊計算方式及折舊率如附表」，依該條附表所示運輸工具進口日所屬年份與型式年分相減小於或等於零者，折舊率為百分之十（參見本院卷第一０一頁）。再查本要點業於一０三年八月七日由主管機關以台關調字第00000000000 號令修正公布，其中第三點有大幅修正，除將進口舊汽車適用關稅法第三十五條規定核估完稅價格者的標準更為細緻外，主要係將原由核定機關得有裁量權之上述三款選擇，明定依各款順序定之：「（第一項）進口舊汽車適用關稅法第三十五條規定核估完稅價格者，依下列順序辦理：（一）參酌關稅法第二十九條至第三十四條所定核估完稅價格之原則，在合理範圍內，彈性運用核估完稅價格。（二）如有業經海關核定之相同型式年份之同樣或類似新車離岸價格者，以該離岸價格扣減折舊，另加運費及保險費計算完稅價格。自北美地區進口之舊汽車，如查無前述離岸價格，即按KELLEY BLUEBOOK所列相同型式年份新車批發價格DEALER INVOCE 扣減折舊後之價格，須與美國N .A .D .A .舊汽車行情雜誌上所列AVERAGE TRADE-IN價格比較後，從低核估。但改裝車、手工製造車、少量車及其他具保值性之特殊車輛不適用本款規定。（三）參考駐外單位提供之輸出國出口行情，另加運費及保險費計算完稅價格，或參據向國內代理商、專業商、汽車商業公會詢得之行情價格核估。（四）以其他合理方法查得之價格核估。（第二項）前項第一款所稱在合理範圍內彈性運用，指下列核估原則：（一）同樣貨物：有關同樣貨物必須與進口貨物同時或相近日期輸出之規定，得為彈性之解釋；與進口貨物不同輸出國所生產之同樣進口貨物，其交易價格亦可作為關稅估價之依據；已按關稅法第三十三條及第三十四條規定核定之同樣進口貨物之完稅價格亦得採用之。（二）類似貨物：有關類似貨物必須與進口貨物同時或相近日期輸出之規定，得為彈性之解釋；與進口貨物不同輸出國所生產之類似進口貨物，其交易價格亦可作為關稅估價之依據；已按關稅法第三十三條及第三十四條規定核定之類似進口貨物之完稅價格亦得採用之。（三）國內銷售價格方法：依關稅法第三十三條第三項規定，貨物應按其輸入之原狀出售之條件得為彈性之解釋；該條第三項規定「九十日」之條件，得為彈性運用。（第三項）第一項第二款但書所稱少量車，指每年全世界生產量在一萬輛以下且於我國前一年度銷售量在三百輛以下之車種；所稱其他具保值性之特殊車輛，指同年份舊汽車N .A .D .A .雜誌折舊率為附表一折舊率一半以下之車種」。至於第四點關於進口舊汽車之折舊年份，以運輸工具進口日所屬之年份起算，其折舊計算方式及折舊率之附表一內容，在運輸工具進口日所屬年份與型式年分相減小於或等於零者，折舊率同為百分之十。此外，行為時「進口舊汽車核估作業要點」第八條規定：進口國外自用舊汽車，其完稅價格之核估，適用本要點第二、三、四點」點（修正後現行第八條規定：「旅客攜回之國外自用舊汽車，其完稅價格之核估，適用第二點及第三點規定，其折舊計算方式及折舊率如附表二」）
（四）查被告稱審認進口貨物之完稅價格核估，應先以交易價格，即適用關稅法第二十九條第一項為核價之第一順位，當無法查得實際之交易價格時，始有後續關稅法第三十一條至第三十五條及相關規定之適用等語。惟按關稅法第二十九條第一項所稱「交易價格」，係指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格，此第二項定有明文。是該進口貨物如非由輸出國銷售至我國者，而係於輸出國當地即完成銷售或買賣所為交易價格，即該條項所稱「銷售至中華民國」之價格。查系爭車輛係原告於輸出國即美國所購得，其後以自用為名攜回國內，亦即其完成交易之處所僅於輸出國，尚非銷售至我國，亦非於我國向輸出國所訂購，自無從依關稅法第二十九條核估完稅價格，而應依序視是否得依第三十條至第三十五條核定完稅價格。被告機關以查得原告於美國購得系爭車輛之實際交易價格，而認應適用第二十九條之交易價格，顯有適用法律違誤之情。而系爭車輛既不能依關稅法第二十九條核定完稅價格，兩造亦不爭執，無法依第三十條至第三十四條核定，自應依第三十五條「依據查得之資料，以合理方法核定之」。又被告亦不否認系爭車輛屬舊車（USED CAR），於美國領有車牌且有落地行駛八十公里里程之事實（參見原處分卷不得閱覽卷二內系爭車輛相片），而查系爭車輛為原告基於自用目的而攜回（輸入）國內，此業據原告提出系爭車輛於美國阿拉斯加州監理處核發之證明之Title 所有權狀（美國車牌號碼為0000000 ，參見本院卷第七十四頁以下、原處分卷一原告至訴院審意委員會說明文附件二）、原告與系爭車輛於阿拉斯加州某餐廳外之合影等（原處分卷一上述說明文附件三），以及輸入國內後申請核發的行車執照（我國車號為0000-00 ，參見原處分卷一上述說明文附件四），此均為被告所不爭執。是足認系爭車輛在美國之車況確屬「已使用」之舊車，而非「全新」車輛。既為原告自用之「舊車」，自應適用「進口舊汽車核估作業要點」以核估完稅價格，參諸該要點第八條規定：進口國外自用舊汽車，其完稅價格之核估，適用本要點第二、三、四點。
（五）行為時「進口舊汽車核估作業要點」第三點明定：「進口舊汽車適用關稅法第三十五條規定核估完稅價格者，得依下列方法辦理」，系爭車輛屬適用關稅法第三十五條規定核估，而非同法第二十九條者，已如上述，而被告先錯認在查得交易價格時，應優先適用同法第二十九條的交易價格，繼又在不否認系爭車輛為「舊車」之前提下，認為本案以所查得之交易價格為完稅價格，屬關稅法第三十五條之「以合理方法核定之」，此舉無異架空上述要點，至被告認為原告攜回系爭車輛是否並非在國外供個人自用，且以原告購入後隔日即著手運回台灣事宜等，認為購入時間與報運進口至台灣時間並無差距，而不予適用本要點等語，正如原告所質疑者，同要點第四點關於折舊率之附表一內容，所謂「運輸工具進口日所屬年份與型式年分相減小於或等於零者」，折舊率為百分之十，究屬何種狀況？蓋所謂相減小於或等於零者，即指購入新車使用不滿一年或恰滿一年，而運輸入我國之情形，換言之，國人有何理由不能在國外購車自用，其後再輸入國內同為自用？本案原告即屬如此情形，無論購入時間與輸入時間長短，就算僅相隔數日，有何不可？另被告以「系爭車輛實際車況與新車無異，故仍以查得實際交易價格為首要」等語，更是置上述要點第三點所定折舊率於不顧，此顯有濫用裁量之違法。
（六）又查被告另以原告購得系爭車輛隔日即著手運回台灣事宜，實則被告又稱證據顯示，原告於二０一一年九月十二日購入，惟同年九月十五日以前即已與運送業者洽談運送回台灣之事宜，且同年十月十二日受託運送業者即已開立發票。被告引用WTO 關稅估價技術委員會案例研究一點一補充資料（Supplement to Case Study 1.1）問題一之解釋，進口國居民到貨物輸出國購買汽車後進口回其居住國，該購入價格若於國外係以出口為前提者，則適用Article
1 （即我國關稅法第二十九條之交易價格）而毋須適用Article 7 （即我國關稅法第三十五條之合理價格）等語。
殊不論國際條約與內國法律效力孰先孰後，以及是否應經過一元化轉換為法律位階之問題，即令適用上述解釋，亦應以「該購入價格若於國外係以出口為前提」，被告機關亦坦承「無法確認原告購入後係以出口為前提」，卻只囿於經駐外單位查得確實發生存在之價格，即執意以該交易價格為完稅價格，卻不深究該價格究是否為出口價格，或當地消費者市場價格。此部分原告已指出，系爭車輛之批發價格為五萬元美金（或五萬三千至四千元），此部分被告並無反駁，而被告查得原告購入價格為五萬六千九百二十五元美金，此價格顯非為營業人出口之價格，是難謂符合上述WTO 關稅估價技術委員會案例研究一點一補充資料問題一之解釋。
（七）綜上所述，原告主張系爭車輛既經認定為使用過之舊車，即應依據行為時「進口舊汽車核估作業要點」第三點核估完稅價格。第三點第一款但書規定：「自北美地區進口之舊汽車，如價格檔中查無相同型式年份之同樣或類似新車離岸價格者，得按Kelley Blue Book所列相同型式年份新車批發價格（Dealer Inv oice 第三欄價格）扣減折舊後之價格，與美國N .A .D .A .舊汽車行情雜誌上所列Trade －In價格比較，從低核估」；第二款規定：「參考輸出國之舊車行情，另加運費及保險費計算完稅價格」；以及第四點附表所定折舊標準始為本案合法核估之依據。在被告並無爭執原告指出系爭車輛批發價為五萬美金之前提下，折舊百分之十即為四萬五千美金，加上原告主張之運費一千七百一十點四五元美金（此部分亦難認有虛報，詳如後述），原告以四萬七千元美金為申報完稅價格，並無漏報情事，至原告於複查程序時曾自承批發價為五萬三千元或五萬四千元美金部分，則以「從低核估」之五萬三千元美金，折舊價格為四萬七千七百元，加上運費一千七百一十點四五元美金，應為四萬九千四百一十元美金，則有略為低報之情，惟此涉及系爭車輛之批發價格究為若干，被告機關有依職權查明之義務，始得據以核估完稅價格，是單以此完稅價格認定違法及未盡調查之違失，被告處以各項漏稅罰，並追徵所漏進口稅、貨物稅等即有違法而應撤銷原處分。惟原處分就運費之認定部分亦有調查不備而誤認之違法，如後敘之。
（八）被告另認原告報運貨物進口而有「繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證」，違反海關緝私條例第三十七條第一項第三款規定；另同時適用貨物稅條例第三十二條第十款、營業稅法第五十一條第一項第七款，認原告有「國外進口之應稅貨物，未依規定申報」，及「納稅義務人，其他有漏稅事實者」，併予處罰。惟查後者營業稅法係針對營業人之處罰，本案系爭貨物屬原告購入自用，其非營業人身分，亦無證據足認此處輸入屬營業行為，何以應適用營業稅法處罰？未見被告舉證證明；而違反貨物稅法部分，如所謂「未依規定申報」係指漏報完稅價格，則已有認事用法之違誤，業如前述，如係指運費部分未依規定申報，則與海關緝私條例第三十七條第一項第三款之關係為何，是否有競合或擇一適用關係，或屬併罰，亦未見被告說明。至運費不實部分，被告顯係以其向駐洛杉磯辦事處商務組查得國外托運商 LEADER MUTUAL FREIGHT 所出具之INVOICE費用為三千九百四十八點二五元美金，與原告於申請複查期間提出進口報關之提單一千七百一十點四五元美金不符為由，甚且據以向桃園地方法院檢察署檢察官告發原告偽造文書，業經該署檢察官作成不起訴處分確定，有該署檢察官一０二年度偵字第一四八八八號不起訴處分書在卷可證（參見訴願卷二第十頁以下）。被告固援用行政罰法第二十六條第二項及最高行法院判決，認為「行政罰與刑罰之構成要件不同，刑事判決與行政處分，原可各自認定事實，行政爭訴事件並不受刑事判決認定事實之拘束」，惟檢察官於偵查中調查證據所得之事實，並非不能援用為行政法院判斷之基礎，亦屬當然。
（九）查原告係委託盈祺公司報關，上述偽造文書案偵查中，依不起訴處分書所示，檢察官訊問該公司報關部主任許麗美結證稱（略以）：所以會有三千九百四十八點二五元美金，與一千七百一十元點四五元美金之落差，「係因被告（即本案原告）的車在德州，自德州至機場承攬公司需要另外包裝、燃料費、保險等額外支付」、「且一般報關程序，也不須客戶提供 INVOICE （即發票）、交易明細，本件係因有看到運費提單才幫被告申報」等語。此與於偵查中即提出，於本院訴訟再次提出，由國外托運商 LEADERMUTUAL FREIGHT 於二０一三年九月十三日所提出總額三千九百四十八點二五元美金之明細，包含：空運費一千七百一十點四五元美金、燃油附加費一千七百一十點四五元美金、保全附加費一百六十二點九０元美金、文件處理費四十五元美金、危險品文件申請費一百元美金、保險費二百十九元點四五元美金。總計即為三千九百四十八點二五元美金（參見本院卷第四十二頁、四十三頁）。該公司所出具之說明文件，被告並不爭執其真正，足認為真。是足見該 INVOICE （即發票）明細係包括空運費在內之各項費用總合。被告以報關手冊（上冊）參、八「進口報單各欄位填報說明」項次十八有關「運費」欄之填報說明為：「運費係指將貨物運達輸入口岸實付或應付之一切運輸費用，填報時其依據資料順序如下：1. 以提單所載金額填入。2. 提單未載明者，以發票上註明之運費金額填列。
認國外托運代理商提供之提單並無顯示金額，自應以其發票所列之運費金額三千九百四十八點二五元美金據實申報等語。惟本件係有提單之報關，即原告委由盈祺公司報關時所提出一千七百一十元點四五元美金，此金額顯係上述明細中之「空運費」，被告執意以國外托運代理商提供之提單，但所以無提單係因為以 INVOICE （即發票）替之，而原告係輸入自用之系爭車輛，本無義務提出相關發票，且該發票係諸多費用之總合，即使如被告所言，以第二順位即「提單未載明者，以發票上註明之運費金額填列」，亦應以發票上註明之「運費」金額填列，該發票中的（空）運費正是一千七百一十元點四五元美金，其餘費用均非「運費」甚明，被告卻將包括運費在內之所有費用全數填列，顯亦違反上述填報運費之順序要求。換言之，不論以原告委託報關行所提出提單之金額，或被告認為應以第二順位以發票上註明之「運費」金額填列，金額均為一千七百一十元點四五元美金，原告不僅沒有偽造運費，反更足證原告係核實申報運費，被告於適用上述報關手冊時顯有誤會。本院必須無奈的說，被告不無受到駐洛杉磯辦事處商務組回覆被告之公文上所載「本案進口人涉嫌虛報價格」之影響，卻未思該公文亦載明該國外托運商「不願提供相關文件供核」（參見訴願卷一不得閱覽卷第五十四頁），而導致駐洛杉磯辦事處商務組有所誤認，被告因而誤將非屬「運費」之其他費用全數列入（實則以被告之經驗當非不能判斷運費高達三千九百四十八點二五元美金是否合理），如非該托運商日後願提供發票金額之相關明細，原告豈非蒙受不白之冤，甚且冒刑事案件遭起訴之危險？是本案更告訴我們，多所查證，不以先入為主之心態，對於行政機關在調查證據時何其重要！
（十）綜上所述，原處分兩部分之認事用法均有違誤，原告訴請撤銷自有理由，訴願決定不察而維持原處分及複查決定亦有違法不當，應予一併撤銷。
五、本件主要爭點事證已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資料經本院斟酌後，核與判決不生影響，無一一論述之必要，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第二百三十六條、第九十八條第一項前段，判決如主文。
中 華 民 國 104 年 9 月 18 日
臺灣桃園地方法院行政訴訟庭
法 官 錢 建 榮上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內，向本院提出上訴狀，上訴狀並應記載上訴理由，表明關於原判決所違背之法令及其具體內容或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（上訴狀及上訴理由書均須按他造人數附繕本），並應繳納上訴費新臺幣3000元。
中 華 民 國 104 年 9 月 18 日
書記官 劉 宗 源