臺灣桃園地方法院行政訴訟判決 105年度簡字第13號
民國107年5月22日辯論終結原 告 石朝捷訴訟代理人 楊肅欣律師複代理人 劉睿哲律師被 告 桃園市政府地方稅務局代 表 人 林延文訴訟代理人 張曉芬上列當事人間印花稅事件，原告不服桃園市政府民國104 年12月25日府法訴字第1040257978號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、本件係關於稅捐課徵事件涉訟，其標的金額在新臺幣（下同）40萬元以下，依行政訴訟法第229 條第1 項及第2 項第1款規定，應由地方法院行政訴訟庭為第一審管轄法院，並適用簡易程序，合先敘明。
二、事實概要：緣原告委任代理人持改制前桃園縣政府不動產糾紛調處紀錄表（下稱系爭調處紀錄表）辦理桃園市○○區○○段○○○ ○○○○ ○○○○○○○○ ○號等3 筆土地（下稱系爭土地）共有物分割登記，並以原告等36人名義向被告申請開立印花稅大額憑證應納稅額繳款書，經被告核定課徵印花稅計98,251元，該繳款書業於104 年5 月21日完納，嗣原告向被告申請退還已納之印花稅，經被告核認調處紀錄表係屬印花稅法規定之代替分割不動產契據使用之憑證，應貼用印花稅票，遂以原處分否准原告之申請，原告不服，提起訴願，經桃園市政府以訴願決定駁回，原告仍有不服，遂提起本件行政訴訟。
三、本件原告主張略以：㈠印花稅是針對流通行為所課徵的稅，但分割共有物實際上並
沒有真正財產流通，依實質課稅原則，應無課徵印花稅的必要，因此印花稅法第7 條規定分割不動產契據，應課徵印花稅，實屬違憲，且原告係持經由桃園市政府調處委員會調處成立之紀錄表，辦理共有物分割登記，該項憑證既非經雙方當事人之意思表示一致而書立，依財政部92年3 月10日台財稅字第0920450700號令（下稱財政部92年3 月10日函令）所示「納稅義務人持法院判決…辦理不動產移轉登記，該項憑證既非經雙方當事人之意思表示一致而書立，尚不具有契約性質，應非屬印花稅法規定之課徵範圍」意旨，亦無需課徵印花稅。
㈡另依直轄市（縣）市不動產糾紛調處委員會設置及調處辦法
第19條規定內容，可知不動產糾紛調處之性質如同法院判決，查本案調處紀錄表第7 點載明訴外人陳秀卿不同意分割，足證本案調處結果顯非雙方當事人合意作成，該調處結果既非經雙方當事人之意思表示一致而書立，尚不具有契約性質，自當比照法院判決，應非屬印花稅法規定之課徵範圍。至被告所引財政部95年3 月6 日台財稅字第09404802270 號函未編入103 年版印花稅法令彙編，應不得再援引適用。㈢聲明：1.請求撤銷訴願決定及原處分。2.被告應對原告作成准予退還印花稅98,251元之處分。
四、被告抗辯略以：㈠引用印花稅法相關規定（詳後述）。
㈡有關調處之性質，依司法院秘書長93年8 月30日秘台廳民二
字第0930020118號函略以：「最高法院76年臺上字第1374號判決要旨謂：『土地法第59條第2 項規定之調處係仲裁之意』，係說明依該規定所為之調處係仲裁之意，並未表示該調處確定具有仲裁法第37條第1 項規定於當事人間與法院之確定判決有同一之效力。另土地法第34條之1 第6 項就分割共有不動產之調處，僅規定不服調處者，應於接到調處通知後15日內，向司法機關訴請處理，逾期不起訴者，依原調處結果辦理之，亦未規定該調處具有如確定判決之既判力而得拘束當事人之繼受人。」，顯見依土地法所為分割共有不動產之調處，核與已生既判力之確定判決有別。參照高雄高等行政法院96年度簡字304 號判決略以：「當事人如無不服調處結果，或不服調處結果，然於接到通知後15日內，未以對造人為被告，訴請司法機關處理者，即應依調處結果辦理。則當事人即得持該調處結果之紀錄表，逕向地政機關為不動產之登記，故該調處結果之紀錄表為足資證明不動產創設、移轉、變更及消滅等經濟行為，且地政機關據以該調處結果而為登記，因而依上開調處辦法第18條所作成之調處結果，其性質是自屬印花稅法規定之代替典賣、讓受及分割不動產契據使用之憑證，依法應核課印花稅。…」之意旨，本件調處紀錄表核屬印花稅課徵範圍。又按財政部95年3 月6 日台財稅字第09404802270 號函釋規定，調處紀錄表係屬代替分割不動產契據使用之憑證，應依其性質按金額千分之一貼用印花稅票，故本件並無溢繳稅款情事，至原告主張上開財政部95年3 月6 日函未編入103 年版印花稅法令彙編，應不得再援引適用一節，依財政部103 年12月15日台財稅字第00000000000 號令意旨，如屬當然或個案核示、解釋者，仍得援引適用。再按，內政部104 年2 月5 日台內營字第1040800966號函已明釋：「另查申請不動產糾紛調處共有物分割，形式上雖屬共有物分割之另一方法，但係地政機關為促進土地利用，積極參與共有物之分割，使共有人間能達成協議而已，實質上仍係共有物之協議分割。…」。且雖本件調處過程中當事人間有不同意見，惟調處結果後，並無當事人不服調處結果訴請司法機關審理，是納稅義務人持調處紀錄表辦理系爭土地共有物分割登記，課徵印花稅自屬當然。原告既以調處紀錄表作為代替分割不動產契據使用之憑證申辦共有物分割登記，被告依印花稅法第5 條第5 款及第13條第3 項核定課徵印花稅98,251元，核無不合。故原處分駁回原告退稅之申請，洵屬有據，應予維持。
㈢至原告所引財政部92年3 月10日函令係指「納稅義務人持法
院判決…辦理不動產移轉登記，…應非屬印花稅法規定之課徵範圍」，然如前所述，本件原告所持者係調處紀錄，與法院確定判決不具同一效力，自仍應課徵印花稅。
㈣聲明：原告之訴駁回。
五、本院之判斷㈠前揭事實概要欄所載之情節，除後列之兩造爭點外，餘為兩
造所不爭執，並有被告所提出原處分卷宗及桃園市政府所提出訴願卷宗內所附之各項文件資料在卷可憑（詳後述），足信屬實。
㈡依兩造所述，可知本件爭點應為：原告主張其系爭土地之共
有物分割，係經不動產糾紛調處委員會做成調處紀錄，應無須課徵印花稅，因而請求被告退還溢繳之印花稅款，究有無理由？茲析論如下：
1.印花稅法第1 條規定：「本法規定之各種憑證，在中華民國領域內書立者，均應依本法納印花稅。」，第5 條第5 款規定：「印花稅以左列憑證為課徵範圍：典賣、讓受及分割不動產契據：指設定典權及買賣、交換、贈與、分割不動產所立向主管機關申請物權登記之契據。」，同法第7 條第4款規定：「印花稅稅率或稅額如左：典賣、讓售及分割不動產契據：每件按金額千分之一，由立約或立據人貼印花稅票。」，第13條第3 項規定：「凡以非納稅憑證代替應納稅憑證使用者，仍應按其性質所屬類目貼用印花稅票。」。
2.按「印花稅」係以足資證明財產權利之創設、移轉、變更及消滅等經濟行為之憑據（包括單據、簿摺或契約）為徵課對象，原應稱之為「憑證稅」，惟因其徵收方式特殊，以貼用政府發行之印花稅單，代替繳納稅款，一般乃稱之為印花稅。印花稅原就流通行為課稅，惟以流通行為不易捕捉，故改對表彰其財產或權利關係之契約、單據、簿冊等附屬行為或補助行為課徵其稅【以上參見李金桐所著「租稅各論」一書第485 頁，72年6 月初版，影本附於本院卷第130 頁】。以此對照於前揭印花稅法之規定，則土地共有人於辦理不動產（共有物）分割登記時，原則上即應於相關契據黏貼印花稅票而繳納印花稅。
3.關於原告本件所持以辦理不動產分割登記之桃園市政府不動產糾紛調處委員會出具之系爭調處紀錄表，其性質及法令依據為何，茲說明如下：
⑴查土地法第34條之1 第5 項規定：「依法得分割之共有土
地或建築改良物，共有人不能自行協議分割者，任何共有人得申請該管直轄市、縣（市）地政機關調處，不服調處者，應於接到調處通知後十五日內向司法機關訴請處理，屆期不起訴者，依原調處結果辦理之。」。
⑵而關於桃園市政府不動產糾紛調處委員會之設置，係依土
地法第34條之2 規定所授權訂定之「直轄市縣（市）不動產糾紛調處委員會設置及調處辦法」，其第12條規定「直轄市…政府為辦理…不動產糾紛案件，得…設區域性不動產糾紛調處委員會」，又該辦法第19條第1 項規定：「當事人依前條試行協議未成立或任何一造經二次通知不到場者，本會或區域性不動產糾紛調處委員會應就有關資料及當事人陳述意見，予以裁處，作成調處結果。」，同條第3 項規定：「第1 項調處結果，應以書面通知當事人。
通知書應載明當事人如不服調處結果，除法律另有規定者外，應於接到通知後15日內，以對造人為被告，訴請法院審理，並應於訴請法院審理之日起三日內將訴狀繕本送該管直轄市、縣（市）政府，逾期不起訴或經法院駁回或撤回其訴者，經當事人檢具相關證明文件，以書面陳報該管直轄市、縣（市）政府，依調處結果辦理。」。
⑶觀諸本件原告所持之系爭調處紀錄表，其調處日期係103
年12月18日，於當事人之意見欄，申請人（含原告在內共36人）部分係記載略以「申請人之代理人陳述：1.本案依民法第823 條及土地法第34條之1 第6 項規定，申請調處共有物分割，欲依申請方案辦理共有物分割，本案分割方式對申請人及對造人皆是最有利之情形。2.共有物分割前後價差互為找補。」，對造人部分則記載：「1.徐秀卿陳述：不同意分割，如陳述意見書，另無分割方案。2.徐宇江陳述：尚無分割方案。」，於調處結果欄則記載「依申請人方案（詳附圖）辦理共有物分割」（見本院卷二第12
9 頁）。⑷觀諸上開調處紀錄表，可知當日之調處結果，並非依全體
共有人之協議而成立，此即為原告所據以主張其無庸繳納印花稅之理由，並稱：依財政部92年3 月10日函令所示「納稅義務人持法院判決…辦理不動產移轉登記，該項憑證既非經雙方當事人之意思表示一致而書立，尚不具有契約性質，應非屬印花稅法規定之課徵範圍」意旨，本件應比照該函令解釋，亦不需課徵印花稅等語。惟查，依前揭土地法第34條之1 第5 項「依法得分割之共有土地…，共有人不能自行協議分割者，任何共有人得申請…調處，不服調處者，應於接到調處通知後十五日內向司法機關訴請處理，屆期不起訴者，依原調處結果辦理之」，及「直轄市縣（市）不動產糾紛調處委員會設置及調處辦法」第19條第3 項「…逾期不起訴…者，經當事人檢具相關證明文件，以書面陳報該管直轄市、縣（市）政府，依調處結果辦理」等條文之內容，可知對調處結果不服之共有人，於接到調處通知後15日內仍得向司法機關表示不服而訴請審理，如不服之共有人未於期限內起訴者，始得依調處結果辦理共有物分割登記。經本院向桃園市政府調閱系爭土地之共有物分割調處案全卷資料（均附於本院卷二），可知於
103 年12月18日末次調處當日表示反對意見之共有人，嗣後並未於15日內向司法機關訴請審理，原告始因而得以持系爭調處紀錄表逕向地政機關辦理登記，從而，該調處紀錄表之性質、效力，均尚難視為完全等同於法院所為分割共有物之形成判決，是原告主張本件應援引財政部92年3月10日函令一節，容有誤解，尚難憑採。
4.且查，依系爭調處紀錄表所載調處結果之分割方案（見本院卷二第133-136 頁），可知係將共有人相同之共有土地三筆予以合併分割，分割後各共有人就各筆土地之所有權及持分分別有所移轉、交換，足認其本質上確有權利義務之變動且達到權利義務之移轉，即屬「財產權利之創設、移轉、變更及消滅」之經濟行為，從而，被告依前揭印花稅法之規定認定本件分割共有物之登記應繳納印花稅，尚無不合。
六、綜上所述，原處分尚無不合，訴願決定予以維持，亦核無不合。是原告訴請撤銷，並請求被告退還溢繳之印花稅款，均為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造之其餘陳述及訴訟資料，經核均與判決結果不生影響，爰不另一一論述。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 107 年 5 月 31 日
行政訴訟庭 法 官 周玉羣
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於判決送達後20日內，向本院提出上訴狀，上訴狀並應記載上訴理由，表明關於原判決所違背之法令及其具體內容或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（上訴狀及上訴理由書均須按他造人數附繕本），並應繳納上訴費新臺幣3 千元。
書記官 陳玉芬中 華 民 國 107 年 5 月 31 日