臺灣桃園地方法院行政訴訟判決 105年度簡字第38號
105年11月21日辯論終結原 告 李芳仁訴訟代理人 紀亙彥律師複代理人 鈕則慧律師被 告 財政部北區國稅局代 表 人 王綉忠訴訟代理人 陳立瑩
趙桓健上列當事人間所得稅法事件，原告不服財政部中華民國104 年12月15日台財訴字第10413965340 號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
壹、程序事項：按當事人之法定代理人之代理權消滅者，依行政訴訟法第18
6 條準用民事訴訟法第170 條規定，訴訟程序在有法定代理人承受其訴訟以前當然停止。查，本件訴訟被告之代表人原為吳英世，惟於民國105 年8 月31日變更為王綉忠，被告並於105 年9 月8 日向本院聲明承受訴訟，則依首揭法律規定，應予准許。
貳、實體事項：
一、事實概要：原告係祭祀公業李九德之管理人，該公業於96年度給付李文典等人之不屬扣繳範圍之其他所得新臺幣（下同）407,745,679 元，未依限申報免扣繳憑單，經被告所屬三重稽徵所查獲，嗣予追減5,836,570 元，核認其他所得為401,909,109 元，並通知原告限期補報，惟屆期仍未補報，被告乃裁處罰鍰90,000元( 下稱原處分) 。原告不服，申經復查遭駁回，仍表不服，循序提起訴願亦遭駁回，猶未甘服，遂提起本件行政訴訟。
二、原告主張略以：（一）祭祀公業李九德於96年度給付李文典等人407,745,679 元係祭祀公業李九德出售土地，並按95年
4 月27日由祭祀公業管理委員會所議定之補償辦法分配予派下員之土地出售價款，依財政部80年1 月18日台財稅第000000000 號解釋，應免納綜合所得稅。（二）按「代表」與「代理」之制度，其法律性質及效果均不同。又祭祀公業於法律上咸認為係一非法人團體，且係為公同共有財產及身分權之集合體，而設有管理人或代表人，是本件祭祀公業李九德之主任委員即為祭祀公業之代表人，所為之行為即為祭祀公業之行為；且公同共有財產由管理人負納稅義務，稅捐稽徵法第12條亦有明文，本件所發生應就源扣繳之給付既為祭祀公業所為給付，其就源扣繳為祭祀公業所應為，是原告既已於98年間卸任管理委員而由他人擔任主任管理員該等就源扣繳金額及罰鍰自應由原處分機關對新任主任管理員為行政處分等語。( 三) 並聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
三、被告答辯略以：
（一）依據祭祀公業李九德93年10月19日財產清冊，該公業所有財產為新北市蘆洲區（原臺北縣○○市○○○段○○○○○○○○○○○○○○○號土地、重陽段129 、137 、145 地號土地及信義段174 、175 、175-1 、176 、177 地號共13筆土地，派下員共125 名。嗣該公業分別於95年10月17曰及96年3 月9 日與希華建設股份有限公司（以下簡稱希華公司）簽訂土地預定買賣契約書，出售新北市○○區○○段○○○○○○○○○○○○○○○號及信義段174 、174-1 ( 自原174地號分割出）、175 、175-1 、176 、177 地號11筆土地（下稱系爭土地），實際買賣總價款894,769,000 元，減除土地增值稅88,066,406元、代辦費20,696,000元、佣金17,895,380元、其他費用（授權車馬費、公證、登報、郵資及契稅等) 1,350,125 元及給付非派下員占用戶補償金13,271，305 元，以其餘額753,489,784 元（894,769,00
0 －88,066,406－20,696,000－17,895,380－1,350,12 5－13,271,305) ，依祭祀公業李九德派下員全員及土地現有使用人於89年2 月22日協議內容，按45% 計算金額339,070,402 元( 753,489,784x45%)分配予李文典、李秋生、李正德、李明煌、李明福、李正義、李旺欉、李信年、李昭豊、李華年、李文治、李文彥、李永勝、李永煥、李永裕、原告、李芳信及李春吉等18名耕作人( 下稱李文典等18名耕作人) ，及按10% 計算金額75,348,978元( 753,489,784x10%)給付予原告（基於管理人身分有所貢獻），惟應分配予李文典君等18名耕作人之補償金，該公業經再減除各別應攤提之費用（包含補償金、77至96年地價稅及其他）38,321，579 元後始為支付，故依該公業開立予耕作人之支票核計，其實際給付金額為300,748,827 元〔339,070,402 －38,321，579 ＋4 ( 計算誤差值）〕，另加計依祭祀公業李九德明細分類帳一派下員土地多分配款科目所載，應分配予三房卻由原告受領之款項830,000 元及1,000,000 元，則祭祀公業李九德實際給付李文典君等18名耕作人之補償金及給付管理人之酬金合計為377,927,80 5元( 300,748,827+ 1,830,000+ 75,348,978 )。
（二）又該公業為收回非派下員占用之土地，起訴請求占用人：拆屋還地，嗣經臺灣板橋地方法院調解成立，於96年度給付林世明、邱文煌、許文賢、陳昭雄、陳英、陳義宗、陳樹三、李興元及吳瑞發等9 人拆遷補償費合計23,981，30
4 元。
（三）綜上，該公業96年度給付不屬扣繳範圍之其他所得合計401,909,109 元（377,927,805+ 23,981 ，304)，被告所屬三重稽徵所核認407,745,679 元應予追減5,836,570 元。
原告96年度擔任祭祀公業李九德管理人，即為所得稅法第89條規定應填報、填發免扣繳憑單義務人，自應依限填報、填發免扣繳憑單，原告未依規定期限填報、填發免扣繳憑單，嗣經被告所屬三重稽徵所查獲，通知原告限期補報，屆期仍未補報，違章事證明確，原告未善盡扣繳義務人應依限填報、填發免扣繳憑單之責，雖非故意，核有過失，自應論罰，依首揭規定，重行按：該公業給付其他所得401,909,109 元核算應處罰鍰90,000元( 401,909,109 ×
5 %=20,095,455，最高不得超過90,000 )，原處罰鍰90,
000 元並無違誤，應予維持。
（四）並聲明：駁回原告之訴。
四、本院之判斷：
（一）按「機關、團體、學校、事業、破產財團或執行業務者每年所給付依前條規定應扣繳稅款之所得，及第14條第1 項第10類之其他所得，因未達起扣點，或因不屬本法規定之扣繳範圍，而未經扣繳稅款者，應於每年1 月底前，將受領人姓名、住址、國民身分證統一編號及全年給付金額等，依規定格式，列單申報主管稽徵機關；並應於2 月10日前，將免扣繳憑單填發納稅義務人」、「私人團體、私立學校、私營事業、破產財團或執行業務者，違反第89條第
3 項規定，未依限填報或未據實申報或未依限填發免扣繳憑單者，處該團體或學校之責應扣繳單位主管、事業之負責人、破產財團之破產管理人或執行業務者1,500 元之罰鍰，並通知限期補報或填發；屆期不補報或填發者，應按所給付之金額，處該團體或學校之責應扣繳單位主管、事業之負責人、破產財團之破產管理人或執行業務者5%之罰鍰。但最高不得超過9 萬元，最低不得少於3 千元」，為行為時所得稅法第89條第3 項及現行同法第111 條後段所明定。次按「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰」，為行政罰法第7 條第1 項所規定。又「核釋祭祀公業之財產分配其派下員所有，關於其營利事業所得稅及綜合所得稅之徵免及核課方式。說明：二、未辦財團法人登記之祭祀公業，係依據民間習慣成立之祀產，如無營利活動，僅有土地之收益或財產之處分收入，尚非所得稅法第11條第2 項規定之營利事業，應免課徵營利事業所得稅。至綜合所得稅之核課規定如次：（一）祭祀公業之收益及孳息，倘有分配其派下共有人之情事，應以該受益之所得人為對象，由祭祀公業管理人依所得稅法第89條第3 項規定，於每年1 月底前，依規定格式列報所得人姓名、地址、國民身分證統一編號及實際分配之收益額，向主管稽徵機關申報，分別歸戶計課綜合所得稅。三、已辦財團法人登記之祭祀公業，應依所得稅法第71條之1 、行政院頒『教育文化公益慈善機關或團體免納所得稅適用標準』及其他有關之規定辦理，其不合規定者，應予課徵營利事業所得稅。至派下員如有自該公業取得款項者，應申報繳納綜合所得稅，該公業仍應依本函說明二之（一）規定辦理申報」，為財政部75年3 月21日台財稅第000000
0 號函所明釋。再按「祭祀公業擁有一定財產，並有多數之派下員，在社會上常以其名義從事一定之經濟活動，實務上承認祭祀公業得為稅捐之權利主體。所得稅法第88條及第89條所指機關、團體或事業，通常包括非法人團體。
故不論其為人合團體或資合團體，凡設有代表人或管理人，有一定之名稱及一定之目的，並支配有一定之財產者，即得視為非法人團體，若對於執行業務者給付報酬時，依所得稅法第88條規定有扣取稅款之義務」，有最高行政法院88年度判字第4234號判決可資參照。
（二）查，祭祀公業李九德分別於95年10月17日及96年3 月9 日與希華公司簽訂土地預定買賣契約書，出售系爭土地，實際買賣總價款894,769,000 元，減除土地增值稅88,066,406元、代辦費20,696,000元、佣金17,895,380元、其他費用（授權車馬費、公證、登報、郵資及契稅等1 ) 1,350,
125 元及給付非派下員占用戶補償金13,271，305 元，以其餘額753,489,784 元（894,769,000 －88,066,406－20,696,000－17,895,380－1,350,125 －13,271,305) ，依祭祀公業李九德派下員全員及土地現有使用人於89年2 月22日協議內容，按45% 計算金額339,070,402 元( 753,489,784x45%)分配予李文典等18名耕作人，及按10% 計算金額75,348,978元( 753, 489,784x10%) 給付予原告（基於管理人身分有所貢獻），惟應分配予李文典君等18名耕作人之補償金，該公業經再減除各別應攤提之費用（包含補償金、77至96年地價稅及其他）38,321，579 元後始為支付，故依該公業開立予耕作人之支票核計，其實際給付金額為300,748,827 元〔339,070,402 －38,321，579 ＋4
(計算誤差值）〕，另加計依祭祀公業李九德明細分類帳一派下員土地多分配款科目所載，應分配予三房卻由原告受領之款項830,000 元及1,000,000 元，則祭祀公業李九德實際給付李文典君等18名耕作人之補償金及給付管理人之酬金合計為377,927,805 元( 300,748,827+ 1,830,000+ 75,348,978 )。又該公業為收回非派下員占用之土地，起訴請求占用人：拆屋還地，嗣經臺灣板橋地方法院調解成立，於96年度給付林世明等9 人拆遷補償費合計23,981，304 元。綜上，該公業96年度給付不屬扣繳範圍之其他所得合計401,909,109 元（377,927,805 ＋23,981，304)等事實，有土地預定買賣契約書（詳原處分卷第43-49 、60-64 頁）、原告（為該公業95、96年度之管理人）101年10月23日談話紀錄（詳原處分卷第102-105 頁）、該公業96年度處分系爭土地收支表（詳原處分卷第54頁）、分類明細帳（詳原處分卷第6-7 頁）、派下員分配款明細（詳原處分卷第4 頁）及開立予渠等18人之支票影本( 詳原處分卷第246-248 頁）、臺灣板橋地方法院95年度移調字第74號調解筆錄（詳原處分卷第378-382 頁）、原告101年10月23曰談話紀錄（詳原處分卷第102-105 頁）、該公業分類明細帳（詳原處分卷第253-254 頁）及以林世明等
9 人為受款人所開立之支票影本（詳原處分卷第377 頁）等證物在卷可稽，且為兩造所不爭，堪信為真實。
（三）次查，祭祀公業李九德於96年度給付不屬扣繳範圍之其他所得合計401,909,109 元（377,927,805 ＋23,981，304)之事實，已詳如上述，經被告所屬三重稽徵核認407,745,
679 元應予追減5,836,570 元。原告96年度擔任祭祀公業李九德管理人，即為所得稅法第89條規定應填報、填發免扣繳憑單義務人，自應依限填報、填發免扣繳憑單，原告未依規定期限填報、填發免扣繳憑單，嗣經被告所屬三重稽徵所查獲，通知原告限期補報，屆期仍未補報，有被告所屬三重稽徵所101 年11月6 日北區國稅三重二字第1010027248號函及送達證書（詳原處分卷第449-451 頁）可稽。足見，原告之違章事證明確，原告未善盡扣繳義務人應依限填報、填發免扣繳憑單之責，雖非故意，核有過失，自應論罰，依首揭行為時所得稅法第89條第3 項及現行同法第111 條後段之規定，被告重行按該公業給付其他所得401,909,109 元核算應處罰鍰90,000元( 401,909,109 ×5%= 20,095,455，最高不得超過90,000 )，即屬有據，並無違誤。
（四）至原告主張：祭祀公業給付之耕作人補償金及拆遷補償費屬免稅所得，無須給付免扣繳憑單等語。查，祭祀公業李九德於93年10月19日列報之派下員名冊，共有125 名派下員（見原處分卷第32-39 頁) ，惟系爭分配款僅分配予李文典君等18人，而李文典等18人並非該公業之派下員，且所得分配款係該公業出售系爭土地所給付渠等使用耕作系爭土地之補償費收入，顯見渠等取得系爭所得係基於系爭土地使用人（耕作人）之身分，而非派下員之身分，自非屬祭祀公業處分公業土地，將其所得價款分配予全部派下員之情形，核無財政部80年1 月18日台財稅第000000000號函釋規定免納綜合所得稅之適用。又該公業為使非派下員占用人拆屋還地，依據臺灣板橋地方法院95年度移調字第74號調解筆錄給付林世明等9 人拆遷補償費，核其性質係為定爭止紛而就占用人遷讓後無法繼續使用系爭土地之所失利益所為之給付，核屬所得稅法第14條第1 項第10類規定之其他所得，亦非屬祭祀公業處分公業土地，將其所得價款分配予全部派下員之情形，核無財政部80年1 月18日台財稅第000000000 號函釋規定免納綜合所得稅之適用。是原告主張顯係誤解法令，不足採信。
（五）另原告主張：祭祀公業李九德為非法人團體，管理人所為即為祭祀公業之行為，其98年間已卸任管理人改由他人擔任，該等罰鍰自應改對新任管理人為之等語。惟按行政罰之對象，原則上應以行為人為重心，在例外情形方處罰非行為人，此即所謂之「行為責任」與「狀態責任」之區別。而所謂「狀態責任」，係指人民依法規，對於某種狀態之維持，因基於「與物之聯結關係」而具有義務( 尤其是所有人、占有人) ，因違背此項義務而應負之責任。蓋其並非因行為與危害之發生有因果關係而承擔責任，而是因對發生危害之物具有事實管領力而負責，所以被稱為是「狀態責任」。查，祭祀公業李九德登記於曰據時代，為管理公業土地，其派下員於89年2 月22日協議推舉原告為管理人，並由各房推派代表組織管理委員會，研議處理公業財產事宜，亦有祭祀公業李九德之監察人李清正於100 年
5 月16日報告及89年2 月22曰祭祀公業李九德協議書在卷可稽( 見原處分卷第11頁-1 8頁、第72-81 頁) 。足見，祭祀公業李九德擁有一定財產、多數派下員，並設有管理人代表公業從事經濟活動，行為時該公業屬「非法人團體」，參酌首揭財政部75年3 月21日台財稅第0000000 號函釋及最高行政法院判決88年度判字第4234號判決意旨，仍屬所得稅法第88條及第89條所指之團體，該公業將出售土地價款分配予現使用土地派下員（耕作人）、管理人及占用人作為補償金及酬金，則時任管理人之原告自負有列單申報免扣繳憑單之義務，其未依規定列單申報，基於有可歸責性始有處罰原則，自應以違反法定作為義務者為處罰對象。且依前揭說明，本件行政裁罰，係屬於「行為責任」，而非「狀態責任」，準此，本件行政罰之對象，自係指違反法定作為義務之行為人即原告，而非指祭祀公業李九德之現任管理人。故原告主張其為非法人團體之管理人即代表人，管理人所為之行為即為祭祀公業之行為，其已於98年卸任管理人，應對新任管理人處罰云云，容屬誤解法令，亦非可採。
五、綜上所述，原處分並無違法，復查及訴願決定遞予以維持，核無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98 條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 105 年 12 月 30 日
行政訴訟庭 法 官 黃漢權上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內，向本院提出上訴狀，上訴狀並應記載上訴理由，表明關於原判決所違背之法令及其具體內容或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（上訴狀及上訴理由書均須按他造人數附繕本），並應繳納上訴費新臺幣3,000元。
中 華 民 國 105 年 12 月 30 日
書記官 劉 宗 源