臺灣桃園地方法院行政訴訟判決 106年度簡字第1號原 告 葛麗利被 告 財政部北區國稅局代 表 人 王綉忠訴訟代理人 林婉婷上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部民國105 年11月
4 日台財法字第10513952330 號訴願決定，提起行政訴訟，本院於106 年12月20日辯論終結，判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序部分：本件係原告因不服被告「關於稅捐課徵事件涉訟，所核課之稅額在新臺幣（下同）40萬元以下者」，依行政訴訟法第229 條第1 項及第2 項第1 款規定，應由地方法院行政訴訟庭為第一審管轄法院，並適用簡易訴訟程序，合先敘明。
二、事實概要：原告辦理民國103 年度綜合所得稅（下稱綜所稅）結算申報，列報其本人及配偶趙永儀暨扶養其他親屬陳新法、陳鄒秀霞、陳美伶及陳俊霖等共6 人之免稅額計新臺幣（以下同）51萬元；被告初查以原告所列報之其他親屬陳新法、陳鄒秀霞、陳美伶及陳俊霖等4 人（依序為原告妹妹葛麗娟之公公、婆婆、兒子、女兒，下稱陳新法等四人，若僅指其一則逕稱其姓名），不符合行為時（下同）所得稅法第17條第1 項第1 款第4 目列報為「受扶養親屬」之規定，否准認列免稅額34萬元（每人免稅額8 萬5,000 元×4 人＝34萬元），併同查獲漏報本人財產交易所得2 萬5,830 元，核定原告當年度綜合所得總額260 萬0,161 元，所得淨額204 萬9,504 元，補徵應納稅額4 萬0,800 元。原告對於遭剔除陳新法等四人扶養親屬免稅額部分不服，申請復查未獲變更，提起訴願亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、原告主張略以：㈠原告自103 年起確實以永久共同生活為目的，與其妹妹葛麗
娟全家等人共同居住於桃園市○○區○○里○○街○○巷○○號（下稱系爭八德區住址），參照財政部105 年11月4 日台財法字第10513952330 號訴願決定書第二頁提及「惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實」，原告與葛麗娟等人符合民法第1114條第4 款及同法第1123條第3 項規定，以永久共同生活為目的之同居家屬。
㈡訴願決定書第三頁「訴願人（即原告）亦未提示與系爭受扶
養親屬有永久共同生活而同居一家之具體事證，其主張自難採據」。原告不知為何103 年當時的通訊地址是寫高雄市大寮區，且通訊地址本來就不代表是原告居住地址，原告當時確實是居住在系爭八德區地址，被告並未提出原告未實際居住在該地址之事實證明，卻擅自認定。
㈢訴願決定書第五頁稱：「……查訴願人（即原告）原住高雄
市……，因工作之故，始於103 年5 月29日遷入現居所」云云。惟查，原告自103 年1 月起就以永久共同生活為目的而與葛麗娟同居於系爭八德區地址，更於101 年以前就在桃園工作，並非因工作之故才將戶口遷入，亦非是要符合居住地事實才將戶口遷入居所，有原告任職之歐萊德股份有限公司（下稱歐萊德公司）出具之在職證明書（下稱系爭在職證明書）可證。
㈣綜上所述，原告確實以永久共同生活為目的而與葛麗娟等人
同居於系爭八德區地址，符合民法第1114條第4 款及同法第1123條第3 項所規定，並與葛麗娟互負扶養義務。
㈤並聲明：原處分、復查決定及訴願決定均撤銷。
四、被告答辯略以：㈠引用所得稅法及其相關法規、主管機關函釋等（詳後述及參照卷附之被告答辯狀）。
㈡納稅義務人如欲列報所得稅法第17條第1 項第1 款第4 目之
「其他親屬或家屬」之免稅額時，必須符合下列要件：1 、民法第1114條第4 款（有家長家屬關係）及第1123條第3 項（家置家長。同家之人，除家長外，均為家屬。雖非親屬，而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬）規定；2、該「其他親屬或家屬」未滿20歲，或滿20歲以上而因在校就學、身心障礙或無謀生能力，確係受納稅義務人扶養。準此，原告103 年度綜合所得稅結算申報，欲主張列報扶養其他親屬陳新法等四人免稅額時，自應先證明陳新法及陳鄒秀霞之子女，陳美伶及陳俊霖之父母（即原告之妹葛麗娟及配偶陳建國）何以因負擔扶養義務而不能維持自己生活，致原告須負起履行扶養義務之情事，然原告對此項事實並未提出證明；且原告之妹葛麗娟及配偶陳建國103 年度有營利、薪資所得，並有財產（含不動產），具有相當之資力，有綜合所得稅各類所得資料清單及全國財產稅總歸戶財產查詢清單可稽，客觀上並非無扶養能力，自難認定系爭其他親屬有由原告扶養之正當理由。次依所得稅法第17條第1 項第1 款第
4 目規定，列報扶養其他親屬或家屬者，除確係受納稅義務人扶養外，尚須符合民法第1114條第4 款及第1123條第3 項規定，即以具備家長家屬關係為要件。又所謂家，民法上係採實質要件主義，以永久共同生活為目的而同居一家為其認定標準。據戶籍資料所載，系爭受扶養親屬陳新法等4 人及原告，雖均設籍桃園市○○區○○路○○巷○○號( 原告103 年
5 月29日始從高雄市前金區遷入) ，惟與原告配偶趙永義之戶籍地址及申報時之通訊地址高雄市大寮區不同，原告雖提示戶口名簿影本、葛麗娟君出具之同居與負擔家計證明書、里長證明及桃園工作在職證明，主張當年度確實「以永久共同生活為目的」與葛麗娟等同居之家屬，互相負扶養之義務，惟原告與陳鄒秀霞、陳美伶及陳俊霖3 人不具家長家屬關係，渠等並不互負扶養義務；且依民法規定，對陳新法負扶養義務之先順序者為其子女，陳新法之子陳建國有所得及財產，尚難認定有由原告扶養之正當理由，是其主張自難採據。
㈢至原告因其能力所及，給予系爭受扶養親屬生活上資助，依
實務最高法院見解，此種慈惠施與行為乃本於雙方之感情而生，難謂為扶養。綜上，原核定否准認列系爭免稅額34萬元並無不合，請續予維持。綜上，原處分、復查、訴願決定並無違誤，原告之訴，顯無理由。
㈣並答辯聲明：原告之訴駁回。
五、如事實概要欄所示之事實，除下列爭點外，其餘均為為兩造所不爭執，並有原告及其配偶趙永儀103 年度綜所稅結算申報書、綜所稅核定通知書，原告及配偶趙永儀、暨原告列報之其他扶養親屬陳新法、陳鄒秀霞、陳美伶、陳俊霖等人及原告妹妹葛麗娟及其配偶陳建國等之戶籍資料；里長出具證明書、葛麗娟出具與原告共同居住證明書、陳鄒秀霞、陳新法、葛麗娟分別出具之扶養親屬切結書、原告任職證明書、原處分、復查決定書、訴願決定書等件在卷可稽（詳附表一、附表二），此部分事實，堪信為真正。
六、本院判斷依兩造之陳述及主張，本件爭執點厥為：㈠原告與陳新法等四人究係何等親屬關係？是否係以永久共同生活為目的而同居一家之家長、家屬關係？㈡原告對此四人，有無扶養之事實？㈢若原告能證明給付此四人金錢，是否即符合所得稅法第17條第1 項第1 款第4 目列報扶養親屬免稅額之要件？經查：
㈠按行為時所得稅法第17條第1 項第1 款第4 目規定：「按前
4 條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：一、免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於下列規定扶養親屬之免稅額……( 4)納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第1114條第4 款及第1123條第3 項之規定，未滿20歲，或滿20歲以上而因在校就學、身心障礙或無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者」；又民法第1114條第4 款規定：「左列親屬，互負扶養之義務：……四、家長家屬相互間」，第1115條第1項規定：「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑親屬。二、直系血親尊親屬。三、家長。四、兄弟姊妹。五、家屬。六、子婦、女婿。七、夫妻之父母」，「受扶養權利者，以不能維持生活而無謀生能力者為限。前項無謀生能力之限制，於直系血親尊親屬，不適用之」；同法第1122條規定：「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居之親屬團體」第1123條規定：「（第1 項）家置家長。（第2 項）同家之人，除家長外，均為家屬。
（第3 項）雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬」。
㈡次按，所得稅乃是以納稅義務人之可支配所得為對象所課徵
之稅賦。納稅義務人必須客觀上有收入，各項收入減除獲取收入之成本、費用及損失後，即為其客觀之給付能力（客觀淨值），再減除其個人生活費用及家庭扶養費用後，剩餘者即為主觀之給付能力（主觀淨值），方為應納稅額之計算基礎。現行所得稅法第14條、第14條之1 、第14條之2 關於所得分類之規範，即屬客觀淨值之認定標準；第17條關於免稅額及扣除額之規定，大體上即與主觀淨值有關，其中第17條第1 項第1 款扶養親屬免稅額之規定，係為配合民法中法定扶養義務之規範而設。蓋民法之法定扶養義務非當事人可合意排除，具有強制性，納稅義務人為履行法定扶養義務，減損其經濟上之負擔能力，自應為稅法所考量，以避免法秩序之內在矛盾，除符合量能負擔原則外，亦有保障家庭制度及納稅義務人親屬最低限度之生存福祉之意涵。司法院釋字第
415 號解釋指出：「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在……使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務」；又釋字第694 號解釋理由書亦認為：「90年1 月3 日修正公布之所得稅法第17條第1 項第1 款第4目規定……其減除免稅額之要件，除受扶養人須為納稅義務人合於上開民法規定之親屬或家屬（以下簡稱其他親屬或家屬），無謀生能力並確係受納稅義務人扶養者外，且須未滿20歲或滿60歲以上。系爭規定之年齡限制，使納稅義務人扶養滿20歲而未滿60歲無謀生能力之其他親屬或家屬，卻無法同樣減除免稅額，形成因受扶養人之年齡不同而為差別待遇」綜上可知，有關扶養親屬免稅額之扣除，原則上應與民法上扶養親屬義務之範圍一致，不得另設其他限制。反面言之，納稅義務人所為之給付或支出，非民法所定扶養義務之範疇者，即不在扶養親屬免稅額得減除之範圍。再者，家長家屬相互間，依民法第1114條第4 款規定，雖互負扶養義務，但依同法第1115條第1 項規定，有該條項順序在先之其他扶養義務人得履行義務者，順序在後之家長家屬相互間，即尚不生民法上之扶養義務。因此，有順序在先之其他扶養義務人得對家屬履行扶養義務者，履行扶養義務順序在後之納稅義務人，縱對該家屬有所給付或支出，因其非履行民法上之扶養義務，除非有法律上正當理由，否則即不得列報扶養親屬而免稅。再所得稅法第17條第1 項第1 款第4 目之免稅額，為稅捐減免之優惠措施，且證據資料乃由納稅義務人所掌握，自應由納稅義務人就此稅捐減免事實，負客觀舉證責任，要屬無疑。
㈢經查，原告列報陳新法等4 名旁系姻親為其扶養親屬計免稅
額共34萬元，惟遭被告剔除，原告不服主張伊與此4 人係以永久共同生活為目的而同居一家之親屬，且有扶養此4 人之事實云云，並以前詞置辯。惟查：
⒈陳新法、陳鄒秀霞、陳美伶及陳俊霖等4 人依序為原告妹妹
葛麗娟之公公、婆婆、兒子、女兒，有葛麗娟之全戶戶口名簿在卷可稽（見本院卷第15頁正背面），亦即為葛麗娟配偶陳建國之父母及子女；依民法規定可知，葛麗娟及其配偶陳建國對此四人均負有扶養義務。而原告與此四人之關係，分別為：陳新法、陳鄒秀霞（與原告為旁系姻親）、陳美伶、陳俊霖（與為原告甥女、甥兒，為旁系姻親），可知除非有共同生活為目的而同居一家之家長家屬關係（或其他親屬關係），否則原告並無扶養義務甚明。
⒉茲應審究者厥為原告妹妹葛麗娟、妹夫陳建國對自己的子女
，父母（或公婆）是否有扶養之能力？原告於本院開庭時自陳：其妹妹葛麗娟及其配偶陳建國均有工作，亦有所得等情，有本院言詞辯論筆錄在卷可稽（見本院卷第31頁）；又葛麗娟103 年度所得為27萬3,219 元，且名下有新北市○○路○○○ 巷○ 弄○○號3 樓之房地乙間及股票投資等，且其同年度之財產總額為712 萬8,400 元；而陳建國103 年度所得為60萬7, 826元，其名下有系爭興隆房地乙間，且當年度財產總額263 萬5,588 元，有本院依職權所調取原告夫妻103 年度之財產所得調件明細在卷可稽（見本院卷第80頁至第82頁；第97頁至99頁），足見葛麗娟及陳建國夫妻均工作亦有所得，且10 3年度夫妻兩人所得合計約有近90萬元，另夫妻倆名下均有不動產及股票投資，顯然均具有相當之資力，客觀上均有扶養能力至明。審酌原告夫妻各自為其子女之法定第一順位之扶養義務人，而陳新法、陳鄒秀霞係葛麗娟之公婆，亦係陳建國之父母（陳建國為法定第一順位扶養義務人），反觀陳親法等四人與原告僅係旁系爭姻而已，是葛麗娟及陳建國夫妻自身有扶養能力而不扶養，惟既說明有何由原告扶養之法律上正當理由及必要，是其主張已難遽予採信。
⒊再者，原告雖提出里長出具之證明書、葛莉娟出具之證明書
主張可證明伊與陳新法等四人為共同生活家長家屬關係云云。惟依上揭所得稅法規定，列報扶養其他親屬或家屬者，除確係受納稅義務人扶養外，尚須符合民法第1114條第4 款及第1123條第3 項規定，即以具備家長家屬關係為要件。又所謂家，民法係採實質要件主義，以永久共同生活為目的而同居一家為其認定標準。查原告有配偶趙永儀，女兒趙子芸（86年次），本院於言詞辯論期日詢問原告：「（既然尚有配偶及女兒，是否還要跟自己配偶、女兒永久共同生活為目的同據一家共同居住），原告答：我跟妹妹一家住在一起，的確是共同居住為目的的家屬，自己配偶部分，我不回答」等語（見本院卷第32頁），是依原告之答覆，可見原告並無與自己配偶及女兒切斷永久共同生活為目的同居一家關係之意思。又原告於103 年與配偶趙永儀共同申報當年度之綜所稅，係列載其通訊地址為高雄市○○區○○路○○巷○ 號7 樓，有當年度申報書可稽（見原處分卷第11頁），又原告雖於10
3 年5 月29日將其戶籍遷入其妹夫即陳建國名下房屋之系爭舉隆路地址，然其戶籍資料載明伊係「寄居」於該址，有陳新法為戶長之全戶戶口名簿在卷足憑（見本院卷第15頁），足徵原告主觀上並無與自己配偶趙永儀、女兒趙子芸切掉永久共同生活同居一家休戚與共關係之意思，且客觀上亦僅係因其於101 年間經其所屬之歐萊德公司派至桃園任職，因工作關係而將其戶籍遷入系爭興隆路址「寄居」，是客觀上亦無從認定原告與陳新法等四名旁系姻親有何共同生活同居一家之家長家屬關係；況查，原告既未舉證其他證據以實其說，亦未說明陳新法等四人有何由其扶養之法律上正當理由及必要，則原告將此四人列報為其扶養親屬免稅額，顯與所得稅法第所得稅法第17條第1 項第款第4 目規定之要件不符，自難採據。
⒋至原告雖主張伊於103 年有扶養陳新法四人之事實，並提出
葛莉娟出具之證明書及扶養親屬切結書暨陳新法、陳鄒秀霞出具之扶養親屬切結書為證（見本院第8 頁及原處分卷第23頁至26頁）。惟原告並未舉證證明伊有如何扶養陳新法等四名旁系姻親之事實（並無匯款或給付扶養費之證明）；又葛麗娟所出具證明書雖記載：「……原告自103 年與我們（指葛麗娟全家同住，期間每月給予8 千至1 萬5000元不等的生活費用」等語，惟此縱令屬實，然原告因工作關係寄居於妹妹家，而負擔部分之生活費，此無非係因吃、住而補貼妹妹葛麗娟之費用，要難認係給與陳新法等人之扶養費性質。況按，「念同宗之誼而給與津貼，此種慈惠施與行為，乃本於雙方之感情而生，於法原不能援為要求扶養之根據」，最高法院20年度上字第299 號判例意旨可資參照，可知原告縱能證明果有於103 年間給付陳新法等四人金錢，然此充其量亦僅能認係基於情誼而資助此四人生活費，亦難謂係扶養而可列為扶養親屬免稅額，自不待言。
七、綜上，原告列報陳新法等四人扶養親屬之免稅額，惟與所得稅法第17條第1 項第款第4 目之規定受扶養親屬之要件不符，被告予以剔除，並據以核定綜合所得淨額，補徵稅額等處分，於法並無違誤。復查決定及訴願決定續予維持，亦無不合。原告徒執前詞訴請撤銷，為無理由，均應予駁回。
八、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法，核與判決結果不生影響，爰不逐一論述。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98 條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 107 年 1 月 31 日
行政訴訟庭 法 官 張金柱上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內，向本院提出上訴狀，上訴狀並應記載上訴理由，表明關於原判決所違背之法令及其具體內容或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（上訴狀及上訴理由書均須按他造人數附繕本），並應繳納上訴費新臺幣3000元。
中 華 民 國 107 年 2 月 1 日
書記官 張育慈附表一【與原告相關之證據明細表】：
┌──┬──────────────────┬─────────┐│編號│證據名稱 │卷宗頁碼 │├──┼──────────────────┼─────────┤│1 │桃園市八德區大明里里長證明書 │本院卷第7頁 │├──┼──────────────────┼─────────┤│2 │葛麗娟出具之證明書 │本院卷第8頁 │├──┼──────────────────┼─────────┤│3 │原告任職歐萊德公司出具之在職證明書 │本院卷第13頁 │├──┼──────────────────┼─────────┤│4 │葛麗娟等之全戶戶口名簿 │本院卷第15頁 │├──┼──────────────────┼─────────┤│5 │葛麗娟、陳新法、陳鄒秀霞等出具之 │原處分卷第23頁至26││ │扶養其他親屬切結書 │頁 │└──┴──────────────────┴─────────┘附表二【與被告相關證物明細】┌──┬──────────────────┬─────────┐│編號│證據名稱 │卷宗頁碼 │├──┼──────────────────┼─────────┤│1 │原告及其配偶、葛麗娟夫妻及陳新法等四│本院卷第36至143頁 ││ │人稅務電子閘門財產所得調件明細表 │ │├──┼──────────────────┼─────────┤│2 │原告103年度綜所稅申報及核定資料 │被告答辯卷第72至73││ │ │頁 │├──┼──────────────────┼─────────┤│3 │復查決定書 │被告答辯卷第55至59││ │ │頁 │├──┼──────────────────┼─────────┤│4 │訴願決定書 │本院卷第10至12頁 │└──┴──────────────────┴─────────┘