臺灣桃園地方法院行政訴訟判決 107年度稅簡更一字第2號原 告 黃越勝
黃伯權黃越宏黃行逸共 同訴訟代理人 曾錦煙會計師（兼送達代收人）被 告 財政部北區國稅局代 表 人 王綉忠訴訟代理人 蔡素珠
邱沁怡（兼送達代收人）上列當事人間證券交易稅事件，原告不服財政部民國106 年3 月16日台財法字第10613906290 號訴願決定（原處分案號：被告10
5 年10月27日北區國稅審三字第1050016793號函及105 年11月4日北區國稅審三字第1050017249號函），前經本院以106 年度簡字第45號判決撤銷訴願決定與原處分，被告不服提起上訴，經臺北高等行政法院以107 年度簡上字第135 號判決將原判決廢棄發回，本院於民國108年7月3日辯論終結，判決如下：
主 文
一、訴願決定及原處分均撤銷。
二、被告對原告請求退還溢繳證券交易稅之申請案件，應作成准許退還溢繳稅款新臺幣310,558元之處分。
三、訴訟費用由被告負擔。事實及理由
一、程序事項：本件係關於稅捐課徵事件涉訟，其標的金額在新臺幣（下同）40萬元以下者，依行政訴訟法第229 條第1 項及第2 項第
1 款規定，應由地方法院行政訴訟庭為第一審管轄法院，並適用簡易訴訟程序，合先敘明。
二、事實概要：
（一）原告黃越勝、黃伯權、黃越宏及黃行逸於民國99年3 月17日分別以每股65.4545 元、38.42105元、38.42105元及38.421052 元之價格，出售「美聯開發股份有限公司」（下稱美聯公司）股票110 萬股、120 萬股、20萬股及50萬股（合稱系爭股票）予訴外人張高祥，成交總價額分別為7,200 萬元、4,6105,264元、7,684,210 元及19,210,526元，價款給付方式由張高祥交付面額5 千萬元、到期日99年1 月14日之支票1 張，其餘金額則於99年3 月1 日匯款完畢。張高祥並於99年3 月19日代徵繳納證券交易稅216,000 元、138,316 元、23,052元及57,632元，合計435,000 元。
（二）嗣原告於99年5 月7 日主張應如附表三所示，每股正確成交價格應為13.7857 元，總價金為4,825 萬元，亦即正確應繳之證券交易稅應為124,071 元，因而向被告所屬新莊分局（稽徵所）申請更正證券交易稅繳款書，並請求退還溢繳證券交易稅款170,507 元、88,688元、14,781元及36,953元，合計310,929 元。被告於102 年7 月12日發函代徵人張高祥略以：應備妥案關支付價金憑證資料後，另案提出申請等語，並副知原告，惟其後被告並未為准駁。
（三）原告復於105 年5 月23日及同年6 月13日，主張誤報成交價格，每股成交價格正確為13.7857 元，申請更正證券交易稅繳款書，並請求退還前揭溢繳證券交易稅款合計310,
929 元，案經被告以105 年10月27日北區國稅審三字第1050016793號函及105 年11月4 日北區國稅審三字第1050017249號函覆，否准原告之申請，原告不服，遂向財政部提起訴願，經財政部106 年3 月16日台財法字第00000000
000 號訴願決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、原告主張及聲明：
（一）原告黃越勝、黃伯權、黃越宏及黃行逸於99年3月，分別出售美聯公司股票110萬股、120萬股、20萬股及50萬股，併同訴外人黃姵安出售之50萬股，共計350 萬股，每股出售價格除黃姵安為10元外，原告皆為13.7857 元，惟於申報證券交易稅時，分別誤申報每股價格為原告黃越勝65.4545 元；原告黃伯權、黃越宏及黃行逸誤為38.42105元。原告於99年5 月7 日申請更正出售價格，被告迄未表示准駁，故於105 年5 月12日（被告收文日期105 年5 月23日）延續99年5 月7 日之申請再提出補充說明。
（二）張高祥共匯款8,250 萬元，其中3,425 萬元，是向原告及訴外人黃姵安購買其等5 人對美聯公司之債權，惟經張高祥查核該債權不存在，因股權出售後，美聯公司已為張高祥所控制，遂於同日分3 筆款項將該3,425 萬元匯回美聯公司，以便於美聯公司作帳之緣故，而據張高祥之會計表示該3,425 萬元帳列美聯公司「股東往來－張高祥」之會計科目。又原告黃越勝收迄其等5 人出售美聯公司股票總股款4,825 萬元（8,250 萬元－3,425 萬元），即分別匯還或開立支票與其餘4 人。故本案出售股票總股款計4,82
5 萬元，總股數350 萬股，代徵人原申報繳納有誤致溢繳證券交易稅，應予退還。
（三）原告申請退稅，係因證券交易稅申報誤填交易金額，致溢繳證券交易稅，與財政部63年台財稅第36393號函釋，股票買入再賣回給原出賣人之情形有間，被告援引該函釋，否准原告之申請，認事用法不無違誤。
（四）聲明：
1、訴願決定及原處分均撤銷。
2、被告對原告請求退還溢繳證券交易稅之申請案件，應作成准許退還溢繳稅款新臺幣310,558元之處分。
四、被告答辯及聲明：
（一）證券交易稅條例第1條第1項、第2條規定，證券交易稅係對買賣有價證券之交易行為所徵收，參照最高行政法院10
2 年12月份第1次庭長法官聯席會議決議意旨，證券交易稅之稅捐債務發生時點為有價證券買賣契約成立時，並不以完成股票所有權移轉、取得股票為要件。再者，證券交易性質與一般貨物買賣不同，其具有高度流動性之交易頻繁特性，短期間往往已進行多次買賣轉手交易，故於完成交易行為即負有代徵並繳納證券交易稅之義務。
（二）原告於99年3 月17日，以每股65.4545 元、38.42105元、
38.42105元及38.421052 元，出售美聯公司股票110 萬股、120 萬股、20萬股及50萬股予張高祥，成交總價額分別為7,200 萬元、46,105,264元、7,684,210 元及19,210,
526 元，為張高祥於同年3 月19日代徵並繳納證券交易稅216,000 元、138,316 元、23,052元及57,632元之繳款書所載，而依該等證券交易稅繳款書記載交割日期，均為99年3 月17日，原告與張高祥已就買賣標的、股數、每股成交價格及成交總價額等合意，並依規定向國庫繳納證券交易稅在案，顯見該4 筆買賣股票之交易行為已完成，其納稅義務不因嗣後私法之變動而改變，系爭稅款之繳納即無適用法令錯誤或計算錯誤之情事，原告申請退還已繳納之證券交易稅，核與稅捐稽徵法第28條之規定不符。
（三）原告於99年5月7日主張每股出售價格均為13.7857元，申請更正每股成交單價及成交總價額，並退還溢繳之證券交易稅款後，復於105年5月23日及同年6月13日提示原告黃越勝於99年1月14日收取支票（面額5千萬元）1紙、張高祥於99年3月1日分3筆匯款存入原告黃越勝銀行帳戶合計3,425 萬元，同日該帳戶再轉帳3 筆支出合計3,425 萬元等資料，補充說明買方張高祥共匯款8,250 萬元，其中3,425 萬元係向原告及黃珮安購買其等5 人對美聯公司之債權，嗣張高祥查核該債權不存在，其等再將系爭3,425萬元匯回美聯公司等語。惟依一般交易常情，買受人向債權人購買債權前，豈會未先向債務人及出賣人確認有無此債權，即匯款與讓與人，遑論張高祥嗣於99年3 月19日仍分別按每股65.4545 元、38.42105元之價格，代徵並繳納原告出售美聯公司股票之證券交易稅。況原告黃越勝前於99年3 月1 日收到張高祥所匯款項3,425 萬元，隨即於同日自同帳戶轉帳支出同額資金，尚難謂該3,425 萬元款項係為購買債權，嗣因確認債權不存在而返還。
（四）據上，原告就系爭股票交易提示之資金流程等資料，並不足以證明買受人張高祥於99年3月19日代徵並繳納證券交易稅時，所填報交易行為於99年3 月17日完成當時之成交單價及總價有誤，是被告依財政部63年台財稅第36393 號函釋前段：「凡買賣股票，經代徵人依證券交易稅條例第
3 條規定代徵證券交易稅並向國庫繳納者，未便退還其已繳納之稅款」意旨，否准原告退還證券交易稅之申請，尚無不合。
（五）聲明：原告之訴駁回。
五、本院之判斷：
（一）前揭事實概要欄所載情節，除後列之爭點外，其餘為兩造所不爭執，並有兩造所提證據資料，以及原處分卷與訴願卷宗內，所附之相關文件、資料在卷可稽（詳參附表一、二），足信屬實。
（二）至原告主張系爭股票每股成交價格為13.7875 元，總價金為4,825 萬元，代徵人原申報之成交價格為錯誤，致溢繳證券交易稅等語，被告則以前詞置辯。是依兩造所述，本件爭點應為：原告以申報系爭股票交易金額錯誤，致溢繳證交稅為由，請求被告退還溢繳之證交稅款，有無理由？
（三）依證券交易稅條例第1條第1項、第2條規定，證券交易稅係對買賣公司發行之股票、公司債及經政府核准得公開募銷之其他有價證券之交易行為所徵收，以出賣人為納稅義務人，按每次交易成交價格課徵之，其中如為公司發行之股票及表明股票權利之證書或憑證者稅率為千分之三。又依同條例第3條第1項、第4條第1項第3款規定，有價證券如係由持有人直接出讓與受讓者，其代徵人為受讓證券人，公司發行之股票其證券交易稅由代徵人於每次買賣交割之當日，按上開規定稅率代徵，並於代徵之次日，填具繳款書向國庫繳納之。從而，對公司股票課徵證券交易稅，自應以當事人交易成交價格依所定稅率課徵之。代徵人所申報之交易成交價格如有錯誤，致發生溢繳稅款情形，納稅義務人自有權主張依法繳納正確稅額，並請求退還溢繳稅款。
（四）另依稅捐稽徵法第28條第1 項規定，納稅義務人自行適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還；屆期未申請者，不得再行申請。從而因納稅義務人自行計算錯誤之情形，納稅義務人申請退還溢繳之稅額，自應由其提出具體證明。而所謂計算錯誤，除計算上加減乘除之錯誤外，應包括課稅基礎之稅基計算錯誤、事實認定錯誤之情形。依本規定之適用，依其文義應是「納稅義務人」申報稅捐有適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之情形，而稅捐債務原則上應由納稅義務人自行負責申報並繳納，但實際上在具有其他正當化理由時，仍存在賦予納稅義務人以外之第三人負擔稅捐稽徵程序之行為義務，例如本件之證券交易稅，納稅義務人為出賣人，卻是由代徵人即受讓證券人申報，此時若代徵人申報錯誤，納稅義務人雖得提出相關證據資料，據以申請退稅，惟不得逕以上開規定，認為應完全由納稅義務人負擔提出具體證明責任。
（五）復按「除本法有規定外，民事訴訟法第277 條之規定於本節準用之。」、「當事人主張有利於己之事實，就其事實有舉證之責任。但法律別有規定，或依其情形顯失公平者，不在此限。」行政訴訟法第136 條、民事訴訟法第277條分別定有明文，準此，行政訴訟法上之舉證責任，即有上開民事訴訟法主觀舉證責任規定之適用。惟依行政訴訟法第133 條規定，法院應依職權調查證據，從而對於稅務訴訟是否有主觀舉證責任之適用，或有爭議，然法院對於稅務訴訟有時已盡調查能事，卻仍無法證明待證事實，則仍有待證事實無法證明之不利益負擔問題，故稅務訴訟仍有「客觀舉證責任」之結果責任負擔問題。又依納稅者權利保護法第11條第2 項規定：「稅捐稽徵機關就課稅或處罰之要件事實，除法律別有明文規定者外，負證明責任。」準此，「稅捐要件事實」原則上應由稽徵機關負擔舉證責任。然因課稅之法律事實或證據方法，通常在納稅義務人管領範圍，從而在稽徵程序上遂有協力義務與舉證責任轉換等，以調和舉證責任分配，具體而言納稅義務人之協力義務包括保存課稅事實之證據方法、自動申報、配合調查記帳、提示有關各種證明稅基之帳簿、文據及備詢等。雖然稅務上協力義務之目的在於調整舉證責任之困境，但稽徵機關對於課稅構成要件事實所應付之舉證責任，並不因納稅義務人負有協力義務而改變，納稅義務人違反協力義務時，僅可能發生改變證據方法、裁罰、降低證明程度及影響法院心證斟酌之事項等效果。又行政訴訟上對於待證事實之證明，並不以直接證據證明為必要，事實審法院仍得以間接證據之方式，藉由綜合數項已被證明之間接事實，依據經驗法則，本於自由心證，推認待證事實。從而，事實審法院對於待證之課稅要件事實，仍得綜合各項間接事實，依據經驗法則，本於自由心證推認待證事實。另關於課稅要件事實之認定，帳冊或買賣契約書僅是屬於證明文件，並非法定文件，事實審法院仍得依綜合各項證據，據以認定課稅事實。
（六）系爭股票之交易金額：
1、觀諸系爭股票價金給付流程之相關資料，即發票日期為99年1 月14日之面額5 千萬元支票乙張（見原處分卷一第30頁）；黃越勝之合作金庫銀行活期存款存摺於99年3 月1日明細，當日先由張高祥先後匯入2 千萬元、2 百萬元、
1 千50萬元等3 筆共3,250 萬之匯款後，同日又接續轉帳匯出175 萬元、2200萬元、1050萬元等3 筆共計3,425 萬元之轉帳支出款（原處分卷一第28至29頁）；黃越勝於99年3 月1 日之合作金庫商業銀行匯款單（更審前本院卷第64至66頁），核算上開支票與匯入黃越勝之合作金庫銀行帳戶金額共計8,250 萬元，惟黃越勝之合作金庫銀行於99年3 月1 日當天又轉帳匯出3,425 萬元，從而實際上張高祥所給付的金額為4,825 萬元。而上開匯款金額8,250 萬元，顯與事實概要欄依每股成交價格與股數所計算出的成交總價合計145,000,000 元（計算式：72,000,000元＋46,105,264元＋7,684,210 元＋19,210,526元）不符，而成交總價之依據，除有繳款書所載每股之成交價格與股數之計算依據外，並無其他資料可資證明，原告與張高祥就系爭股票之成交總價額為145,000,000 元，而此金額顯然與上開張高祥實際交付給原告的8,250 萬元不符，據此堪認代徵人於證券交易稅一般代徵稅額繳款書上所載之每股成交價格（見原處分卷第2 至5 頁），並非原告與張高祥之正確成交價格。
2、參以證人張高祥於於更審前證稱：其向原告購買股票前，有評估過美聯公司土地價值，包括一筆美聯公司的股東債權3,425 萬元，共計8,250 萬元等語。核與上開實際交付於原告之款項相符，衡諸上開黃越勝之合作金庫銀行活期存款帳戶，在張高祥匯入款項之同日，又接續匯出3,425萬元，足認原告實際受給付的款項應為4,825 萬元。徵以黃越勝簽名的代收款項文件乙紙，所記載代收款明細即5千萬元的上海商業儲蓄銀行新莊分行支票，99年3 月1 日匯入2 千萬、20萬元，扣除款款項2,375 萬元，實收4,82
5 萬元（更審前本院卷第86頁）。則原告主張當初其與張高祥談妥交易價格後，張高祥認為黃越勝對美聯公司之3,
425 萬元債權不實，故同意扣除該金額並於張高祥匯款同日，將該款項轉帳支出匯入美聯公司等語，核與上開客觀款項之流動相符，應屬可信。況若原告有意讓代徵人低報系爭股票之成交價格，則直接以低報方式為之即可，實無需於張高祥匯入款項後，復於同日轉帳支出，進而於事後為上開主張。
3、至依原告對款項流動之說明，張高祥在發現原告及訴外人黃姵安對美聯公司之股東債權不存在後，並非將開款項返還張高祥，而是在99年3 月1 日匯入美聯公司之帳戶等語，雖與系爭股票之交割日為99年3 月17日，張高祥於3 月
1 日尚非公司股東之情不符，惟在交割日前先行給付股票與股東債權之價金，此種情節並非不可能存在。從而原告主張：張高祥在確定原告及訴外人黃姵安等5 人對美聯公司並無股東債權後，逕將該筆匯款匯至美聯公司，並由張高祥自行處理公司會計科目，而依張高祥表示是將公司會計帳目列為張高祥之股東往來等語（本院卷第58頁背面），固與張高祥當時尚非美聯公司股東之情不符，但衡以兩造所約定本是由張高祥取得股權，張高祥對於將成為美聯公司之股東已具有期待，且陸續匯款交易股權，則原告上開所述，應屬可信。且無論3,425 萬元是返還張高祥或是匯入美聯公司，其實質結果仍是原告並未獲得該筆款項。據上，原告主張系爭股票實際成交總價應為4,825 萬元，而不包括3,425 萬元，足堪採信。
（七）原告是否因申報系爭股票交易金額錯誤，致溢繳證交稅：
1、依證人夏秀呅於更審前證稱略以：其並不具會計師或記帳士之資格，十幾年前因所任職之建設公司與地主張高祥有合建關係，而與張高祥認識，基於朋友關係幫忙張高祥處理美聯公司股權移轉買賣及申報證交稅的事務，並未受僱於美聯公司或張高祥，也不認識系爭股票之出賣人。系爭股票的申報過程是由買賣雙方協議買賣股票價額後，由張高祥委託會計師辦理股票移轉登記事務，其僅是處理證交稅事務，張高祥告訴其成交價、受讓的股數、出賣人，其依據張高祥簽發的支票與匯款的金額、簽收款項的留底資料，反算每股單價，作為每股申報成交價格，據此計算出申報證交稅的4 張繳款書所填寫的金額（見原處分卷一第
2 至5 頁），申報完成幾天後，查看所有支付的款項與總價有差異，自己就發現申報價格有錯誤等語（見本院更審前卷第114-117 頁）。復於本院審理時證稱：系爭股票之代徵稅額繳款書是由其申報，證券交易稅額之計算方式，是在張高祥所告知的買賣金額與股數後，記在紙上再以此推算，買賣金額與股數都是固定的，發現申報錯誤後，第二次申報則是張高祥提供相關文件資料供其重新申報（本院卷第79頁背面至81頁）。據上，夏秀呅對相關申報過程細節雖有出入，惟對於原申報每股成交價格，是由張高祥所告知的系爭股票買賣金額與股數後，藉此推算每股價格乙事，其前後證詞一致，足信屬實。
2、又依前揭所述，被告給付原告的金額為8,250 萬元，且其中3,425 萬元，應是原告與張高祥原先所約定之股東往來部分金額，並非系爭股票之買賣價金，系爭股票實際成交總價應為4,825 萬元。而無論是8,250 萬元或4,285 萬元，都與夏秀呅所申報之每股成交價推算出的成交總價差異甚鉅，據此堪認代徵人於證券交易稅一般代徵稅額繳款書上所載之每股成交價格（見原處分卷第2 至5 頁），並非原告與張高祥之實際正確成交價格。另證人張高祥證稱其與原告交易系爭股票，係以美聯公司土地價值換算股票總價值等語（見更審前本院卷第104 頁），核與證人夏秀呅證稱所申報每股成交價，係以張高祥所告固定的系爭股票買賣金額與股數推算相符，足見原告與張高祥是以約定總價方式作為系爭股票之買賣價金。則原告主張以4,825 萬元，推算每股成交價為13.7875 元，應是符合系爭股票實際成交價格。故審酌上開各項證據資料，代徵人原先所申報之系爭股票每股成交價格顯然有誤，系爭股票實際成交總價格則應為4,825 萬元。又系爭股票之交易行為雖已完成，但就所申報證券交易成交價格，如有錯誤，依前揭所述，原告仍得請求被告退還溢繳稅額，而依附表三所示，原告應繳納證券交易稅額為124,071 元，已繳435,000 元，溢繳310,929 元，原告於溢繳範圍內請求被告退還310,558 元，即屬有據。
六、綜上，代徵人原申報系爭股票之交易交格，顯屬有誤，原處分否准原告之申請，容有未合，原告訴請撤銷原處分及訴願決定，並請求被告退還溢繳稅款，為有理由，應予准許。
七、本件判決基礎已明，兩造其餘陳述及證據經本院斟酌後，核與判決不生影響，爰不一一論述。
據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第98 條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 108 年 11 月 29 日
行政訴訟庭 法 官 林其玄上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。上訴理由應表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實。
中 華 民 國 108 年 11 月 29 日
書記官 吳文彤附表一【原告證據明細】：
┌────┬──────────────┬────┬─────┐│證據編號│證據名稱或內容 │所附卷宗│頁碼 │├────┼──────────────┼────┼─────┤│甲證1 │原告出售美聯公司股票350 萬股│原審卷 │第58頁 ││ │收款金額分析單 │ │ │├────┼──────────────┼────┼─────┤│甲證2 │買賣補充協議書、收據、匯款單│原審卷 │第60至66頁│├────┼──────────────┼────┼─────┤│甲證3 │原告黃越勝書立之代收款項 │原審卷 │第86頁 │├────┼──────────────┼────┼─────┤│甲證4 │原處分函文影本 │原審卷 │第87至89頁│├────┼──────────────┼────┼─────┤│甲證5 │美聯公司98年資產負債表 │更審卷 │第34頁 │└────┴──────────────┴────┴─────┘附表二【被告證據或本院職權調查證據明細】：
┌────┬──────────────┬────┬─────┐│證據編號│證據名稱或內容 │所附卷宗│頁碼 │├────┼──────────────┼────┼─────┤│乙證1 │原告與訴外人黃姵安出售股票申│原審卷 │第57頁 ││ │報與更正資料之明細表 │ │ │├────┼──────────────┼────┼─────┤│乙證2 │股票交易計算表 │原審卷 │第129頁 │└────┴──────────────┴────┴─────┘┌──────────────────────────────────────────────────────┐│附表三 （價金單位：新台幣，元）（稅率千分之3） │├───┬───┬────┬─────────────────┬──────────────────┬────┤│證券 │證券 │出售股數│原申報資料 │原告主張更正資料 │應還稅款││出賣人│買受人│ ├─────┬──────┬────┼─────┬──────┬─────┤ ││ │ │ │每股 │成交價總額 │證交稅額│每股 │成交價總額 │證交稅額 │ ││ │ │ │成交價格 │ │ │成交價格 │ │ │ │├───┼───┼────┼─────┼──────┼────┼─────┼──────┼─────┼────┤│黃越勝│張高祥│ 110萬股│65.4545 │ 72,000,000│ 216,000│ 13.7857 │ 15,164,286 │ 45,493 │ 170,507│├───┼───┼────┼─────┼──────┼────┼─────┼──────┼─────┼────┤│黃伯權│張高祥│ 120萬股│38.42105 │ 46,105,264│ 138,316│ 13.7857 │ 16,542,857 │ 49,628 │ 88,688│├───┼───┼────┼─────┼──────┼────┼─────┼──────┼─────┼────┤│黃越宏│張高祥│ 20萬股│38.42105 │ 7,684,210│ 23,052│ 13.7857 │ 2,757,143 │ 8,271 │ 14,781│├───┼───┼────┼─────┼──────┼────┼─────┼──────┼─────┼────┤│黃行逸│張高祥│ 50萬股│38.421052 │ 19,210,526│ 57,632│ 13.7857 │ 6,892,857 │ 20,679 │ 36,953│├───┴───┼────┼─────┼──────┼────┼─────┼──────┼─────┼────┤│本件合計 │ 300萬股│ │ 145,000,000│ 435,000│ │ 41,357,143 │ 124,071 │ 310,929│├───────┼────┼─────┼──────┼────┼─────┼──────┼─────┴────┤│黃姵安出售部分│ 50萬股│ │ 6,892,857│ 20,679 │ 13.7857 │ 6,892,857 │非本件請求範圍 │├───────┼────┼─────┼──────┼────┼─────┼──────┼──────────┤│總計 │350 萬股│ │ 151,892,87│ 455,679│ │ 48,250,000 │ │└───────┴────┴─────┴──────┴────┴─────┴──────┴──────────┘