臺灣桃園地方法院行政訴訟判決111年度簡字第41號
111年7月26日辯論終結原 告 東方航空貨運承攬有限公司代 表 人 楊國華輔 佐 人 張巽智被 告 財政部關務署臺北關代 表 人 陳世鋒訴訟代理人 于志安
莊曙瑞章耀文上列當事人間違反海關緝私條例事件，原告不服財政部中華民國111年2月18日台財法字第11113901040號訴願決定（案號：第00000000 號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告為報關業者，於民國107 年1 月25日向被告報運進口快遞併袋貨物1 批（主提單號碼000-00000000，5筆袋號分別為0A4PM136～140），經被告查驗結果，各袋內均夾藏1件未傳輸申報資料之貨物，送請行政院農業委員會農業藥物毒物試驗所鑑定結果，系爭貨物含農藥成分毆殺滅91.4％（被告訴願補充答辯書誤繕為94.4％），每袋24KG，淨重共120KG，屬農藥管理法第7 條第1 款規定之偽農藥。案涉違反農藥管理法部分，經臺灣桃園地方檢察署對原告之負責人為不起訴處分確定（107 年7 月31日107 年度偵字第18884 號、第18888 號），系爭貨物由桃園市政府裁處沒入（109 年12月4日府農務字第1090309728號裁處書）。案涉私運貨物進口部分，被告審酌原告曾違反海關緝私條例第36條第1項規定，經處罰（104年第00000000號處分書）在案，並於105年3月4日處分確定後5年內再犯同條例同一規定，依同條例第45條規定，得加重罰鍰金額二分之一，爰依海關緝私條例第36條第1項（處分書誤繕為海關緝私條例第36條第1項、第3項）及第45條規定，並參據緝私案件裁罰金額或倍數參考表，處以貨價新臺幣（下同）126,000元1.5倍之罰鍰189,000元。原告不服，申請復查，未獲變更，向財政部提起訴願，後經財政部以111年2月18日台財法字第11113901040號訴願決定駁回。原告不服，乃向本院提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠原告並非系爭快遞貨物之所有人或納稅義務人，原處分以原告為對象處罰，並不合法合理。
⒈按基於無責任即無處罰之憲法原則，人民僅因自己之刑事違
法且有責行為而受刑事處罰，法律不得規定人民為他人之刑事違法行為承擔刑事責任。司法院大法官釋字第687 號解釋所宣示。此處「處罰」自不限於刑事處罰，而應包括行政處罰在內。
⒉關稅乃對國外進口貨物所課徵之進口稅，從而報運貨物進口
有虛報涉及逃避管制者，其屬漏稅罰性質，原則上處罰主體自應為關稅之「納稅義務人」，當無疑義，關稅法第6 條明定關稅納稅義務人為收貨人、提貨單或貨物持有人。
⒊本件報運系爭貨物之人並非原告，尤以適用空運快遞貨物通
關辦法的「快遞貨物」，原告並非系爭貨物之快遞業者，僅係承攬貨運業者，其所持主提單亦無從提領系爭貨物，非貨物持有人，自不符關稅法第6 條之納稅義務人，而不能依海關緝私條例處罰。
⒋空運快遞貨物通關辦法第17條第4 項（行為時法律為103 年1
2月31日修正者，為第17條第3 項）之規定，應僅屬說明輔助認定海關緝私條例第36條規定之報運人應如何加以認定之輔助說明條款，並非係另行於海關緝私條例第36條規定外，創設母法所未規定之處罰條款。惟即使得認定原告曾屬「貨物持有人」身分，惟依上述納稅義務人的認定順序，仍應以系爭貨物是否查無收貨人或提貨單持有人，始得以貨物持有人之原告為納稅義務人，且仍應符合行為時空運快遞貨物通關辦法第17條第3 項「進出口快遞貨物涉有虛報情事，如報關業者無法證明其確受委託報關者，應由報關業者負虛報責任。」之要件。
㈡原處分書未載明以何種「合理方法」核定來貨完稅價格之依據，有違反行政行為內容明確性之違法。
⒈按行政行為之內容應明確。行政機關就該管行政程序，應於
當事人有利及不利之情形，一律注意。行政程序法第5 條、第9條分別定有明文。又貨物完稅價格為本案核課罰緩之基礎，其查價相關流程及來源為做成行政處分之依據，影響原告法律上利益甚鉅，依行政程序法第46條第1項規定，被告理應公開貨物完稅價格之查價相關流程及來源，使原告知悉原處分書中所載明貨物完稅價格之核估依據。
⒉次按進口貨物之完稅價格，未能依第29條、第31條、第32條
、第33條及前條規定核定者，海關得依據查得之資料，以合理方法核定之，關稅法第35條定有明文。從而，關稅法第35條係進口貨物完稅價格核定之補充規定，須於依同法第29條、第31條、第32條、第33條及第34條均無從核定時，始得適用之。原處分書中僅記載依關稅法第35條核定進口貨物完稅價格，但未說明理由，已有處分未附理由之違法 。
⒊縱認原處分得依關稅法第35條核定進口貨物完稅價格，亦應
說明係以何種合理方法所得出。依訴願答辯書、訴願決定所載，原處分機關係參考關務署基隆關查價單位查得之進口貨物價格，按單價CIFTWD1,050/KGM核定本案貨物完稅價格，並引類似貨物「毆殺滅10%溶液」換算濃度91.4%之價格為CIFTWD1,089/KGM以為佐證。然被告援引基隆關查價資料，並未說明其查價相關流程及來源，被告逕予援用而未提供實際依據，並非妥適；又本件系爭貨物毆殺滅為農藥，而農藥原體、成品及不同濃度之溶液均有不同市場價格，被告以「毆殺滅10%溶液」作為本件系爭貨物（濃度91.4%)之類似貨物，而據以直接換算系爭貨物之完稅價格，尚非妥適。原處分之理由中未充分說明其究係依何種「合理方法」核定出單價CIFTWD1,050/KGM之結果，是否對於當事人有利及不利之情形，均一律注意，而以對原告有利之情形加以認定，亦未見說明，而有違反行政行為内容明確性之違法。
㈢被告核估系爭貨物完稅價格之「合理方法」，有違關稅法核估完稅價格之原理原則：
⒈依被告答辯狀所述，本件系爭貨物係依關稅法第35條規定，
參酌同法第32條「類似貨物」之原則，以業經海關核定之完稅價格且與系爭貨物成分比例相當之類似貨物「毆殺滅10%溶液」，換算濃度91.4%之價格為CIF TWD1,089/KGM，並據以指稱系爭貨物完稅價格CIFTWD1,050/KGM未高於該價格，而認其所核估之完稅價格合理。
⒉系爭貨物毆殺滅（濃度91.4%)為農藥，而農藥產品按其成分
、比例、用途等，可大略區分為原體、成品及不同濃度之溶液。農藥原體係指用於加工成品農藥所需之有效成分原料；而成品農藥係以農藥原體加工後，可直接使用於調節農林作物生長、影響其生理作用，或調節有益昆蟲生長、防除有害生物等用途之產品。農藥原體通常具有高濃度、高純度之特性；而農藥成品濃度較原體為低，且除有效成分外通常含有其他化學成分。
⒊按所謂類似貨物，指與該進口貨物雖非完全相同，但其生產
國別及功能相同，特性及組成之原材料相似，且在交易上可互為替代者，關稅法第32條第2項規定可資參照。系爭貨物毆殺滅之濃度為91.4%，依其濃度判斷應屬於農藥原體；而被告所舉之類似貨物「毆殺滅10%溶液」屬於農藥成品，依市售毆殺滅10%溶液之產品標示可知，該產品除毆殺滅外尚含有其他化學成分。故該產品與糸爭貨物不論在功能、成分、比例等均不相同，顯然與關稅法32條「類似貨物」之原則有違，被告逕予援用作為系爭貨物核估完稅慣格之依據，顯有違誤。
⒋退步言之，縱然認為得以「毆殺滅10%溶液」作為類似貨物，
並據以核估系爭貨物之完稅價格，惟毆殺滅10%溶液除歐殺滅外尚含有其他化學成分，已如前述，則二者價格係如何換算？換算時是否已考量其他化學成分對於價格之影響？被告均未明確說明，而逕認本件核估價格CIF TWD1,050/KGM與該換算價格CIF TWD1,089/KGM相當，顯非妥適。
㈣被告逕以「毆殺滅10％溶液」作為系爭貨物之類似貨物，與關
稅法核估完稅價格之原理原則有違；就本件核估價格CIFTWD1,050/KGM之來源、依據，及類似貨物價格換算方式、計算過程，均未見被告明確說明，本件核估價格是否合法妥適，仍非無疑。
㈤綜上論結，此類處罰報關業者之案件，源自於空運快遞貨物
通關辦法與現行一般貨物的報關通關程序容有差異，致適用於關稅法第6條認定納稅義務人時產生差異，惟既違反自己責任的核實處罰原則，以原告為處罰對象自有違法。退萬步言，縱認原告為應受裁罰之人，但原處分於進口貨物完稅價格之核定，不僅適用法規錯誤，且未說明究係依何種「合理方法」核定，從而本件罰鍰處分（含復查決定），均有違法不當，訴願決定不查而加以維持，亦有未合。
㈥聲明：
1.原處分（含復查決定）、訴願決定均撤銷。
2.訴訟費用由被告負擔。
三、被告則以：㈠按「私運貨物進口、出口或經營私運貨物者，處貨價3倍以下
之罰鍰。」「追徵或處罰之處分確定後，5年内再犯本條例同一規定之行為者，其罰鍰得加重二分之一；犯3次以上者，得加重1倍。」「前點以外管制物品，處貨價1倍之罰鍰。
」分別為裁罰時海關缉私條例第36條第1項、第45條及裁罰參考表載列同條項所明定。本案原告違法情節已如前述，被告依上揭法條論處，於法並無不合。
㈡次按「關稅納稅義務人為收貨人、提貨單或貨物持有人。」
及「進口快遞貨物之收貨人、提貨單或貨物持有人……，委託報關業者辦理報關手續者，報關時應檢附委託書。」分別為關稅法第6條及空運快遞貨物通關辦法第17條第1項本文所明定。準此，報關業者如受貨主委託報運進口貨物，報關時即應檢附委託書，若報關業者未受合法委託、未能提供委任書或其他文件證明其確受委託報關，則無法證明實際貨主存在；而承攬、報關業者因報運貨物本有代貨主提領貨物之權利，為關稅法第6條規定之貨物持有人。查本案原告未受合法委託且無其他足認受委託之證明，因無法律上合法貨主存在，原告即以關稅法第6條規定貨物持有人之身分自負其責。原告夾藏貨物於併袋内，因屬併袋性質，袋内每包貨物均有一分號，卻夾藏有完全未經傳輸申報之貨物，妨礙稅政資料之正確性及影響邊境管制，核有私運貨物進口之違章，被告爰以原告為本件私運違章之處罰對象，並無違誤。
㈢又原告以空運快遞貨物承攬運送及報關為業，對於報關法令
當知之甚詳，若受進口人委託，即應檢具委託書；若無，則為系案貨物之貨物持有人，且對袋内貨物件數及内容亦應負注意與查明之責，不得以不知情為由，卸免違章責任，無視報關業者應盡之義務，惟原告疏於詳查未為申報，致生本件違章，核有應注意、能注意而不注意之過失，依行政罰法第7條第1項：「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰」規定意旨，自應論罰。
㈣再按「進口貨物之完稅價格，未能依第29條、第31條、第32
條、第33條及前條規定核定者，海關得依據查得之資料，以合理方法核定之。」「本法第35條所稱合理方法，指參酌本法第29條至第34條所定核估完稅價格之原則，採用之核估方法。」分別為關稅法第35條及同法施行細則第19條第1項所明定。
㈤又參據WTO關稅估價協定第7條第1項規定：「進口貨物之完稅
價格如不能依第1條至第6條之規定核定時，則應採用符合本協定與GATT(即關稅暨貿易總協定）1994第7條之原則及一般條款規定之合理方法，並依據輸入國可取得之資料核定其完稅價格。」復按關稅估價協定第7條註釋：「⒈依第7條規定核定之完稅價格應儘可能以先前已核定之完稅價格作為依據。⒉依第7條規定採用之估價方法，應以第1條至第6條規定之方法為基礎，在符合第7條之宗旨與規定，即在合理範圍内，予以彈性適用各該估價方法。⒊所稱在合理範圍内彈性適用之範例如下：（a)同樣貨物：有關同樣貨物必須與進口貨物同時或相近日期輸出之規定，得為彈性之解釋；與進口貨物不同輸出國所生產之同樣進口貨物，其交易價格亦可作為關稅估價之依據；已按第5條及第6條規定核定之同樣進口貨物之完稅價格亦得採用之。（b)類似貨物：有關類似貨物必須與進口貨物同時或相近日期輸出之規定，得為彈性之解釋；與進口貨物不同輸出國所生產之類似進口貨物，其交易價格亦可作為關稅估價之依據；已按第5條及第6條規定核定之類似進口貨物之完稅價格亦得採用之。（c)國内銷售方法：
依第5條第1項第（a)款規定，貨物應按其輸入之原狀出售之條件得為彈性之解釋：『90日』之條件，得為彈性運用。」㈥本件係私運案件，屬管制貨物自無關稅法第29條「交易價格
」之適用；再經調閱海關資料庫，無出口時或出口前後30日内之「同樣或類似貨物之交易價格」可資援用，且案貨未放行，無國内銷售之事實，原告亦未提供生產製造成本等資料，故亦未能按「國内銷售價格」及「計算價格」予以核定，無同法第31條至第34條規定之適用。本案乃遞依同法第35條規定，參酌同法第32條「類似貨物」之原則，以業經海關核定之完稅價格且與系爭貨物成分比例相當之類似貨物（進口日期：106年12月至107年2月間），「毆殺滅10%溶液」申報價格均為CIF USD 3.88/LTR(約為CIF TWD 119/KGM)，換算為濃度91.4%之價格為CIF TWD 1,089/KGM，本案核估價格為
CIF TWD 1,050/KGM，與上開查得之參考價格相當，且未高於該價格，核屬有據，亦與WTO關稅估價協定第7條註釋1、2之意旨相符，又雖本案進口日期未與該類似貨物日期相近，惟依該協定第7條註釋2，得彈性解釋類似貨物之相近日期。
又被告就系爭貨物之詢價，係自「財政部關務署詢價作業專業商資料」名冊，擇由長年進口農藥、肥料及相關用品，具經驗豐富，且在專業領域上熟悉相關進口貨物行情價格之專業商，審視比對該貨物之相關資料後，據以提供合理行情價格供海關參考，其客觀性、專業性及代表性自無庸置疑。被告依據關稅法第35條規定向熟稔相關市場行情之專業商諮詢，查得合理之行情價格，據以作為完稅價格計算之基礎，並核定單價為CIF TWD 1,050/KGM，洵屬適法，原處分請予維持等語置辯。
㈦聲明：
1.駁回原告之訴。
2.訴訟費用由原告負擔。
四、上開事實概要欄所述之事實，為兩造所不爭執（見本院卷第89頁），並有系爭貨物查驗紀錄、行政院農業委員會農業藥物毒物試驗所107年3月13日藥試殘字第1072620263號函暨所附農業藥物毒物試驗所品質規格實驗室農藥檢驗報告（報告編號18B50401至18B50405）、臺灣桃園地方檢察署檢察官107年度偵字第18888號不起訴處分書、臺北關機動稽核組送查價單、廠商違規紀錄查詢- 確定案件清表、財政部關務署基隆關110年12月16日基機字第1101044835號函、基隆關機動稽核組談話筆錄、進口報單、財政部關務署臺北關扣押貨物收據及搜索筆錄、原處分、復查決定書、訴願決定書等附本院卷、訴願卷及行政救濟案卷宗可稽，堪認為真正。
五、兩造主要爭點為：原告為報關業者，受託辦理系爭進口貨物
1 批報關，經查驗結果，袋內夾藏5袋未申報貨物，而該等貨物為含毆殺滅農藥（91.4％），每袋淨重24KG，淨重共120KG，屬農藥管理法第7 條規定之偽農藥，原告未能檢具及提示委任書，依海關緝私條例第36條第1 項私運貨物進口之裁罰規定，又原告曾於104年10月28日違反海關緝私條例第36條第1 項及第3 項規定，經被告處罰（104年第00000000號處分書 ），並於105 年3 月4日處分確定後5 年內再犯本條例同一規定，依同條例第45條規定，當加重罰鍰金額1/2。
被告爰依海關緝私條例第36條第1 項、第45條及緝私案件裁罰金額或倍數參考表載列前開條項規定，處貨價126,000元1.5倍之罰鍰計189,000元，已如前述，原告則主張：㈠原告非關稅法第6 條所稱納稅義務人，故非海關緝私條例第36條之受罰主體。㈡案貨因農藥成分不同，價差甚大，原處分未載明估算本案貨物完稅價格之合理方法，有違行政行為明確性原則。
六、本院之判斷：㈠本件原告雖爭執非貨主，也非關稅法第6 條規定之納稅義務人，然則：
⒈按關稅法第1 條規定：「關稅之課徵、貨物之通關，依本法
之規定。」、第6 條規定：「關稅納稅義務人為收貨人、提貨單或貨物持有人。」、行為時103 年12月31日修正之空運快遞貨物通關辦法第17條第1 項本文則規定：「進口快遞貨物之收貨人、提貨單或貨物持有人及出口快遞貨物之輸出人，委託報關業者辦理報關手續者，報關時應檢附委託書。」⒉關稅法第22條第3 項授權財政部就報關業者應遵行事項為規
範，而有報關業設置管理辦法之設，其中第3 條第2 項：「申請設置報關業，資本額應在新臺幣500 萬元以上，其員工應有1 人以上具有專責報關人員之資格。」第12條第1 項前段、第2 項：「（第1 項）報關業受進出口人之委任辦理報關，應檢具委任書；……。（第2 項）前項委任書應依海關規定之格式辦理，報關業應切實核對其所載之內容，並自行妥為保存。於保存期間內，海關得隨時要求其提示或查核。報關業不能提示或查無委任書或委任書內容不實者，應依相關法令規定辦理。」、第13條第1 項、第2 項：「（第1 項）報關業受委任辦理報關時，應依據進出口人提供之發票、提單或其他有關資料文件，依規定正確申報貨名、稅則號別或其他應行申報事項，製作進出口報單或其他報關文件，其『電腦申報資料』與『報關有關文件』之內容必須一致。（第2項）前項申報內容應先經專責報關人員進行審核無訛，並以經海關認可之密碼或其他適當方法簽證後輸入。」，基此可知，報關業者受委任從事報關業務，其法定義務有二：一為一定格式之委任書提出與保存，以確認委任人之身分，俾憑海關調查實際進出口人之責任；二為所屬之專責報關人必須就進出口人提供之發票、提單等有關文件內容審核後，始得簽證而容許輸入。此之簽證，當非表彰某批貨物由特定報關業者報關而已；而在於「經考試合格之專責報關人保證進口文件業經審核且內容真實」，如無法保證，則應拒絕簽證。凡此，旨在促進進出口貨物正確迅速完成通關，並落實進出口管制及關稅核課。
⒊原告係報關業者，對上開義務之內涵自當知之甚詳，卻諉詞
系爭貨物受中國大陸物流公司委任報關云云；乃完全無視身為報關業者所應盡之義務，以致未能協助海關查緝走私，阻礙海關追溯中國大陸走私集團之查緝。蓋，原告既不提出委任書，又不提供任何與系爭農藥有關資料供查證，而原告迄今無法補具，與其所自陳系爭夾帶之農藥係受他人委任。原告既然為專業快遞報關業者，對於快遞貨物之運送及報關法令當知之甚詳，已如前述，查原告並未取得委任授權及法定報關文件，自陳係依大陸物流公司提供之報機明細申報，復推託無從知悉該資料之真實性云云，未就袋內貨物件數及內容負注意與查明之責，致生本件違章，核有過失。本件原告負責人楊國華雖經檢察官處分不起訴，有該不起訴處分書在卷（見行政救濟案卷宗附件8）可憑，已如前述，系爭貨物也無提單持有人，而原告負責報關確曾為系爭農藥之持有人，原處分以之為裁罰對象，並無違誤。
㈡按，行為時海關緝私條例第36條第1 項、第3 項：「（第1項
）私運貨物進口、出口或經營私運貨物者，處貨價1 倍至3倍之罰鍰。……（第3 項）前2 項私運貨物沒入之。」（107年5 月9 日修正為處貨價3 倍以下罰鍰）第37條第1 項第1款、第2 款，及第3 項：「（第1 項）報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處所漏進口稅額2 倍至5 倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：一、虛報所運貨物之名稱、數量或重量。二、虛報所運貨物之品質、價值或規格。……（第3 項）有前2 項情事之一而涉及逃避管制者，依前條第
1 項及第3 項規定處罰。」（107 年5 月9 日修正為處所漏進口稅額5 倍以下罰鍰）第45條：「追徵或處罰之處分確定後，5 年內再犯本條例同一規定之行為者，其罰鍰得加重二分之一；犯3 次以上者，得加重1 倍。」次按行為時海關緝私條例第36條第1 項以貨價倍數作為罰鍰額度，所謂「貨價」，並未經立法定義，而論其實際，該等經查獲私運之貨品，既無實際交易價格，也無完稅價格可言。惟徵諸該條項規定，既係以違章行為人輸入標的之貨價評估表彰行為人私運貨品行為惡性，則海關依查得資料，以私運貨物之「類似貨物」由輸出國銷售至中華民國「應付」之價格（即交易價格，關稅法第29條2 項）加上運費、保險費及其他費用後之完稅價格（即起岸價格，關稅法第29條第3項、第32條第1 項、第35條參照）為其貨價，表彰私運貨品行為之嚴重程度，應屬適當。又按「進口貨物之完稅價格，未能依第29條、第31條、第32條、第33條及前條規定核定者，海關得依據查得之資料，以合理方法核定之。」、「本法第35條所稱合理方法，指參酌本法第29條至第34條所定核估完稅價格之原則，採用之核估方法。」，分別為關稅法第35條及同法施行細則第19條第1 項所明定。查本件係私運管制物品進口，已如前述，並無關稅法第29條「交易價格」之適用；再經被告調閱海關資料庫，無出口時或出口前後30日內之「同樣或類似貨物之交易價格」可資援用，且系爭貨物含毆殺滅成分，依農藥管理法規定，應先經核准登記並取得許可證後，始得製造、加工或輸入，系爭貨品屬該法第7 條第1 款所稱未經核准擅自輸入之偽農藥，此有財政部關務署臺北關通關疑義暨權責機關答覆聯絡單1 紙可稽（見行政救濟案卷宗卷2附件6），我國既未放行，自無國內銷售之事實，原告亦未能提供發票等相關資料，自未能按「國內銷售價格」及「計算價格」予以核定，而無同法第31條至第34條規定之適用。是以，被告乃依同法第35條規定，參酌同法第32條「類似貨物」之原則，並參據財政部關務署基隆關查得之進口貨物價格，按單價CIF TWD 1,050/KGM核定糸案貨物之完稅價格，尚無違法之處。
㈢原告復主張系爭貨物因農藥成分不同，價差甚大，原處分未
載明估算本案貨物完稅價格之合理方法，有違行政行為明確性原則。
⒈按海關徵收關稅，依關稅法第35條規定，據查得之資料，以
合理方法核定進口貨物之完稅價格，須以不能依同法第29條、31條、32條及第33條之規定核定時，始有其適用。復海關如依關稅法第29條第5 項規定，認無法依該條之規定核定完稅價格，並依同法第35條規定以合理方法核定進口貨物之完稅價格時，應先命納稅義務人提出相關資料，海關仍有合理懷疑者，視為無法按同法29條之規定核估其完稅價格，依同法第35條規定核定完稅價格，本件復查決定書理由欄二㈤已詳為說明其無法依同法第31條、第32條、第33條及第34條規定核定之理由、所據以核定之查得資料為何，據以核定，其處分之理由，尚稱完備。
⒉本件被告既無法依關稅法第29條核估系爭貨物之完稅價格，
依關稅法之規定，應依第31條至第35條之核定價格依序認定之。依同法第31條及第32條之規定，海關得按該貨物出口時或出口前、後銷售至中華民國之同樣貨物（若無，則依類似貨物）之交易價格核定之，又同法施行細則第16條第1 項規定：「本法第三十一條第一項及第三十二條第一項所稱出口前、後，指出口日前後三十日內」，經查，本件系爭貨物經財政部關務署基隆關調閱海關資料庫，查無出口時或出口日前、後30日內銷售至我國並經海關核定之同樣貨物及類似貨物之交易價格，此有該基隆關110年12月16日基機字第1101044835號函可稽（見行政救濟案卷宗2 附件17），故無法依關稅法第31條及第32條規定核定其完稅價格。又該貨物並未進口放行而未能提供國內銷售發票，自無同法第33條規定之適用，另原告迄未提供生產貨物之成本及費用等資料，亦無同法第34條規定之適用，被告依據關稅法第35條規定，以合理的方法來核估，而在採用合理方法時，被告就系爭貨物之詢價，係自「財政部關務署詢價作業專業商資料」名冊，擇由長年進口農藥、肥料及相關用品，具經驗豐富，且在專業領域上熟悉相關進口貨物行情價格之專業商，請其提供系爭貨物進口合理價格供參考，該專業商審視比對該貨物之相關資料後，據以提供系爭貨物CIF TWD 1,050/KG之價格，此有基隆關機動稽核組談話筆錄足憑（見行政救濟案卷宗2），被告再參考WTO 關稅估價協定第7條第1項註釋所揭「依第7條規定核定之完稅價格應儘可能以先前已核定之完稅價格作為依據」、「有關類似貨物必須與進口貨物同時或相近日期輸出之規定，得為彈性之解釋」之意旨，在合理範圍內予以彈性各該估價方法。原告固主張被告拿農藥溶液當成農藥原體價格之參考，認為不符合類似貨物之原則云云，但依據關稅法第32條第2 項規定，前項所稱類似貨物，指與該進口貨物雖非完全相同，但其生產國別及功能相同，特性及組成原料相似，且在交易上可互為替代者，被告因而認為農藥原體與農業溶液為相似貨物，並依據查得與本案貨物進口日期相近之類似貨物價格（進口日期：106年12月至107年2月間），依毆殺滅濃度等比例換算後，以核定系爭貨物之完稅價格即「毆殺滅10%溶液」申報價格均為 CIF USD 3.88/LTR(約為CIF TWD 119/KGM)，換算為濃度91.4%之價格為CIF TWD 1,089/KGM，與上開專業商提供之參考價格CIF TWD 1,050/KGM相當，且未高於該價格，關務署基隆關乃按單價CIF TWD 1,050/KGM核定系爭貨物之完稅價格，120公斤則為126,000元應屬合法。
⒊綜上，被告審酌原告係於5 年內再犯同一規定之行為，符合
加重罰鍰1/2 之要件等情，依首揭規定，裁處貨價1.5 倍之罰鍰189,000 元（計算式：126,000×1.5 ＝189,000），經核係已考量原告之違章程度，原處分及復查決定已詳為載明估算本案貨物完稅價格之法律依據及合理方法等，意旨清楚，足使原告瞭解其原因事實及法令依據，尚無違反明確性原則。
七、綜上所述，被告以原告為報關業者，受託辦理貨物進口報關，而報關之貨物夾帶系爭農藥，又未能檢具委任書及發票等，被告依據海關緝私條例第36條第1 項、第45條及關稅法第35條之規定，按單價CIF TWD 1,050/KGM核定系爭貨物之完稅價格，120公斤則為126,000元，原告復不否認於5 年內再犯同一規定之行為，符合加重罰鍰1/2 倍之要件，被告乃裁處貨價1.5倍之罰鍰189,000 元，並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合。原告猶執前詞，訴請判決如聲明所示，為無理由，應予駁回。
八、本件事證已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資料經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，無一一論述之必要，併予敘明。
九、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第
1 項前段，判決如主文。中 華 民 國 111 年 8 月 31 日
行政訴訟庭 法 官 徐 培 元上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。上訴理由應表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實。
中 華 民 國 111 年 8 月 31 日
書記官 吳 文 彤