臺灣桃園地方法院刑事判決 99年度矚重訴字第1號公 訴 人 臺灣桃園地方法院檢察署檢察官被 告 許虞哲選任辯護人 林之嵐律師
陳仕振律師朱百強律師上列被告因貪污案件，經檢察官提起公訴（98年度偵字第27937號），本院判決如下：
主 文許虞哲無罪。
理 由
壹、公訴意旨略以：
一、被告許虞哲為現任財政部賦稅署署長，前於民國93年8 月至95年8 月間擔任財政部臺灣省北區國稅局（下稱北區國稅局）局長，主管北區國稅局所轄國稅之稽徵、裁罰業務。同案犯罪嫌疑人林吉昌（已於96年6 月歿）前於93年7 月起至95年8 月止任職財政部賦稅署（下稱賦稅署）署長，主管賦稅法令之解釋及各稅務稽徵機關稽徵業務之監督與考核，均係依法令服務於國家機關，具有法定職務權限之公務員。北區國稅局於94年7 月間，接獲具名檢舉稱轄內之不動產業者廖文權涉嫌經營房屋買賣，未設籍課稅逃漏稅捐案，由該局中壢稽徵所受理後，分案由審核員紀淑美負責查核，紀淑美調查相關契稅交易資料後，發現廖文權係東方帝國開發事業有限公司實際負責人（登記負責人為吳瑞添），僱用數百名員工負責銷售廖文權名下所有透過法拍、建案剩餘等管道所購得之房屋，廖文權以此模式自88年起迄至94年8 月止，合計銷售房屋4,102 筆（下稱廖文權案），認係以買賣房屋營利為目的之營業人，總計營業金額達新臺幣（下同）20億9,60
6 萬6,560 元，依加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第1 條、第3 條、第28條規定應課徵營業稅，因廖文權未辦營業登記，紀淑美遂依營業稅法第43條第1 項第3 款規定，核定廖文權上述違章營業逃漏營業稅額88年度為225 萬4,991 元、89年度為885 萬3,978 元、90年度為1,061 萬6,
760 元、91年度為1,438 萬2,115 元、92年度為2,281 萬23
1 元、93年度為3,040 萬1,757 元、94年度1 至8 月為1,54
8 萬3,496 元，總計1 億480 萬3,328 元。紀淑美並將查核結果簽陳北區國稅局中壢稽徵所股長苑寶華、督導莊雪、主任羅金燈核定，嗣廖文權則分別於同年11月4 日補繳88至90年度之營業稅、同年12月26日繳納91至92年度之營業稅、同年12月28日繳納93年度至94年8 月之營業稅。另紀淑美於同年11月1 日、同年月4 日分別以廖文權「未辦營業登記」、「未依規定申請營業登記而營業」之違章事實，且無「稅務違章案件減免處罰標準規定免予處罰或減輕處罰之適用」，依違反營業稅法第45條、第51條第1 款規定，檢具上開88至90年度之查核報告及違章案件移送清單，報請北區國稅局依法裁罰。嗣北區國稅局審查一科科長張麗欽受理後，隨即於同月14日召集該局法務二科裁罰審議小組召開第269 次會議，會中決議廖文權違章事證明確，依營業稅法第51條第1 款規定裁處漏稅罰鍰3 倍，罰鍰金額分別為88年度676 萬4,90
0 元、89年度2,656 萬1,900 元、90年度3,185 萬200 元，裁罰處分書及繳款書並於同年11月23日完成送達，廖文權於收到上開處分書後，於同年12月29日以其有申報財產交易所得繳交綜合所得稅為由，向北區國稅局提起復查，請求撤銷罰鍰處分。
二、廖文權於中壢稽徵所查核逃漏稅期間，先於94年10月14日委請立法委員林郁方向北區國稅局陳情謂：廖文權上述交易事實均已逐年申報財產交易所得繳納綜合所得稅，「請協助勿改課其他稅目，以維當事人權益」，該陳情書並經被告許虞哲簽閱，林郁方另於94年10月24日召集財政部賦稅署、北區國稅局、中壢稽徵所人員至立法院召開協調會，許虞哲則指派該局副局長陳瀛國、審查四科科長羅榮鎮、股長楊秀月與賦稅署人員出席協調，會中林郁方、廖文權要求免依營業稅法補稅及處罰，惟未獲同意；嗣許虞哲再於94年11月3 日偕同羅榮鎮、紀淑美與林郁方協調，林郁方要求免罰且核課期間為5 年，北區國稅局仍不同意，且依前開稅法規定將88至90年度違章營業部分，於94年11月17日作出上開裁罰處分，其後林郁方再度於94年12月13日在立法院召開協調會，許虞哲再度偕同羅榮鎮、紀淑美與林郁方、廖文權協商，許虞哲等仍未予同意補稅免罰，末經林郁方提議，由許虞哲同意以北區國稅局名義將本案報財政部核示。
三、財政部賦稅署受理該案件後，由林吉昌指示許虞哲率羅榮鎮赴賦稅署討論免罰之道，會中決議由北區國稅局函文賦稅署函復同意免罰及核課期間為5 年以為解套。許虞哲明知依營業稅法第1 條規定：「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」；第3 條第1 項規定：「將貨物之所有權移轉與他人，以取得代價者，為銷售貨物。」；第28條前段規定：「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記。」；第43條第1 項第3 款規定：
「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之……三、未辦妥營業登記，即行開始營業……而未依規定申報銷售額者。」；第51條第1 款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、未依規定申請營業登記而營業者。」；所得稅法第11
0 條第2 項規定「納稅義務人未依本法規定自行辦理結算、決算或清算申報，而經稽徵機關調查，發現有依本法規定課稅之所得額者，除依法核定補徵應納稅額外，應照補徵稅額，處三倍以下之罰鍰。」；稅捐稽徵法第21條規定：「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年。三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者；其核課期間為七年。」則對於廖文權上述違章營業之事實，依法即應補稅裁罰，且核課期間應為7 年，因立法委員出面陳情，竟未能堅持其原本對於法律之確信，與賦稅署前署長林吉昌明知違背法令，基於圖使廖文權獲取不法利益之犯意聯絡，以曲解稅務法令之方法，規避、違背營業稅法第51條、所得稅法第110 條裁罰及稅捐稽徵法第21條核課期間之規定，由許虞哲指示審查四科科長羅榮鎮簽辦依林郁方、廖文權之要求，而同意補稅免罰，且將核課期間自7 年改為5 年，致廖文權獲取免繳營業稅本稅及罰鍰金額1 億5,936 萬3,56
8 元、營利事業所得稅本稅及罰鍰金額1 億1,569 萬9,525元、綜合所得稅本稅及罰鍰3,872 萬8,250 元，總計圖利金額高達3 億1,379 萬1,343 元，其中綜合所得稅本稅及罰鍰，經公訴人以100 年1 月4 日補充理由書更正為4,027 萬4,
649 元，總計圖利金額更正為3 億1,533 萬7,742 元。
四、基於起訴書上載之事實因認被告許虞哲上開所為係犯貪污治罪條例第6 條第1 項第4 款對於主管之事務，明知違背法令，直接圖其他私人不法利益，並因而使人獲得利益罪嫌，其與林吉昌就上開犯嫌，有犯意聯絡、行為分擔，為共同正犯云云。
貳、按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定其犯罪事實；不能證明被告犯罪者，應諭知被告無罪之判決，刑事訴訟法第154 條第2 項、第301 條第1 項分別定有明文。又事實之認定，應憑證據，如未發現相當證據或證據不足以證明，自不能以推測或擬制之方法，為裁判基礎。至於認定不利於被告之事實，須依積極證據，苟積極證據不足為不利於被告事實之認定時，本於無罪推定原則，應為有利於被告之認定；而所謂「積極證據足以為不利被告事實之認定」係指據為訴訟上證明之全盤證據資料，在客觀上已達於通常一般之人均不致於有所懷疑，而得確信被告確曾犯罪之程度，若未達到此一程度，而有合理懷疑之存在時，即無從為有罪之認定。
叁、公訴人認被告許虞哲涉嫌前開犯行，無非係以被告之供述、
證人紀淑美、廖文權、羅榮鎮、楊秀月之證述、廖文權88至93年及94年1 至8 月漏稅案，紀淑美查核報告及廖文權補繳營業稅等資料影本、中壢稽徵所94年11月1 日、4 日移送裁罰廖文權88至90年違章營業漏稅資料影本、北區國稅局裁罰廖文權88至90年違章營業處分書等資料影本、廖文權94年12月29日申請撤銷罰鍰復查申請書資料影本、立法委員林郁方要求北區局廖文權案免補免罰資料影本、立法委員林郁方與北區局、財政部賦稅署協議紀錄資料影本、紀淑美就廖文權案處理流程書面紀錄資料影本、被告於95年1 月2 日、1 月
6 日就廖文權案，簽報財政部同意補稅免罰及更改核課期間公文影本、被告圖利廖文權連補帶罰金額3 億1,533 萬7,74
2 元資料影本、被告任職北區國稅局局長期間就納稅義務人「未依規定申請營業登記而營業者」裁罰件數及報部解釋資料影本等為主要論據。訊據被告許虞哲於本院行準備程序、審理時均堅詞否認有何對於主管之事務，明知違背法令，直接圖其他私人不法利益，並因而使人獲得利益犯行，並辯以：伊依法所為，並無違背法令，且無圖利之故意等語。
肆、經查：
一、按圖利罪，要必以為自己或第三人圖取不法利益之犯意，始克當之，而有無此項犯意，須以證據認定之，不得以公務員失當行為之結果，使人獲得不法利益，遽行推定其自始即有圖利他人之犯意（最高法院73年度台上字第5900號判決、最高法院75年度台上字第4595號判決均同此旨）；又「明知違背法令」之要件，該所謂「明知」，係指須具圖利而違背法令之直接故意，即主觀上有違背法令以積極圖取不法利益之意思，客觀上並將該犯意表現於行為而言，最高法院92年度台上字第3126號著有判決參照。再者，貪污治罪條例第6 條第1 項第4 款對於主管或監督之事務，直接或間接圖利罪，以行為人有為自己或其他私人圖得不法利益，因而獲得利益者，為構成要件之一；又是否為圖利行為，應視其行為時，在客觀上有無違反職務上應遵守之法令，或有無濫用其裁量權致影響其裁量之公正性而斷（最高法院刑事裁判書彙編第54期446 頁，最高法院96年度台上字第3433號判決參照）。
是被告有無圖利犯行，應就被告當時之行為表現，於實體法上，其認定事實有無違反經驗與論理法則，於適用法律有無違法濫用其裁量權致影響其裁量之公正性，以及於行政程序上，其有無違反職務上應遵守之正當程序，以圖牟自己或第三人不法之利益，並佐以行為當時之客觀情狀，以為判斷之基礎，合先敘明。
二、就被告於廖文權案之事實認定與法律之適用（即對於廖文權雖未依規定申請營業登記而營業，惟免依營業稅法第51條第
1 項第1 款之規定按所漏稅額處五倍以下罰鍰，並依稅捐稽徵法第21條第1 項第1 款之規定核課期間為五年之認定），有無明顯違反經驗法則或論理法則，及濫用其裁量權致影響其裁量之公正性方面，分述如下：
⑴關於廖文權案免依營業稅法第51條第1 項第1 款之規定按所漏稅額處五倍以下罰鍰部分之認定：
①按在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依營業
稅法規定課徵加值型或非加值型之營業稅；將貨物之所有權移轉與他人，以取得代價者，為銷售貨物；以營利為目的之公營、私營或公私合營之事業，為營業人，營業稅法第1 條、第3 條第1 項、第6 條第1 款分別定有明文。上開營業人之規定，並未排除個人，故個人如以營利為目的買賣房屋即應依法為營業之登記課徵營業稅。而所得稅法稱財產交易所得及財產交易損失，係指納稅義務人並非為經常買進、賣出之營利活動而持有之各種財產，因買賣或交換而發生之增益或損失，所得稅法第9 條定有明文。是個人非經常性之房屋買進賣出投資行為則應認屬財產交易所得而僅課綜合所得稅。然而行為人究係以營利為目的或僅是投資理財，應輔以其他客觀之事實認定之，如是否設有招牌、有無僱用人員或交易之筆數等等。在無其他客觀事實得佐以認定，僅有交易之筆數之情況下，則到底一年度交易幾筆可以判斷是以營利為目的之營業行為，而在幾筆之內則僅屬個人投資理財？尚非毫無疑議。
②再稽證人即前北區國稅局法務二科科長張世玢迭於偵查中及
本院審理時證述：所得稅法並沒有規定個人買賣房屋筆數限制，綜合所得稅有個人買賣房屋的財產交易所得，營業稅也有營業人銷售房屋的課稅規定等語（見臺灣桃園地方法院檢察署98年度偵字第27937 號偵查卷宗【下稱偵卷】一第83頁、本院99年度矚重訴字第1 號卷宗【下稱本院卷】三第304頁背面）。證人即前北區國稅局審查四科科長羅榮鎮於偵查中證述：「就營業稅來看，廖文權房屋買賣是否是經常性買進、賣出，財政部並無明確規定，所以這部分是有疑義」等語（見偵卷一第88頁背面）。證人即前賦稅署第二組科長蔡益忠於偵查中證述：「廖文權是買賣法拍屋，過往並無明確解釋」等語（見偵卷一第101 頁）。證人即前北區國稅局審查四科股長楊秀月於本院審理時證述：「財政部於91年時，有對納稅義務人銷售法拍屋的解釋，是課綜合所得稅的財產交易所得，所以廖文權就是依這個解釋申報綜合所得稅，稽徵機關也是依照這樣核定」等語（見本院卷三第143 頁背面）。證人即前北區國稅局中壢稽徵所審核員紀淑美於本院審理時證述：「個人認為在法無明確規範下，廖文權已經申報財產交易所得是否涉及營業仍有討論空間」等語（見本院卷三第228 頁）。證人即前賦稅署第二組組長許春安各於偵查、本院審理時證述：「買賣房屋因所得稅法第9 條，必須課徵財產交易所得，97年1 月1 日以後，買賣房屋超過6 戶以上認為是營業行為是課營業稅；97年以前都是課徵財產交易所得。」、「法律上競合，因為依照所得稅法第9 條，廖文權已經依照該條繳稅，況且在這個案件之前，財政部並無對於法拍屋是否要繳交營業稅發過解釋令，所以之前的案件都是繳納綜合所得稅」等語（各見臺灣桃園地方法院檢察署96年度他字第1391號偵查卷宗【下稱他卷】三第118 頁、本院卷四第12頁背面）。證人即前賦稅署第二組專員周美惠於本院審理時證述：「當時法令並無清楚明定出售房屋是要課徵營業稅或是綜合所得稅，所以一般人在出售房屋都是報繳綜合所得稅，廖文權也是報繳綜合所得稅，稽徵機關也是依照其申報核定，並沒有指出其有申報錯誤的情形」等語（見本院卷四第18頁背面）。證人即前北區國稅局審查四科科長羅榮鎮於本院審理時證述：「財政部沒有對買賣房屋幾棟以上算是經常的買進、賣出，所以民眾無法知道標準、國稅單位也無從判定，這是法律規定的模糊」等語（見本院卷三第10頁）。證人即前北區國稅局副局長陳瀛國於本院審理時證述：「有關於自然人因為出售房屋是否要辦理營業登記的問題，一向都是很困擾，個人出售房屋，依照規定課徵綜合所得稅，至於是否構成營業行為，就是在實務認定上很多困擾」等語（本院卷三第166 頁背面、第168 頁）。其中楊秀月上開證述所稱財政部91年之函應指財政部91年5 月27日台財稅字第0900072130號函（見本院卷一第151 、152 頁）。然細繹該函文內容是認定應僅課徵綜合所得稅時，應如何計算財產交易所得，尚非指應逕認個人買賣法拍屋均是課綜合所得稅。綜依上開證人之證詞，足見，以當時之客觀情狀，就個人名義拍得法拍屋出售之行為，究應課徵營業稅或個人綜合所得稅乙節？在實務之操作與認定上，並非全然一致而無疑議。
③佐以卷附賦稅署二組檔號095/202.25號內部簽文載：「目前
稽徵實務對於個人銷售房屋之行為究屬個人財產交易所得，抑或屬營業稅課稅範圍，係由稽徵機關按個案事實加以認定，尚無明確劃分標準」等詞（見他卷三第85至88頁）。財政部99年10月21日台財稅字第09904538890 號函附之統計表亦記載91年至94年以個人名義銷售房屋（含法拍屋）達6 戶以上共4770件，其中僅有7 人被課營業稅等情（見本院卷一第
378 頁）。以及財政部對此實務操作之不一致，遂於95年12月29日以台財稅字第09504564000 號令函釋：個人以營利為目的，購買房屋或標購法拍屋再予銷售，如設有固定營業場所、具備營業牌號、僱用員工協助處理房屋銷售事宜或其他經查核足以構成以營利為目的之營業人者，自97年1 月1 日起，應依法課徵營業稅乙節（見他卷三第103 頁）。並於同日以台財稅字第09504564001 號函各國稅局要求：自97年1月1 日起請將個人每年度銷售房屋達6 戶以上者，先行納入查核範圍等情（見他卷三第104 頁）。而上開函令之內部簽稿更載明：為考量人民權利並保障、避免煩瑣稽徵程序及縮小影響層面，建議不溯及補徵營業稅，明定開始實施日期及宣導期間（見本院卷一第302 至304 頁），益徵該法令之解釋於前已見分歧。此另觀證人紀淑美亦結稱：「財政部在本案以前未就個人銷售房屋之戶數應該課徵營業稅有明確規範，是以95年函令訂定一年輔導期」等語（見本院卷第229 頁）。是上開函令係將認定個人購買房屋或標購法拍屋再予銷售之案例，是否認定為「以營利為目的」之實務操作標準加以釋明，至於自97年1 月1 日起方始起徵，目的係為避免繁瑣稽徵程序，並給予宣導期，此部分尚難逕認係故違法令，惟就稅捐課徵實務此部分之操作上確有疑義，且過往多以認屬財產交易所得課徵綜合所得稅，應屬可證。
④第查：就廖文權案之課稅疑義，賦稅署曾於94年10月31日傳
真北區國稅局賴錦瑩案例（見偵卷四第103 頁），作為處理模式之參考。另依財政部臺灣省南區國稅局（下稱南區國稅局）99年8 月17日南區國稅法二字第0990022368號函附資料所載，上開賴錦瑩案例之事實亦是個人購買房屋或標購法拍屋再予銷售而僅申報綜合所得稅之情形（見本院卷第239 至
312 頁，下稱賴錦瑩案）。財政部就該案曾於92年5 月15日以台財稅字第0920453293號函表示：本案賴錦瑩君等標購法拍屋經整修後再出售之行為，與「建屋出售」性質容有不同，尚不宜以「比照」等類推方式辦理等詞（見本院卷一第15
3 、248 頁），而個人建屋出售之認定，係以營利為目的之營業行為已行之有年（見本院卷一第147 頁）。即個人標購法拍屋經整修後再出售之行為應個案認定，不宜一律認屬以營利為目的之營業行為。又賴錦瑩案於92年11月7 日亦經當時之立法委員陳勝宏舉行協調會，決議依法補營業稅及營利事業所得稅，至於罰則部分報部核示（見本院卷一第249 頁）。故南區國稅局遂於92年12月9 日以南區國稅審四字第0920115211號函文財政部，請財政部解釋就賴錦瑩案可否免罰（見本院卷一第250 頁）。財政部於收受上開函文後，因不知賴錦瑩是否已補繳營業稅本稅，故回函請南區國稅局補正賴錦瑩案之核處情形及稅款報繳情形，內部之簽文更直陳須考量納稅義務人之態度即賴錦瑩是否已補營業稅本稅（見本院卷一第250 頁背面、第356 至358 頁）。南區國稅局即於93年8 月9 日依上開函文之要求，再發函財政部補正核定營業稅本稅之內容（見本院卷第251 頁）。嗣因賴錦瑩未繳營業稅本稅，故財政部於93年9 月17日以台財稅字第09304548
910 號函覆南區國稅局表示：應對賴錦瑩開處罰鍰（見本院卷第262 頁），惟其內部之簽文係記載開處罰鍰的理由之一係因賴錦瑩未繳本稅（見本院卷第361 頁背面）。而證人翁培祐於本院審理時亦證述：「後來因賴錦瑩不願意補繳營業稅，所以南區國稅局就對他補稅處罰，南區國稅局還是就賴錦瑩應否處罰報財政部，財政部因考量賴錦瑩沒有補繳營業稅，所以沒有同意賴錦瑩案可以免罰」等語（見本院卷四第32頁）。以上賴錦瑩案即為賦稅局於94年10月31日傳真北區國稅局供以處理廖文權案之前例，然賦稅署所欲請北區國稅局參考者係處理模式即補稅後免罰，似非以賴錦瑩案為最後是否處罰之結論，否則賴錦瑩案實是要處罰鍰之案例，而非免罰之前例。而證人即傳真上開賴錦瑩案例當時賦稅局賦稅署第二組專員周美惠於本院審理時亦證稱：「基於相同的案件，廖文權案係比照賴錦瑩案以納稅義務人如果同意補繳營業稅就免罰的處理原則簽辦」等語（見本院卷四第18頁背面）。嗣後，賴錦瑩案進入訴願程序，而於94年11月25日，當時之立法委員李全教又再就賴錦瑩案召開協調會，會後賦稅署內部簽文就處理方式建議：請賴錦瑩撤回訴願，補繳本稅及加計利息後再另函向財政部申請免罰結案（見本院卷一第
367 、368 頁）。賴錦瑩案之復查申請，經南區國稅局於94年8 月18日以南區國稅法一字第0940095132、0000000000、0000000000號復查決定書決定除更正部分金額外，均維持原對賴錦瑩補徵營業稅並依營業稅法第51第1 款開處罰鍰之核定（各見本院卷一第269 至271 、278 至280 、288 至291頁）。然賴錦瑩不服上開決定，提起訴願。嗣再經財政部訴願委員會於95年3 月27、29日以台財訴字第09400577970 、00000000000 、00000000000 號訴願決定書就上開營業稅本稅及罰鍰之處分均撤銷。其理由略謂：「本件訴願人因理財投資規劃，從事標購法拍屋並完成不動產登記，經整修後再行出售，且按財產交易所得標準申報繳納綜合所得稅行之有年，皆未見稽徵機關告知未妥，因此類行為與建屋出售性質容有不同，究應屬個人財產交易所得，抑或屬營業稅課徵範圍，尚無明確劃分標準，茲原處分機關將訴願人行之多年之交易事實逕予認定屬營業行為而予以改課營業稅，是否妥適？容待斟酌…。」（見本院卷一第265 至268 、276 至277、283 至287 頁）。南區國稅局因而於97年1 月2 日以南區國稅法一字第0970072801、0000000000、0000000000號重核復查決定書決定將賴錦瑩案之營業稅本稅及罰鍰均撤銷，其所持理由係以依財政部95年12月29日台財稅字第0950456400
0 號令，即賴錦瑩案是97年1 月1 日前之事實，免予課徵營業稅本稅，營業稅本稅即予撤銷，其罰鍰失所附麗亦予撤銷（見本院卷一第263 、264 、272 、273 、281 、282 頁）。
⑤綜上各端，就個人購買房屋或標購法拍屋再予銷售如課徵資
料上僅有出售筆數而無其他佐證下，是否構成營業行為而應課徵營業稅，抑或是個人理財行為而得僅申報綜合所得稅，確係於當時屬稅捐實務認定上之難題，尚且過往多以認屬財產交易所得課徵綜合所得稅，故其法令適用確非一致，堪可認定，從而，亦難以免罰之行政處分，遽認被告許虞哲有圖牟不法利益之故意。
⑵就北區國稅局對於廖文權未申報營業稅乙節，是否具故意或
過失事實之認定，有無刻意曲解而違背經驗與論理法則，敘述如下：
①關於廖文權自88年起迄至94年1 至8 月止，合計銷售登記於
其名下之房屋共4,102 筆之事實，北區國稅局中壢稽徵所、北區國稅局、賦稅署均認廖文權係以營利為目的，故廖文權應申報營業登記並課徵營業稅並無疑問，此部分之認定不論是初次核課、當時立法委員林郁方所召開3 次協調會中及依財政部函所為最後之核課，均前後一致認屬營業行為，先予說明。
②廖文權就上開應課徵營業稅而未申報之事實主張有信賴保護
原則之適用，且已盡協力義務，則稅捐機關於認定廖文權是否有故意或過失之事實，所為之判斷是否明顯違反法令，實有予究明之必要？Ⅰ依北區國稅局認定廖文權一直以來都有據實申報交易內容繳
納綜合所得稅長達6 年（各見偵卷一第101 頁背面，證人蔡益忠證稱：因北區國稅局認為廖文權均申報財產交易所得及繳納綜合所得稅，已達充分揭露之程度，使其對於營業稅等稅源之掌握無礙，而與營業稅申報效力相當等語；本院卷三第17頁，北區國稅局中壢稽徵所99年12月10日北區國稅中壢二字第0991019994號函表示：依財政部95年4 月3 日台財稅00000000000 號函及北區國稅局98年2 月25日北區國稅法二字第0980010458號函，因廖文權88年至93年間銷售房屋，已申報財產交易所得並繳納綜合所得稅，因其並未違背使稽徵機關不知有關課稅重要事實之協力義務…等詞。），而北區國稅局中壢稽徵所從未輔導過廖文權，廖文權認此為信賴基礎及表現主張信賴保護原則。惟查，上開課徵綜合所得稅之事實雖有6 年之久，然與屬行之有年已生法秩序效果之慣例尚有差距，且事實上也有反例即賴錦瑩案，尚難認可為信賴基礎。且財政部91年5 月27日台財稅字第0900072130號函（見本院卷一第151 、152 頁）實非係認個人買賣房屋一律僅須繳納綜合所得稅，該函是以已認定為個人非以營利為目的之投資理財行為之前提下，要如何計算應繳之綜合所得稅之函釋，故廖文權所主張信賴保護原則，固難謂合，核先敘明。
Ⅱ稅捐行為上何謂「協力義務」法無明文解釋，大法官釋字第
537 號解釋文中載：「此因租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。」北區國稅局函文中所謂協力義務似即指上開申報課稅要件事實之行為，是本判決以下所稱之協力義務亦指納稅義務人已盡將課稅要件事實據實申報之義務。茲應予審究者，被告是否已充分揭露課稅之要件事實而可認已盡其協力義務無逃漏稅之故意？第觀前此以個人名義拍得房屋再出售之業者，多有認係個人所得，並盡協力義務誠實申報後僅繳綜合所得稅之情況，已述如前，且數年來均未經稅捐機關指正，則一般納稅義務人認此是合法之協力申報義務，可以只繳綜合所得稅，尚非全然無稽。況廖文權倘係故意逃漏稅，衡情即無充分揭露課稅要件之事實，惟廖文權尚無隱藏或虛飾交易所得之情事，足徵廖文權尚無逃漏稅之故意，則亦難認被告故違經驗與論理法則，而就廖文權之主觀意思為刻意曲解之判斷。
Ⅲ再者，無責任即無處罰為憲法所揭示之原則（大法官釋字第
687 號解參照），行政罰亦至少須以有過失為要件（大法官釋字第275 號解釋亦同此旨）；違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰；不得因不知法規而免除行政處罰責任。但按其情節，得減輕或免除其處罰，行政罰法第
7 條第1 項、第8 條分別定有明文。而行政罰法第7 條所謂之過失係指行為人應注意，能注意，而未注意為要件；至於同法第8 條行為人不知法律之不罰，則以行為人經相當之努力，而確信其無須依法而為，或就其客觀條件，無法期待行為人知悉法律為要件。行政罰之目的學理上諸多說法，或懲惡、或矯正…，惟無故意或過失之行為，行為人本質上並無惡性，亦無期待其不為之可能性，而對於無惡性或無期待可能性行為之處罰，僅徒令行為人感到苛刻且不合理。是行政罰法明定，行政罰以故意或過失為要件。廖文權就應依營業稅法申報一事係應注意，至於是否能注意而未注意，仍有予釐析之必要？復查，證人廖文權於偵查中證述：伊當時曾向會計師詢問是否為營業行為，會計師表示當時稅法沒有明確規定，且當時同行均是以個人名義銷售房屋，並無成立公司銷售之例等語（見偵卷第149 頁背面）。是廖文權就其無過失，非無抗辯；且北區國稅局中壢稽徵所於94年12月21日召開之協調會時，廖文權係由林憲然會計師陪同（見他卷一第
137 頁，北區國稅局中壢稽徵所出席會議協調紀錄表），可徵廖文權就應課何稅乙節，有諮詢會計師。次查，依財政部99年10月21日台財稅字第09904538890 號函附之統計資料，當時即91年至94年以個人名義銷售房屋（含法拍屋）每年度達6 戶以上之件數有4,770 件，其中核課營業稅者，僅包括廖文權、賴錦瑩在內7 人（見本院卷一第378 頁）。其中北區國稅局就以個人名義銷售房屋（含法拍屋）課徵營業稅之案件僅中壢稽徵所有1 件（見他卷一第143 、144 頁），參以廖文權依北區國稅局之認定盡協力義務而僅申報綜合所得稅達6 年，然中壢稽徵所皆未指正等情（見偵卷一第109 頁，賦稅署二組之簽文），而廖文權更稱：伊於92年疏漏報1、2 筆交易紀錄，經國稅局通知補繳綜合所得稅等節（見他卷四第184 頁）。並經證人賴佩亞於偵查中證述：「以個人名義銷售房屋，僅申報綜合所得稅是同業間的習慣」等語（見偵卷一第160 背面）。證人即現任賦稅署副署長許春安於本院審理時證述：「以前大家都是申報綜合所得稅，我們國稅局也依照綜合所得稅核定。」等語（見本院卷四第16頁）。證人周美惠於本院審理時證述：「當時法令並無清楚明定出售房屋是要課徵營業稅或是綜合所得稅，所以一般人在出售房屋都是報繳綜合所得稅，稽徵機關也都是依照其申報核定，沒有聽過主動報繳營業稅」等語（見本院卷四第18頁背面、第19頁背面）。證人即賦稅署營業稅科科長翁培祐於本院審理時證述：「這類案件以往都是報繳綜合所得稅」等語（見本院卷四第33頁）。證人翁培祐甚而證稱：個人銷售貨物、勞務是否要課徵營業稅，係依財政部之解釋，如無明確解釋，便不課徵，因伊作過很多件解釋令，所以確定等情（見本院卷四第38頁背面）。參以財政部確實有諸多個人銷售貨物、勞務是否要課徵營業稅之解釋令（見本院卷四第67至85頁）。是當時稅捐稽徵實務上，就個人購買房屋或標購法拍屋再予銷售，同業習慣上均是申報綜合所得稅，稽徵機關因無明確解釋令，均是依其申報核稅應可認定，則屬國家行政機關之專業稅務人員尚且見解紛歧，實難期待一般納稅義務人對於專業且繁雜之稅務法規能充分了解，則廖文權是否未盡注意義務，是否未盡相當之努力去了解應適用何法申報稅捐，非無疑問；甚而就當時之時空背景與客觀條件，廖文權是否能盡注意義務，是否能知應適用營業稅法申報，猶非無疑議。
③綜合上述，北區國稅局對廖文權案認被告已充分揭露課稅之
要件事實，並長達多年均依實申報，因認廖文權無故意或過失之情事，所為認定，尚無明顯故違經驗法則或論理法則之處。
⑶關於廖文權案依稅捐稽徵法第21條第1 項第1 款之規定核課課期間為五年部分之認定：
①按稅捐之核課期間，依下列規定：一、依法應由納稅義務人
申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年。二、依法應由納稅義務人實貼之印花稅，及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為五年。三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者；其核課期間為七年，稅捐稽徵法第21條第1 項定有明文。依上開規定，營業稅如已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年；如未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者；其核課期間為七年。是廖文權案之營業稅核課期間為五年或七年，應分別以廖文權有無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐及廖文權是否於規定期間內申報二方面觀之。
②就廖文權有無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐方面：
北區國稅局對於廖文權案認定廖文權無故意逃漏稅捐，已如前述，是北區國稅局此部分之判斷，尚難認有恣意違法之情況。
③另廖文權是否於規定期間內申報稅捐部分乙節，亦應予究明
。按營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1 期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額，營業稅法第35條第1 項前段定有明文。是營業稅係屬稅捐稽徵法第21條第1 項所謂依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐。又稅捐稽徵法第21條第1 項係行政機關行政行為的行為期間之規定，與須以故意或過失為要件之行政罰性質不同，依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，未在規定期間內申報繳納者，其核課期間一律為七年，並不因其無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐而有不同，亦不因其未在規定期間內申報，乃出於一時疏忽，並非故意匿報而有差異（最高行政法院74年度判字第699 號判決參照）。而所得稅法與營業稅法申報課稅亦各有不同之規定。稅法上尤無已申報所得稅，即可免除申報營業稅之規定，是納稅義務人雖已申報所得稅如未申報營業稅，仍屬未在規定期間內申報，則稽徵機關行政行為之行為期間仍應認為7 年（最高行政法院75年度判字第735 號亦同此旨）。廖文權案未依法申報營業稅，其核課期間應為7 年，是北區國稅局此部分之認定，容有未合。惟應予審酌者為被告許虞哲是否明知上情，而仍曲意違背法令？稽廖文權案營業稅核課期間為5年或7 年，依被告許虞哲辯稱：廖文權依當時財政部91年5 月27日台財稅字第0900072130號函（見本院卷一第151 、152頁）向中壢稽徵所申報，已符合「在規定期限內申報」規定，又廖文權並無故意以不正方法逃漏稅捐，故核課期間為5年等語（見偵卷一第20頁背面、第21頁）。而證人李秀霞於偵查中證述：「廖文權申報綜合所得稅有揭露交易事實，沒有故意逃漏稅，所以同意主管科認定核課期間為5 年」等語（見偵卷一第74頁）。證人楊秀月於本院審理時證稱：「廖文權案有疑義，核課期間改為5 年沒有所謂不合法，且廖文權有依財政部91年的函示申報綜合所得稅財產交易所得，所以廖文權是符合法定期限內申報」等語（見本院卷三第143頁背面、第146 頁、第147 頁背面）。證人許春安則證述：
「廖文權已申報綜合所得稅，並無以不正當方式逃漏稅，同意主管科意見核課期間為五年」等語（見偵卷一第115 頁、本院卷四第12頁）。證人李秀霞於偵查中亦證稱：「我參酌主管科之考量，認廖文權無故意逃漏稅捐，故同意核課期間為5 年」等語（見偵卷一第74頁）。證人羅榮鎮於偵查中則證述：「如有申報綜合所得稅，除有故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者外，其核課期間為5 年」等語（見偵卷一第86頁背面），復於本院證述：「在內部討論有人覺得七年，有人覺得五年，因認廖文權沒有故意、過失之情形，就沒有所謂要補稅七年」等語（見本院卷三第9 頁背面、第12頁）。證人張世玢證述：當時裁罰審議小組作出決議，核課期間定為7 年，但因主管科之簽文伊認為也有些道理，廖文權案有討論空間，且給廖文權1 個報部解釋的機會亦無不可，故同意會簽報部解釋等情（各見偵卷一第81至83頁、本院卷三第307 頁）。又廖文權案就營業稅本稅核課期間為5 年之見解，並經北區國稅局報部解釋，賦稅署亦研擬同意廖文權案營業稅本稅核課期間為5 年之建議，並會財政部法規會陳仙丹、賴華美、陳玲月等具法律專業背景之委員審閱無意見（見他卷三第85至88頁，賦稅署二組檔號95/202.25 號之簽文）。則就當時之時空背景，許虞哲是否明知違背法令，亦即該補稅之期間究為七年或五年乙節，內部之見解亦屬紛歧，而依前揭說明，尚須相當之佐證以為判斷被告是否明知違背法令，從而，若僅以該不當之結果，而認被告明知違背法令圖利他人，恐有速論之嫌。
④另就廖文權案北區國稅局先就88、89、90三年之營業稅本稅
及罰鍰先行核課及處罰乙節，被告許虞哲辯稱：係為租稅保全等語（見偵卷一第42頁）。經查，證人李秀霞陳稱：先核定88、89、90年度營業稅違章案件，至於91至94年，核課期間尚未屆至，都未在同一次審議等語（見偵卷一第73頁背面）。證人羅榮鎮證述：為避免案件超過核課期間，先就88、
89、90年的部分先行核課等語（見本院卷三第8 頁）。證人陳瀛國證稱：有核課期限問題，為保全、妥當，所以先就核課動作，這是稅務保全等語（見本院卷三第168 頁）。證人紀淑美證稱：顧及超過核課期間，先連補帶罰等語（見本院卷三第228 頁背面、第229 頁）。證人張世玢證稱：快要到五年核課期間的案件先課徵營業稅比較保險等語（見本院卷三第305 頁背面）。是被告上開所辯，尚屬可採，不得以此為保全租稅先行課稅處罰之事實，而證認被告係明知違法法令圖利他人。
⑷綜上，北區國稅局就廖文權案核課期間之認定，或有法律解
釋或適用之違失，然衡諸上揭見解歧異之因素存在，從而，仍難依此即認定被告許虞哲係明知違背法令而故意圖牟廖文權之不法利益。
三、就被告於廖文權案中，在行政程序方面有無違背法令，濫用其裁量權致影響其裁量之公正性方面：
⑴北區國稅局與賦稅署對於廖文權案之處理程序，詳述如下：
①北區國稅局中壢稽徵所於94年10月13日以北區國稅中壢三字
第0941033540號函北區國稅局提出廖文權案存有疑義，請北區國稅局鑒核（見偵卷二第138 頁）；廖文權亦已遞交94年10月14日申請書就核課之適法提出質疑（見偵內二第140 頁）。而證人紀淑美就上開處理程序，於本院審理時證述：「納稅人對核課內容或是適用法令有疑義，納稅人提出申請書，稽徵機關會依其申請向上呈報，因廖文權提出申請書，不論有無立委關切，都會向上呈報」等語明確（見本院卷三第
230 頁）。②依北區國稅局中壢稽徵所出席會議或業務協調連繫報告單載
：立法委員林郁方於94年10月24日在立法院會議室召開廖文權案之協調會，並無達成何協議。上開報告單並經北區國稅局楊秀月、傅碧霞、羅榮鎮、林延文、李凍條、陳瀛國及被告許虞哲等公務人員層層批閱（見偵卷二第142 頁）。又依財政部臺北市國稅局99年8 月24日財北國稅服字第0990212682號函表示財政部臺北市國稅局於94至98年受理立法委員要求協調稅務案件共計389 件等情（見本院卷一第292 、293頁，而受理立法委員為民服務案件有528 件，見同卷第299頁）。是國稅局參加立法委員召開之協調會尚非罕見。且稅捐稽徵機關稅務案件協談作業要點第2 點第4 款亦規定：納稅義務人對稅務案件適用法令發生誤解，有協談之必要者，稽徵機關得與納稅義務人協談。
③94年10月31日賦稅署傳真一份關於廖文權案處理意見之資料
予北區國稅局副局長陳瀛國並附參考案例即賴錦瑩案，該份資料並載：相同案例（即指賴錦瑩案）並簽奉林前署長同意，如納稅義務人願意補繳營業稅，則由稽徵機關就應否裁罰報部解釋，賦稅署將建議免罰意見陳請部次長裁示，廖文權案擬比照辦理等詞。並經北區國稅局周美惠、蔡益忠、蕭樹村、許春安、蔡小泓、何瑞芳、楊重華等公務人員層層批閱（見偵卷二第165 頁）。北區國稅局副局長陳瀛國即依上開傳真資料於上述②所載之協調連繫報告單批示「依據賦稅署10月31日傳真資料，由本局與廖君協調繳清本稅，再陳報財政部由該署簽報部次長建議免罰」等詞（見偵卷二第142 頁）。並經證人陳瀛國證述上情屬實（見本院卷三第166 頁背面）。而此一傳真資料所附之案例即賴錦瑩案，係當時賦稅署周美惠請教翁培祐，翁培祐依其經驗提出（見本院卷四第30頁背面，證人翁培祐之證述）。嗣北區國稅局楊秀月請教周美惠，周美惠提供賴錦瑩案（見本院卷三第141 頁背面，證人楊秀月之證述）；而北區國稅局中壢稽徵所紀淑美再請教楊秀月，楊秀月提供賴錦瑩案（見本院卷三第227 頁，證人紀淑美證述明確）。
④北區國稅局於94年11月11日就廖文權案88、89、90年度之營
業稅違章案件審理先行處罰，而被告許虞哲並於同年月15日批示如議辦理（見他卷四第129 頁），此為保全租稅之作為，認定如上二、⑶④所述。廖文權收受上開處分後，提起復查（見偵卷二第132 至135 頁）。而依北區國稅局中壢稽徵所出席會議或業務協調連繫報告單載：立法委員林郁方於94年12月13日在立法院會議室召開廖文權案之協調會，會中決議關於申請核課期間為5 年及免罰，待廖文權繳清營業稅，由北區國稅局專案報部核示等情。上開報告單並經北區國稅局楊秀月、傅碧霞、林延文、李凍條、羅金燈、陳瀛國及被告許虞哲並中壢稽徵所紀淑美、莊雪、羅榮鎮等公務人員層層批閱無訛（見偵卷一第44頁、偵卷二第143 頁）。⑤廖文權遂於94年11月4 日、同年12月26、28日繳納88年至93
年及94年1 至8 月之營業稅（見偵卷三第42至46頁，北區國稅局中壢稽徵所營業稅違章核定稅額繳款書）。廖文權繳清營業稅本稅後，北區國稅局於95年1 月5 日由審查四科楊秀月擬具內部簽呈報部核示廖文權案核課期間為5 年並免予罰鍰之意見，並經北區國稅局林延文、陳武雄、楊瓊禎、羅榮鎮等公務人員會簽均無意見（見偵卷一第68至70頁）。該簽呈更經會簽北區國稅局審查一科葉蓁蓁、林學修、張麗欽、審查二科徐小晴、江家煌、侯得裕、法務二科李秀霞、張世玢等公務人員核認無誤後（見他卷四第146 頁，簽稿會核單），北區國稅局乃於95年1 月6 日以北區國稅審四字第0950001610號函，呈由財政部（見偵卷三第127 頁、他卷四第15
3 頁）。證人楊秀明亦證述：「所轄分局、稽徵所有疑義會先呈報北區國稅局，如果明確北區國稅局直接簽覆，如果有疑義，北區國稅局會報財政部」等語詳實（見他卷二第110頁）。
⑥賦稅署收受上開函文後，由該署二組周美惠擬具廖文權案核
課期間為5 年並免罰意見之簽文，該簽文經賦稅署第二組科長蔡益忠、副組長蕭樹村、組長許春安、簡任秘書蔡小泓、主任秘書何瑞芳、副署長黃定方層層審閱無意見並會稿賦稅署第一組一、二科葉慧娟、阮清華、李慶華、陳勇勝、蔡碧珍、郭豊鈴、吳白心、第六組一科吳惠琦、褸美鐘、黃麗鯤、王玠琛及財政部法規會陳仙丹、賴華美、陳玲月等公務人員審閱並無意見（見他卷三第85至88頁，賦稅署二組檔號95/202.25 號之簽文）。
⑦財政部收受上開函文後，於95年4 月3 日以台財稅字第0950
4521340 號函覆北區國稅局表示：依北區國稅局之意見辦理（見偵卷三第126 頁）。而北區國稅局收受財政部此一函文後即於95年5 月3 日以北區國稅法二字第0950007781號函覆北區國稅局中壢稽徵所表示：免依營業稅法第51條第1 款規定處罰（見他卷四第158 頁、偵卷三第120 、129 頁）。廖文權則於95年5 月22日撤回北區國稅局對廖文權88至90年度營業稅違章核定稅額及處分漏稅罰鍰之復查申請（見偵四卷第120 頁，復查撤回申請書）。而被告許虞哲則於95年8 月23日離開北區國稅局平調財政部臺北市國稅局擔任局長（見偵卷二第14頁）。
⑧北區國稅局中壢稽徵所於95年9 月4 日由李碧蓮擬具簽文表
示：依財政部及北區國稅局之函，註銷廖文權案88年、89年之營業稅核定，罰鍰失所附麗應予註銷，90年核定之罰鍰則免依營業稅法第51條第1 款處罰撤銷等情，並經該所楊震鵬、李素蘭等公務員審閱無誤（見偵卷二第130 頁）。北區國稅局中壢稽徵所即以北區國稅中壢三字第0950014946號函文北區國稅局表示請撤銷廖文權案88至90年之罰鍰等情。北區國稅局收受上開函文後，即於95年9 月25日以北區國稅法二字第0951048481號函覆北區國稅局中壢稽徵所表示廖文權案88年至90年北區國稅局原處分應予撤銷等情（見偵卷四第12
2 頁）。而廖文權案88年綜合所得稅部分原核定亦予更正漏稅額為0 元，並依稅務違章案件減免處罰標準第3 第2 項規定，免予處罰（見偵卷三第121 至123 頁，北區國稅局中壢稽徵所北區國稅中壢二字第0950002626號函、北區國稅局95年6 月28日北區國稅法二字第0950009456號函）。北區國稅局中壢稽徵所並擬函文通知廖文權上開事實（見偵卷三第47頁、偵卷四第112 頁，北區國稅局中壢稽徵所95年5 月19日北區國稅中壢三字第0951029124號函稿）。
⑵上述處理廖文權案之行政程序，除賦稅署就個案提供參考案
例之行為或有不宜外，惟程序上亦難逕指為違法或嚴重瑕疵，而廖文權案在循求行政救濟之過程中，經過偌多國家稅捐稽徵上專業行政官員審核，其中不乏賦稅署及財政部法規會等非被告許虞哲下屬且具有法律專業背景之公務人員，則上揭事實之認定與法律之適用，實難認係被告許虞哲一人之力所可造成。事實上，最後核定撤銷廖文權案罰鍰及超過核課期間營業稅之行政處分，均非在被告許虞哲於北區國稅局局長任內，而作此一處分之諸公務人員亦查無有何反對意見，自難遽論被告許虞哲一人明知違背法令圖利他人。
四、關於被告許虞哲在行政程序之處置行為方面：⑴被告許虞哲於94年12月13日參與立法委員林郁方召開之協調
會，並於會中達成協議，於廖文權補繳營業稅本稅後，同意依林郁方之要求報部請示之行為部分：經查，財政部是行政層級高於北區國稅局之機關，財政部之回覆自沒有受北區國稅局局長許虞哲壓力之問題，財政部自可依法行政，並按法令指揮、監督所屬機關。且此一內容之決議原係當時北區國稅局副局長陳瀛國於94年10月31日收到賦稅署之傳真資料（見偵卷二第165 頁），賦稅署建議依此一傳真資料之案例（即賴錦瑩案）處理原則所為之決議。且廖文權案就法律之規定，及廖文權有無故意或過失之認定而言，依當時之背景下，非無可爭執之處，業經認定如上二、⑴⑵之說明，參以證人楊秀明亦證述：「所轄分局、稽徵所有疑義會先呈報北區國稅局，如果明確，北區國稅局直接簽覆，如果有疑義，北區國稅局會報財政部」等語（見他卷二第110 頁）。則就適用法律有疑義同意報部核示，乃行政之合法程序，猶不能逕認屬圖利他人之行為，亦難認有何違背法令之處。
⑵被告許虞哲曾於廖文權補繳營業稅本稅後即94年12月底，與
當時北區國稅局中壢稽徵所所長羅榮鎮，往會當時賦稅署署長林吉昌之行為部分：查，證人羅榮鎮於本院審理時證述：該次是要報告廖文權案已依照賦稅署當時傳真內容輔導當事人繳納完稅，可以準備報請財政部解釋，當時林吉昌就找一、二個幕僚詢問案件情形，是否可以報部請求處理，結論是同意補稅五年免處罰報部，至於案情是否符合補稅免罰，財政部會討論，所以當時並沒有討論這個部分，只是停留短暫時間就離開了，只是確定是否要報部，被告與林吉昌也沒有獨排眾議什麼，因為只是意見報告等語綦詳（見本院卷三第
9 頁、第12頁背面）。被告此部分之行為，核無不法，亦查無有何與林吉昌共謀明知違背法令圖利他人之犯行。
⑶另被告許虞哲固於95年1 月5 日在北區國稅局審查四科內部
簽文上批「請依立法院林委員郁方與財政部賦稅署、本局之協商共識報財政部核示。」等詞（就偵卷一第65之原簽文）：然查，原承辦人即當時北區國稅局審查四科股長楊秀月原簽內容係廖文權未依規定申報，營業稅核課期間為7 年，經被告許虞哲批示後，改簽內容為廖文權無故意逃漏稅之意圖，建議營業稅核課期間為5 年。被告此部分所為，雖非無違失之虞，然而被告是否明知違背法令而恣意曲解，亦應釐析以究明之必要。矧依上開批註之內容以觀，被告僅係欲依立法委員林郁方與財政部賦稅署、北區國稅局之協商共識，將核課期間為5 年之結果報部核示，且就當時之時空背景，被告是否明知違背法令，亦非無疑問，已經認定如上二、⑵⑶所述，揆依前揭說明，實不得逕以被告此失當行為所衍生之結果，使人獲得不法利益，即遽認被告有明知違背法令圖利他人之故意。此外佐以就北區國稅局於94年11月11日就廖文權案88、89、90年度之營業稅違章案件為保全租稅審議先行處罰，被告許虞哲並於同年月15日係批示如議辦理（見他卷四第129 頁），及證人楊秀月證述：「在簽擬報告單之前都是與陳瀛國聯繫，被告並無任何指示」等語（見本院卷三第
145 頁）。證人陳瀛國證述：「被告並無指示要如何處理廖文權案」等語（見本院卷三第167 頁背面）。證人紀淑美證述：「處理廖文權案並無受到被告給予直接或間接之壓力」等語（見本院卷三第231 頁）。證人張世玢證述：「處理廖文權案過程中，被告或是當時賦稅署署長林吉昌均無直接或間接給予壓力」等語（本院卷三第305 頁背面）。凡此，均足徵被告許虞哲無因牟取自己或他人之利益而指示，或施壓所屬刻意為不實之認定或法令之解釋，益徵被告容無圖利廖文權之意思。
⑷另起訴書所載與被告許虞哲有犯意聯絡行為分擔之當時賦稅署署長林吉昌於廖文權案中涉及其個人行為方面：
①賦稅署於94年10月31日傳真北區國稅局，提供賴錦瑩案之處
理原則為參考案例。惟依證人許春安證述：「林吉昌於立法委員召開之協調會前沒指示許春安，事實上協調會資料是要講綜合所得稅，而非營業稅，是到場時才知道是營業稅案件，協調會後林吉昌與許春安討論廖文權案皆認廖文權已依法核課個人綜合所得稅，再核課營業稅並不合理，林吉昌乃指示許春安去找案例」等語（見本院卷四第11頁）。許春安轉而指示當時賦稅署承辦人員周美惠尋找補稅免罰之案例，周美惠詢問當時同為賦稅署同事之翁培祐因而得知賴錦瑩案。許春安找到案例後便向林吉昌報告，林吉昌即指示依案例簽辦（見本院卷四第11頁，證人許春安之證述、本院卷四第30頁背面，證人翁培祐之證述）。周美惠並以賦稅署之名義傳真予北區國稅局副局長陳瀛國。是林吉昌應係指示尋找補稅免罰之案例，往該方向簽辦，惟林吉昌仍係指示依照前例辦理，是否有明知違背法令之直接故意，尚非無疑。
②關於財政部95年4 月3 日以台財稅字第09504521340 號函釋
內容部分：查，財政部稅務方面之報部解釋簽呈，據證人翁培祐之證述：「依分層負責明細表規定，賦稅署署長可以代為決行」等語（見本院卷四第32頁背面、第33頁）。證人許春安亦證述：「因為稅務案件都是由賦稅署處理，廖文權案由署長代為決行即可」等語（見他卷三第114 頁）。佐以賴錦瑩案最後財政部93年9 月17日台財稅字第0930454891號函稿上亦載「授權決行：依分層負責得由署長決行」等節（見本院卷一第362 頁背面、第363 頁）。可知稅務方面案件，確係得由賦稅署署長決行。而賴錦瑩案上開函係當時賦稅署副署長游能淵代行（見本院卷一第363 頁）；廖文權案則由當時賦稅署署長林吉昌決行（見他卷三第114 頁，證人許春安之證述）。而賦稅署對於相同之營利事實即購買房屋或標購法拍屋再予銷售，就賴錦瑩案因事後賴錦瑩拒繳本稅，賦稅署即認定賴錦瑩應裁罰，然廖文權案因事後廖文權同意補繳本稅，而認定廖文權行為時無故意過失，營業稅核課期間為5 年，並免予處罰。是賦稅署欲請北區國稅局參考者係賴錦瑩案之處理程序而非結果【並見上二、⑴④說明】。而賦稅署此部分之處理原則，係早於林吉昌為署長時即已存在，且就該賦稅署之內部簽文之形式與實質內容以觀，既已經批示財政部法規會提供意見，而財政部法規會經會簽並無意見（見他卷三第85至88頁，賦稅署二組檔號95/202.25 號之簽文），則林吉昌對於核課期間之認定是否知悉為違背法令並非無疑。
③綜上，被告許虞哲在行政程序上尚無逾越行政之正當程序，
所有的行政處分，皆是經過開會討論，內部則由專責之人員會簽，並以北區國稅區之名義行之。而被告許虞哲於上開程序中涉及個人之行為部分，其中於一內部簽呈批示係依照立法委員林郁方與賦稅署、北區國稅局協調之結論上簽，然該結論亦僅是就廖文權認為有疑之部分同意報財政部解釋之行為，尚難認有何圖牟他人不法利益之情況。
五、關於起訴書所載被告許虞哲明知違背法令圖利廖文權免繳營利事業所得稅及其罰鍰與綜合所得稅及其罰鍰之圖利事實部分。經查：
⑴起訴書證據清單編號6 所載北區國稅局95年1 月6 日函，似
指北區國稅局北區國稅審四字第0950001610號函，該函係北區國稅局報財政部請示，廖文權案得否營業稅核課期間為5年並免罰之函文（見偵卷三第127 頁、他卷四第153 頁）。
該函文業經北區國稅局多位公務人員會簽均無意見，尚無法證明被告許虞哲有違背法律之直接故意（詳見上四、⑶之論述）。而起訴書證據清單編號8 被告許虞哲之供述，並無不利被告許虞哲。起訴書其餘所載證據均無關廖文權案營利事業所得稅及其罰緩、綜合所得稅及其罰緩之內容。
⑵至於卷附有關廖文權案營利事實所得稅及其罰緩、綜合所得稅及其罰緩之證據論述如下：
①關於北區國稅局97年8 月15日北區國稅法一字第0970008435
號函文財政部表示：廖文權案是否得適用財政部95年12月29日台財稅字第09504564000 號令而免補徵營利事業所得稅等節（見他卷三第106 頁）。財政部收受上開函文後於97年9月4 日以台財稅字第09700410160 號函覆北區國稅局表示：
同意依北區國稅局來函意見辦理，惟該售屋所得究屬所得稅法第14第1 項第1 類之營利所得同條項第7 類之財產交易所得，請查明事實依法核辦等情（見他卷三第105 頁）。惟斯時林吉昌業已死亡，而被告許虞哲任賦稅署署長。然被告許虞哲就此部分有何行為屬明知違背法令圖利廖文權之行為，均未見起訴書記載。就上開二函文以觀，亦無法得知被告許虞哲有何明知違背法令圖利他人之犯行。
②關於廖文權95年2 月8 日申請復查88、89、90年營利事業所
得稅及怠報金之復查申請書（見偵三卷第67至70頁）及廖文權95年4 月13日申請復查91、92、93年營利事業所得稅及怠報金之復查申請書（見偵三卷第87至89頁）。上開卷證僅能證明廖文權就營利事業所得稅及怠報金有提出復查申請，無法證明被告許虞哲有何明知違背法令圖利他人之犯行。
③此外，關於卷附如北區國稅局中壢稽徵所95年8 月8 日簽請
註銷廖文權案88年度營利事業所得稅怠報金之簽文（則偵卷三第59頁）、北區國稅局95年7 月11日北區國稅法一字第0950012972號函請北區國稅局中壢稽徵所更正廖文權89年及90年之營利事業所得稅之函文（見偵卷三第66頁）、北區國稅局中壢所就廖文權案更正88、89年度綜合所得稅及撤銷罰鍰之函文（見偵三第121 、123 至125 頁）、北區國稅局就廖文權各年度之營利事業所得稅審查報告書、復查案件重核報告書（見偵卷三第55、63、71、76、78、83、91、98、100、108 、110 頁）等卷證資料，均係核定廖文權各年度之營利事業所得稅及怠報金之文件，並無法證明廖文權受有何利益，而上開更正88、89年度綜合所得稅及撤銷罰鍰之函文，僅以該函文，亦不足以認定被告有圖利之犯行。
六、綜上，被告許虞哲就廖文權案之處理，關於認定廖文權應繳營業稅部分並無違誤，廖文權亦無獲得任何利益。至於認定廖文權未申報營業稅無故或過失免罰部分，既仍有事實認定之疑議，以及法令解釋與適用之歧異，況依卷附證據亦不足證明被告之判斷有故意曲解法令，或明顯違反經驗與論理法則之處；雖就營業稅核課期間為5 年之認定，或有未合，然卷附證據尚不足以證明被告許虞哲有違背法令之直接故意，而其餘公訴人起訴被告圖利廖文權營利事業所得稅及其罰鍰，與綜合所得稅及其罰鍰部分，起訴事實尚有未明，就卷附證據亦無從勾核，本院無從獲得被告係明知違背法令，直接圖其他私人不法利益，並因而使人獲得利益之有罪心證。從而，公訴人所提出之證據不足證明被告許虞哲有何對於主管之事務，明知違背法令，直接圖其他私人不法利益，並因而使人獲得利益之犯行。此外，本院復查無其他積極證據足資證明被告許虞哲確有公訴人所指上開犯行，此部分核屬不能證明被告犯罪。揆諸首揭法條及說明，自應為被告許虞哲無罪之諭知。
據上論斷，應依刑事訴訟法第301 條第1 項，判決如主文。
本案經檢察官王齡梓到庭執行職務。
中 華 民 國 101 年 1 月 13 日
刑事第四庭 審判長法 官 蕭世昌
法 官 陳柏宇法 官 王詩銘以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受判決後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由。其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書( 均須按他造當事人之人數附繕本) 「切勿逕送上級法院」。
書記官 鄭嘉惠中 華 民 國 101 年 1 月 13 日