臺灣桃園地方法院刑事判決 100年度訴字第296號公 訴 人 臺灣桃園地方法院檢察署檢察官被 告 劉文章上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（99年度偵字第8780號），本院判決如下：
主 文劉文章商業負責人，以明知為不實之事項而填製會計憑證，處有期徒刑陸月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日，減為有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
事 實
一、劉文章於民國95年2 月至12月間，係址設桃園市○○鄉○○○街○○號4 樓庚廣實業有限公司（下稱庚廣公司）之負責人。詎於上揭期間，基於商業負責人填製不實會計憑證及幫助他人逃漏營業稅之犯意，明知於95年3 月至12月間止，與附表一、二所示之公司並無實際銷貨之交易事實，竟開立不實之統一發票共計95紙，分別交付與附表一、二所示之公司，作為其等之進貨憑證，並由附表一所示營業人持向稅捐稽徵機關申報營業稅，用以扣抵進貨稅額，而以此不正當方法幫助附表一所示營業人逃漏營業稅額共計新臺幣（下同）12萬
491 元（起訴書誤記載92萬190 元，理由詳後述），足生損害於稅捐稽徵機關對稅捐稽徵及管理之正確性。
二、案經財政部臺灣省北區國稅局函送臺灣桃園地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
壹、證據能力部分：按被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定者外，不得作為證據，刑事訴訟法第159 條第1 項定有明文；又被告以外之人於審判外之陳述，雖不符前4 條之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據，同法第159 條之5 第1 項規定甚明。經查：本案被告及檢察官對於本件判決所引之被告以外之人於審判外陳述之供述證據證據能力均表示不爭執（本院卷第18頁反面），復未於言詞辯論終結前，對前開證據之證據能力提出異議，本院審酌前揭證據作成之情況，亦無違法或不當之處，揆諸前揭規定，上開證據自均有證據能力無疑，合先敘明。
貳、認定事實之理由及依據：
一、訊據被告劉文章矢口否認有何填載不實會計憑證及幫助逃漏稅捐之犯行，辯稱：伊是在85年間設立庚廣公司從事綁鋼筋的工程，並委託蔡惠貞事務所辦理購買發票事宜，之後公司營業不善，方結束營業，伊從未擔任本案庚廣公司之負責人，更無開立附表一、二所示之統一發票，該會計師乃係自行以其原留存之資料於93年間自行再以其名義購買發票，且其平常使用之印章並非卷內上所示之印章云云。經查：
㈠庚廣公司自94年3 月至95年12月間取自沅將鋼鐵工程有限公
司等涉嫌虛設行號之營業人開立不實統一發票，每期進、銷金額相當，繳稅金額皆為0 元，異常進項金額占其申報總進項比例100%，此有財政部臺灣省北區國稅局查緝案件稽查報告、大溪稽徵所- 涉嫌開立及取得不實統一發票案簽報單及庚廣公司營業稅年度資料查詢進項來源明細各1 份（臺灣桃園地方法院檢察署99年度偵字第8780號卷第5 至16頁、第19至20頁、第21至22頁）附卷可稽，可認庚廣公司為未實際營業之虛設公司。而庚廣公司既無進貨之事實自無銷貨之可能，惟仍於上開期間內虛偽開立如附表一、二所示之不實之統一發票與如附表一、二所示營業人，附表一營業人並持之充當進貨憑證，向稅捐稽徵機關申報扣抵營業額，因而逃漏如附表一所示之營業稅額，有財政部臺灣省北區國稅局查緝案件稽查報告、營業人銷售額與稅額申報書、財政部臺灣省北區國稅局進銷項交易對象彙加明細表、專案申請調檔統一發票查核名冊、專案申請調檔查核清單（同上卷第5 至16頁、第90至102 頁、第103 至105 頁、第135 至136 頁、第137至156 頁參照）各1 份在卷足參，故庚廣公司與如附表一、二所示之營業人間並無實際交易，所開立之統一發票均屬虛偽不實，均堪認定。
㈡次查，庚廣公司於95年2 月間由蔡惠貞會計事務所代為辦理
變更負責人為被告乙節，業據證人陳千莉於本院審理中具結證稱：伊受僱於蔡惠貞會計事務所擔任記帳工作，於94年間幫忙庚廣公司辦理稅務事項，印象中庚廣公司有換過負責人，最後是被告，該變更登記負責人之事項所需相關文件為伊所檢附給經濟部，其中檢附之溫柏合轉讓股份給被告之股東同意書乃係伊所繕打後請庚廣公司業務攜回公司，要求溫柏合及被告親自簽名後，再交由經濟部。而在變更登記負責人為被告後，第一次報稅時因國稅局要求負責人本人親自到場簽名，故伊在陪同被告本人到國稅局時，見過被告本人（本院卷第112 至115 頁）等語，核與證人蔡惠貞於本院審理時具結證稱：伊並沒有印象在85年間幫被告做過帳，而本件庚廣公司是在94年間自行到事務所詢問後，方由伊事務所幫忙庚廣公司記帳，伊並未親自見過被告，但伊看過被告之身分證影本。而於95年1 月間廣庚公司變更負責人為被告，亦為伊事務所代為辦理。其中辦理變更登記負責人中檢附之溫柏合轉讓股份給被告之股東同意書乃係伊事務所繕打後請庚廣公司業務攜回公司，要求溫柏合及被告親自簽名後，再交由事務所幫忙送件（本院卷第114 至116 頁）等語大致相符，並有營業稅稅籍資料查詢作業（臺灣桃園地方法院檢察署99年度偵字第8780號卷第25頁）1 紙附卷足參，是蔡惠貞會計事務所於95年間辦理庚廣公司變更負責人為被告，堪以認定。再查，庚廣公司變更登記負責人為被告後，被告必須親自至國稅局辦理負責人變更乙節，此有財政部臺灣省北區國稅局大溪稽徵所95年2 月22日北區國稅大溪三字第0953000376號、100 年8 月18日北區國稅大溪三字第1001007337號函（臺灣桃園地方法院檢察署99年度偵字第8780號卷第26至29頁、本院卷第197 至198 頁、第202 頁）各1 紙附卷可稽，核與陳千莉之上開證述相符，是被告乃係親自前往辦理庚廣公司負責人變更登記亦堪認定。又被告於本院準備程序中亦陳稱股東同意書為其所簽名（本院卷第19頁），故被告既在繕打完成之「庚廣實業有限公司股東同意書- 推選劉文章為董事，對外代表公司」（日期為95年1 月16日，臺灣桃園地方法院檢察署99年度偵字第8780號卷第44頁）上簽名，且親自前往稽徵所辦理庚廣公司負責人變更登記，則被告顯然知悉其已於95年2 月間擔任庚廣公司之負責人。至被告雖一再以前詞置辯，惟蔡惠貞事務所乃係在94年間方受庚廣公司委託處理帳冊，業據蔡惠貞於本院審理時證述在案，故被告片面以其乃係在85年間委託蔡惠貞事務所辦理統一發票申請云云，洵不足採。再者被告雖又辯稱其平常使用之印章與卷內印章不符云云，惟現今刻製印章極為便利，自不得單以被告所提出之印章，而為被告有利之認定。況被告於90年至今，在90年4 月25日、93年9 月27日、95年1 月23日換發過次3 次國民身分證，此有國民身分證申請書3 紙（本院卷第191 至
194 頁）在卷足參，而95年2 月17日之營業人變更登記查簽表所檢附之變更負責人之文件之國民身分證即為被告於95年
1 月23日所補發（臺灣桃園地方法院檢察署99年度偵字第8780號卷第29頁、本院卷198 頁），衡情，一般人在補發身分證之初，應會謹慎小心保管國民身分證，不會在短時間內再度遺失，且被告在95年1 月23日後亦無再行補辦國民身分證之紀錄，堪認營業人變更登記查簽表所檢附之變更負責人之文件之國民身分證乃為被告自行提供，而無因遺失而遭他人冒用之可能，附此敘明。綜上，被告於95年2 月起即知悉其為庚廣公司負責人堪以認定，被告上開所辯顯屬卸責之詞，洵不足採。
㈢末查，庚廣公司為未實際營業之虛設公司業經本院論述在前
，復參以被告擔任庚廣公司負責人前一任負責人溫柏和（臺灣桃園地方法院檢察署99年度偵字第8780號卷第24至25頁）於本院審理程序中證稱：伊當時到桃園要工作，接洽的人找了1 間房子給伊住，上班時間是早上8 點至11點，下午1 點到5 點，在辦公室裡面沒做什麼事，伊待在辦公室約1 年左右，食宿均由對方提供。關於卷附的股東同意書所載周英豪轉讓股份100 萬元伊並沒有收到，伊也沒有如另一股東同意書所載將股份100 萬元轉讓給被告。在庚廣公司期間對於業務、報稅等事伊都不了解（本院卷第141 至143 頁）等語，核與庚廣公司最初公司負責人周英豪於本院審理程序中證述：伊是擔任庚廣公司的人頭負責人，伊均不知悉庚廣公司之業務，也未曾到過庚廣公司上班，伊當時擔任庚廣公司負責人負責人約拿到7 萬元之報酬（本院卷第144 至145 頁）等語大致相符，堪認庚廣公司所登記之負責人均非實際負責人，且均知悉庚廣公司並非正常營業之公司，而被告既為溫柏和之後擔任庚廣公司之負責人，且亦在溫柏和轉讓股份予被告知股東同意書上簽名，當亦知悉周英豪、溫柏和所證稱之庚廣公司乃非正常營業公司之實際情況，則被告仍擔任庚廣公司負責人，又以公司負責人身分請領統一發票供他人使用（本院卷第186 頁至186 頁反面），是被告乃具填載不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐之犯意堪以認定。末以起訴書原記載被告幫助逃漏稅捐92萬190 元，然因附表二所示之公司為虛設公司（詳後述），故公訴人於本院準備程序更正被告幫助逃漏稅捐為19萬9,068 元（本院99年度審訴字第2775號卷第18頁反面），惟被告雖開立19張統一發票與附表一所示之公司，惟就附表一編號1 之多元化廣告有限公司（下稱多元化公司）僅申報其中6 張，此有財政臺灣省北區國稅局進銷項交易對象彙加明細表各1 份（臺灣桃園地方法院檢察署99年度偵字第8780號卷第136 頁、第154 頁）在卷足參，故被告就幫助多元化公司逃漏稅捐之金額應為7 萬2,867 元，再與幫助附表一編號2 之亞可食品有限公司逃漏稅捐之金額
4 萬7,624 元，合計共幫助逃漏稅捐12萬491 元，公訴人上開主張，尚有未恰，附此敘明。本件事證明確，被告犯行洵堪認定，應依法論科。
㈣至被告雖又於本院審理期日請求調查其於85年間委託蔡惠貞
事務所辦理統一發票申請云云，惟查，蔡惠貞事務所並無在85年間受被告委託處理會計事宜，業據蔡惠貞於本院審理時證述在案，況被告亦無明確指出該部分之調查方法，且被告於95年2 月至12間，明知庚廣公司為虛設公司仍擔任庚廣公司之負責人申請統一發票，並開立不實之統一發票與附表一、二所示之公司乙節均業據本院論述在前，故本件事證已明，上開被告所請已無調查之必要，併此敘明。
二、按統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1 款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215 條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215 條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院92年度台上字第6792號、94年度台非字第97號判決參照）。又統一發票依營業稅法第32條之規定，為營業人銷售貨物或勞務予買受人之會計憑證，被告係庚廣公司之登記負責人，屬商業會計法所稱之商業負責人，竟填載不實之統一發票後交予附表一、二所示公司作為進項憑證，再由附表一所示公司持虛開之11張統一發票，向稅捐稽徵機關申報以扣抵銷項，使附表一所示之公司得以逃漏營業稅。核被告所為，係犯商業會計法第71條第1 款之商業負責人填製不實會計憑證，及稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助納稅義務人逃漏稅捐罪。又被告多次填載不實會計憑證及幫助逃漏稅捐之行為，各係於密切接近之時、地實施，侵害同一法益，各行為獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，在時間差距上，難以強行分開，在刑法評價上，以視為數個舉動接續施行，合為包括一行為予以評價，較為合理，係接續犯，應各論以包括一罪（最高法院86年台上字第3295號判例參照）。另其以填載不實會計憑證之行為作為幫助他人逃漏稅捐之行為方式，該等行為在自然意義上雖非完全一致，然仍有部分重疊合致，且犯罪目的單一，依一般社會通念，認應評價為一罪方符合刑罰公平原則，故應認被告乃出於一個犯意，實行一個犯罪行為，而同時觸犯填製不實會計憑證及幫助納稅義務人逃漏稅捐二罪，為想像競合犯，應依刑法第55條之規定從一重依填製不實會計憑證罪處斷。
三、爰審酌被告填製不實會計憑證之數量、幫助逃漏稅捐之金額、犯罪之目的、手段、被告犯後態度等一切情狀，量處如主文所示之刑。末查被告犯罪時間係在96年4 月24日之前，合於中華民國九十六年罪犯減刑條例之規定，應依該條例第2條第1 項第3 款規定，減其宣告刑2 分之1 ，並就其宣告刑及減得之刑，均諭知易科罰金之折算標準。
四、公訴意旨另以：庚廣公司虛偽開立與如附表一編號1 中之多元化公司共8 張統一發票（即共開立統一發票14張，原得以幫助逃漏稅捐15萬1,444 元，扣除確實持上開其中6 張統一發票申報，而幫助上揭認定之逃漏稅捐金額7 萬2,867 元後，公訴意旨就其餘8 張統一發票部分，亦認定幫助逃漏稅捐
7 萬8,577 元）及開立附表二所示之統一發票與附表二等公司，使該等公司均得持以向稅捐稽徵機關申報作為進項憑證，用以扣抵營業稅銷項稅額，此部分被告亦涉有幫助他人逃漏稅捐之情事云云。惟查：
㈠多元化公司並未持上揭8 張統一發票申報稅捐乙節，此有財
政部臺灣省北區國稅局進銷項交易對象彙加明細表各1 份（臺灣桃園地方法院檢察署99年度偵字第8780號卷第136 頁、第154 頁）在卷足參，而稅捐稽徵法之逃漏稅捐罪係結果犯，須以發生逃漏稅捐之結果為成立要件，多元化公司就上開統一發票部分既未申報，自無發生逃漏稅捐之結果，被告亦無成立幫助多元化公司逃漏該部分營業稅之餘地。
㈡次按在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依加
值型及非加值型營業稅法規定課徵加值型或非加值型之營業稅，加值型及非加值型營業稅法第1 條定有明文，是課徵營業稅之前提為在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，若營業人為虛設行號，並無任何銷售貨物、勞務或進口貨物，自無課徵營業稅之餘地。經查，附表二所示之公司經認定為虛設行號，此有專案申請調檔統一發票查核名冊、專案申請調檔查核清單各2 份（同前卷第8780號卷第135 至136 頁、第137 至145 頁、第146 至147 頁、第148 至156 頁）附卷可參，從而，庚廣公司開立如附表二所示之統一發票，分別交付與附表二所示之公司，被告除應成立前開有罪部分之填製不實會計憑證罪外，別無成立幫助該等公司逃漏營業稅之餘地。
㈢綜上，就上揭㈠、㈡之部分復查無其他證據足證被告涉有公
訴意旨所載之犯行，自屬不能證明被告犯罪，本應為無罪之諭知，惟因公訴意旨認此均與前開幫助逃漏稅捐有罪部分為一罪關係，爰均不另為無罪之諭知。
據上論斷，應依刑事訴訟法第299 條第1 項前段，商業會計法第71條第1 款，稅捐稽徵法第43條第1 項，刑法第11條前段、第55條、第41條第1 項前段，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2 條第1 項第3 款、第7 條、第9條。
本案經檢察官陳囿辰到庭執行職務。
中 華 民 國 100 年 12 月 15 日
刑事第七庭審判長法 官 鄭吉雄
法 官 陳振嘉法 官 許菁樺以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受判決後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由。其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書( 均須按他造當事人之人數附繕本) 「切勿逕送上級法院」。
書記官 劉寶霞中 華 民 國 100 年 12 月 16 日附表一
┌──┬─────────┬──┬─────┬────┬───────┬────┐│編號│營業人名稱 │張數│銷售額 │稅額 │幫助逃漏稅額 │ 時間 │├──┼─────────┼──┼─────┼────┼───────┼────┤│1 │多元化廣告有限公司│14 │新臺幣（ │15萬1,44│申報張數6 張，│民國95年││ │ │ │下同）302 │4元 │銷售額145 萬7,│3 月至6 ││ │ │ │萬8,883 元│ │343 元，幫助逃│月 ││ │ │ │ │ │漏稅額7 萬2,86│ ││ │ │ │ │ │7 元。 │ │├──┼─────────┼──┼─────┼────┼───────┼────┤│2 │亞可食品有限公司 │5 │95萬2,480 │4萬7,624│4 萬7,624 元 │95年11月││ │ │ │元 │元 │ │至12月 │└──┴─────────┴──┴─────┴────┴───────┴────┘附表二
┌──┬──────────┬──┬───────┬───────┬────┐│編號│營業人名稱 │張數│ 時間 │ 銷售額 │ 稅額 │├──┼──────────┼──┼───────┼───────┼────┤│1 │翌仲實業有限公司 │6 │95年9 月至10月│133萬3,790 元 │虛設行號│├──┼──────────┼──┼───────┼───────┼────┤│2 │昌淞有限公司 │3 │95年5 月至6 月│66萬6,920 元 │虛設行號│├──┼──────────┼──┼───────┼───────┼────┤│3 │勝祐有限公司 │18 │95年3 月至12月│393 萬3,998 元│虛設行號│├──┼──────────┼──┼───────┼───────┼────┤│4 │若士達企業有限公司 │7 │95年11月至12月│133 萬3,400 元│虛設行號│├──┼──────────┼──┼───────┼───────┼────┤│5 │迪崴實業有限公司 │5 │95年9 月至10月│104 萬8,390 元│虛設行號│├──┼──────────┼──┼───────┼───────┼────┤│6 │納卡新實業有限公司 │6 │95年9 月至10月│123 萬8,240 元│虛設行號│├──┼──────────┼──┼───────┼───────┼────┤│7 │川霆企業有限公司 │13 │95年3 月至8 月│286 萬6,935 元│虛設行號│├──┼──────────┼──┼───────┼───────┼────┤│8 │十馥企業有限公司 │6 │95年9 月至10月│119萬960元 │虛設行號│├──┼──────────┼──┼───────┼───────┼────┤│9 │頡鶴有限公司 │12 │95年9 月至12月│238 萬1,220 元│虛設行號│└──┴──────────┴──┴───────┴───────┴────┘附錄論罪科刑法條：
商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處 5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣 60 萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
稅捐稽徵法第43條（教唆或幫助逃漏稅捐等之處罰）教唆或幫助犯第 41 條或第 42 條之罪者，處 3 年以下有期徒刑、拘役或科新台幣 6 萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第 33 條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處 1 萬元以上 5 萬元以下罰鍰。