臺灣桃園地方法院刑事判決 102年度簡上字第16號上 訴 人即 被 告 董天佑上列上訴人即被告因違反公司法等案件，不服本院101 年度審簡字第321 號中華民國101 年11月26日之第一審判決（檢察官起訴案號：100 年度偵字第33150 號），提起上訴，本院管轄之第二審地方法院合議庭判決如下：
主 文上訴駁回。
事 實
一、彭武添（涉嫌違反公司法等案件，業經本院判決確定）自民國89年8 月18日起迄99年5 月5 日止，擔任野輪汽車有限公司（原設址於桃園縣中壢市○○路○ 段○○○ 號，嗣更址為桃園縣中壢市○○路○○○ 號，並變更公司組織為野輪汽車股份有限公司，下稱野輪公司）董事長，為公司之登記負責人，屬公司法第8 條第1 項所稱之公司負責人，亦屬商業會計法第4 條所規定之商業負責人。董天佑於81年3 月間起至89年
8 月17日止擔任野輪公司之董事，並實際參與該公司業務經營，而陳怡芳（涉嫌違反公司法等案件，另經檢察官為緩起訴處分確定）則係自94年5 月間起（起訴書誤載為89年起，應予更正）擔任上揭公司之股東兼會計。緣野輪公司為購買更址後之新廠房及其所坐落之土地，惟因資金不足之故，遂陸續對外招募資金，並已先行預收如附表一、二所示股東（惟均不含彭武添部分）所繳交之現金股款，且預收之股款均已用罄。彭武添、董天佑及陳怡芳均明知野輪公司申請增資登記應收之股款，股東並未實際繳納，即不得以申請文件表明收足，且彭武添並未實際出資如附表一、二編號10所示之現金股款（其中附表一部分均未出資分文，附表二部分僅有實際出資新臺幣〈下同〉17萬5,000 元）以參與野輪公司之增資，竟仍共同基於違反公司法、使公務員登載不實及利用不正當方法，致使財務報表發生不實之結果之概括犯意聯絡，為取得野輪公司增資所需之公司登記資本額存款證明，分別為下列之犯行：
㈠董天佑、彭武添、陳怡芳為辦理增加野輪公司資本額700 萬
元之登記，董天佑先向其配偶顧筱玲借款700 萬元作為驗資之資金證明，顧筱玲旋於94年8 月15日匯款700 萬元至野輪公司所開設之臺灣銀行內壢分行帳號000000000000號帳戶內（下稱臺灣銀行內壢分行帳戶），以作為野輪公司全體股東已實際繳納股款之存款證明文件後，彭武添、董天佑、陳怡芳等人再委由不知情之會計師何淑敏查核，由該會計師認定野輪公司之增加資本登記額業已收足，並製作內容不實之野輪公司股東繳納現金股款明細表而虛列股款證明，且將此不實之增資情形記入資產負債表、試算表等財務報表內，再簽證野輪公司增加資本登記資本額查核報告書等文件，繼而於94年8 月18日持上開增加資本登記資本額查核報告書、資產負債表、存款證明、股東繳納現金股款明細表暨野輪公司增資變更登記申請書等申請文件，表明野輪公司應收股款均已收足，而向經濟部中部辦公室申辦增資登記，致使不知情之承辦公務員經形式審查後，認野輪公司業已依法收足股東應繳納之股款，符合公司增資登記之規定，而於94年8 月18日核准野輪公司之增資登記，並將上開不實事項登載於其職務上所掌之公司登記簿，足以生損害於主管機關對於公司管理及資本查核之正確性。
㈡董天佑、彭武添、陳怡芳為辦理增加野輪公司資本額1,166
萬元之登記，董天佑先向其配偶顧筱玲借款526 萬元，並透過顧筱玲向金主郝玲玲借款40萬元，連同野輪公司另以不詳管道所取得之600 萬元現金，均擬充作驗資之資金證明，隨即於94年9 月13日，分別由顧筱玲轉帳260 萬元、匯款266萬元，以及郝玲玲匯款40萬元至野輪公司上開臺灣銀行內壢分行帳戶內，供以作為野輪公司全體股東已實際繳納股款之存款證明文件後，彭武添、董天佑、陳怡芳等人再委由不知情之會計師何淑敏查核，由該會計師認定野輪公司之增加資本登記額業已收足，並製作內容不實之野輪公司股東繳納現金股款明細表而虛列股款證明，且將此不實之增資情形記入資產負債表、試算表等財務報表內，再簽證野輪公司增加資本登記資本額查核報告書等文件，繼而於94年9 月19日持上開增加資本登記資本額查核報告書、資產負債表、存款證明、股東繳納現金股款明細表暨野輪公司增資變更登記申請書等申請文件，表明野輪公司應收股款均已收足，而向經濟部中部辦公室申辦增資登記，致使不知情之該管承辦公務員經形式審查後，認野輪公司業已依法收足股東應繳納之股款，符合公司增資登記之規定，而於94年9 月19日核准野輪公司之增資登記，並將上開不實事項登載於其職務上所掌之公司登記簿，足以生損害於主管機關對於公司管理及資本查核之正確性。
二、案經臺灣桃園地方法院檢察署檢察官自動檢舉偵查起訴。理 由
壹、程序部分：按被告以外之人於審判外之陳述，雖不符刑事訴訟法第 159條之1至第159條之4 之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據；當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有刑事訴訟法第159條第1項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，刑事訴訟法第159條之1、第159條之5第1項、第2項分別定有明文。經查，本判決下列所引用之被告以外之人於審判外之陳述或非供述證據，檢察官、被告於本院言詞辯論終結前均未聲明異議，本院審酌上開證據資料或因製作時較無人情施壓或干擾，亦或無不當取供，及證明力明顯過低之瑕疵，認以之作為證據應屬適當，故揆諸前開規定，認前揭證據資料有證據能力。
貳、實體部分：
一、訊據被告董天佑對上開事實，於原審及本院準備程序、審理中均坦承不諱，復有野輪公司94年8 月18日有限公司變更登記表、經濟部94年8 月18日經授中字第00000000000 號函、94年8 月18日公司登記申請書、公司章程、股東同意書、公司章程修正條文對照表、查核報告書、試算表、94年8 月15日轉帳傳票、資產負債表、股東繳納現金股款明細表、野輪公司之臺灣銀行內壢分行帳戶存摺封面及內頁影本、臺灣銀行94年8 月16日存款餘額證明書、野輪公司委託簽證書（見他字卷一，第121 頁反面至第133 頁），以及經濟部中部辦公室100 年4 月22日經中三字第00000000000 號野輪公司於94年間歷次聲請增資及變更登記卷宗、野輪公司變更組織之申請設立卷宗等資料、野輪公司94年9 月19日有限公司變更登記表、經濟部94年9 月19日經授中字第00000000000 號函、94年9 月19日公司登記申請書、公司章程、股東同意書、公司章程修正條文對照表、查核報告書、試算表、94年9 月13日轉帳傳票、資產負債表、股東繳納現金股款明細表、野輪公司之臺灣銀行內壢分行帳戶存摺封面及內頁影本、臺灣銀行94年9 月14日存款餘額證明書、野輪公司簽證委託書（見他字卷一，第109 頁反面至第121 頁反面）等在卷可稽，堪認被告自白核與事實相符，可以採信。綜上，本件事證明確，被告犯行堪以認定，應予依法論科。
二、論罪科刑：㈠新舊法比較：按被告董天佑行為後，刑法部分條文業已於94
年1 月7 日修正，同年2 月2 日經總統令公布，並自95年7月1 日起施行。修正後刑法第2 條第1 項規定：「行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律。」此條規定與刑法第
1 條罪刑法定主義契合，係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據，是刑法第2 條本身雖經修正，尚無比較新舊法之問題，應一律適用裁判時之現行刑法第2 條以決定適用之刑罰法律。又本次修正涵蓋之範圍甚廣，故比較新舊法時，應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較（最高法院95年度第8 次刑事庭會議決議可資參照）。經查：
⑴關於共犯之規定，修正前刑法第28條之規定為：「二人以上
共同實施犯罪之行為者，皆為正犯。」修正後刑法第28 條之規定則為：「二人以上共同實行犯罪之行為者，皆為正犯。」刑法修正後刑法已將修正前刑法第28條之「實施」修正為「實行」。原「實施」之概念，包含陰謀、預備、著手及實行等階段之行為，修正後之規定，共同正犯之範圍已有所限縮，排除完全未參與犯罪相關行為之陰謀犯、預備犯之共同正犯，然仍肯認共謀共同正犯之處罰，新舊法就共同正犯之範圍既因此有變動，自屬犯罪後法律有變更，而非僅屬純文字修正，應有新舊法比較適用之問題（最高法院96年度臺上字第934 、7073號判決意旨、臺灣高等法院暨所屬法院96年法律座談會刑事類提案第1 號參照）。本案被告之犯行，屬實行犯罪行為之正犯，不論依修正前或修正後刑法第28條之修正內容，均認定為共同正犯，依修正前之規定，尚無不利之情形。
⑵修正前刑法第56條連續犯之規定業經刪除，被告之數犯罪行
為，於新法施行後，應予分論併罰。此刪除雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更，依刑法第2 條第1 項規定，比較新、舊法結果，適用被告行為時法律即舊法論以連續犯，對其較為有利。
⑶修正前刑法第55條關於牽連犯之規定業經刪除，則被告所犯
各罪，應予分論併罰。比較新、舊法結果，適用被告董天佑行為時之法律即修正前刑法第55條牽連犯之規定，對其較為有利。
⑷刑法第31條第1 項規定，於94年2 月2 日修正公布，95年7
月1 日施行，新修正之刑法第31條第1 項規定：「因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實行、教唆或幫助者，雖無特定關係，仍以正犯或共犯論。但得減輕其刑」，與修正前第31條第1 項規定相較，除部分文字修正外，並增設但書「得減輕其刑」之規定。刑法第31條第1 項之修正，雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律變更，依新法第2 條第1 項規定，比較新、舊法結果，應以修正後刑法第31條第1 項有「得減輕其刑」之規定，較有利於被告。
⑸就刑法第33條第5 款罰金刑之最低度部分言之，修正後刑法
第33條第5 款亦已將罰金刑調整為新臺幣1 千元以上，以百元計算，故依前述標準換算後，本條項罰金刑度部分最低刑已變更為「新臺幣1 千元以上」，經比較前後規定之刑度，應以修正前之規定對被告較為有利。
⑹承上，經綜合比較前述各項法律變更之結果後，本案因修正
後之規定並未對被告更為有利，依據刑法第2 條第1 項前段，應一體適用修正前刑法之規定㈡被告董天佑行為後，商業會計法第71條第1 款規定已於95年
5 月24日修正公布，並自95年5 月26日起生效施行，其修正前之法定刑原為「5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科15萬元以下罰金」，修正後則為「5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科60萬元以下罰金」，經比較結果，修正後規定並未較有利於被告，依修正後刑法第2 條第1 項之規定，應適用修正前商業會計法第71條第1 款規定處斷。
㈢按修正前公司法第7 條規定，公司之設立、變更或解散之登
記或其他處理事項，由中央主管機關或委託地方主管機關審核之。該條文於90年11月12日修正為「公司申請設立、變更登記之資本額，應先經會計師查核簽證；其辦法，由中央主管機關定之。」並於91年3 月6 日訂定「公司申請登記資本額查核辦法」，於第2 條規定「公司申請設立登記或合併、分割、增減實收資本額等變更登記，除依證券交易法第28條之2 規定辦理庫藏股減資外，應檢送設立、合併、分割、增減實收資本額基準日經會計師查核簽證之資產負債表，……。」及於同辦法第8 條第2 項、第9 條第2 項分別規定「會計師對應行查核事項，應備具工作底稿，主管機關得隨時調閱之。」「會計師查核公司之資本額，如發現有虛偽情事者，應拒絕簽證。」另修正前公司法第412 條第2 項關於「主管機關對於前項之申請，應派員檢查，並得通知公司限期申復。」及修正前公司法第419 條第2 項關於「前項第4 款、第5 款所列事項，如有冒濫或虛偽者，主管機關應通知公司限期申復，經派員檢查後得裁減或責令補足。」等規定，均於90年11月12日修正時，予以刪除；並將第9 條第4 項修正為「公司之設立或其他登記事項有偽造、變造文書，經裁判確定後，由檢察機關通知中央主管機關撤銷或廢止其登記。」依修正後規定觀之，除縮小第7 條之範圍外，並將「公司申請設立、變更登記之資本額」事項，改由會計師負責查核簽證，及將應派員檢查等相關規定刪除。至於修正後公司法第388 條雖仍規定「主管機關對於公司登記之申請，認為有違反本法或不合法定程式者，應令其改正，非俟改正合法後，不予登記。」然僅形式上審查其是否「違反本法」或「不合法定程式」而已，倘其申請形式上合法，即應准予登記，不再為實質之審查。且公司之設立或其他登記事項如涉及偽造、變造文書時，須經裁判確定後，始撤銷或廢止其登記。則行為人於公司法修正後辦理公司登記事項，如有明知為不實之事項，而使公務員登載於職務上所掌之公文書，足以生損害於公眾或他人者，即有刑法第214 條之適用（最高法院96年度第5 次刑事庭會議決議參照）。另按商業會計法第71條第1 款之罪，以商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，有以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊之行為，為其成立要件。而所謂「商業負責人」之定義，依同法第4 條所定，應依公司法第
8 條、商業登記法第九條及其他法律有關之規定。而公司法第8 條則規定：「本法所稱公司負責人：在無限公司、兩合公司為執行業務或代表公司之股東；在有限公司、股份有限公司為董事。公司之經理人或清算人，股份有限公司之發起人、監察人、檢查人、重整人或重整監督人，在執行職務範圍內，亦為公司負責人」，另商業登記法第9 條則規定：「本法所稱商業負責人，在獨資組織者，為出資人或其法定代理人；合夥組織者，為執行業務之合夥人。經理人在執行職務範圍內亦為商業負責人」，則依前開規定所處罰之對象為具有上開身分之人，即僅限於商業負責人、主辦及經辦會計人員。如未具上開身分者，應與有該身分者共犯，始有適用該法論處之餘地（最高法院93年度臺上字第333 號判決意旨參照）。核被告董天佑所為，係犯公司法第9 條第1 項前段之公司應收之股款，股東並未實際繳納，而以申請文件表明收足罪、修正前商業會計法第71條第5 款利用不正當方法使財務報表發生不正確之結果罪及刑法第214 條使公務員登載不實罪。被告與共犯彭武添就上開各犯行，有犯意聯絡與行為分擔，為共同正犯。另被告於行為時固非野輪公司之登記負責人，然其與野輪公司之負責人即共犯彭武添共為本件犯行，就違反公司法與商業會計法部分，仍應依修正前刑法第31條第1 項規定，論以共同正犯，附此敘明。被告先後多次之對於公司應收之股款，股東並未實際繳納，而以申請文件表明收足、利用不正當方法使財務報表發生不正確之結果、使公務員登載不實等犯行，時間緊接，方法相同，均係觸犯構成要件相同之罪名，顯係基於概括犯意反覆為之，均為連續犯，應各依修正前刑法第56條規定，均各以一罪論，並加重其刑。又公司負責人明知公司應收之股款，股東並未實際繳納，而以申請文件表明收足，使公務員登載於職務上所掌之公文書，足以生損害於公眾或他人，所犯公司法第9 條第
1 項前段及刑法第214 條兩罪，就行為人而言，僅有自然行為概念之一行為，且係基於一個意思決定為之，自應評價為一個犯罪行為。又刑法第214 條之罪係在保護一般公共信用，除行為人已為不實之申請外，尚待該管公務員將之登載於職務上所掌之公文書，始足成立；至於公司法第9 條第1 項前段之罪，係在防止虛設公司及防範經濟犯罪，只要行為人提出不實之申請，即足成立，不以該管公務員已登載於職務上所掌之公文書為必要。二者之犯罪構成要件並不相同，屬一行為觸犯數罪名之想像競合犯，應依刑法第55條之規定，從較重之公司法第9 條第1 項前段處斷（最高法院96年度第
7 次刑事庭會議決議參照）。從而，被告所犯刑法第214 條之罪與公司法第9 條第1 項前段之罪，屬一行為觸犯數罪之想像競合犯，應從一重論以公司法第9 條第1 項前段之罪。
又被告所犯公司法第9 條第1 項前段之罪與修正前商業會計法第71條第5 款之罪，有方法、目的之牽連關係，應依修正前刑法第55條之規定，從一重之公司法第9 條第1 項之公司應收之股款，股東並未實際繳納，而以申請文件表明收足罪處斷。
三、原審以本件事證明確，援引公司法第9 條第1 項、修正前商業會計法第71條第5 款、刑法第55條、修正前刑法第28條、第56條、第55條、第41條第1 項，刑法施行法第1 條之1第1項、第2 項前段等規定，審酌被告明知公司申請增資登記，對股東應收之股款應確實收足，不得任意搪塞，所為妨礙國家就公司管理及資本查核之正確性，損及社會經濟及交易安全，實屬不該，兼衡其犯罪動機、目的、手段暨犯後態度等一切情狀，量處有期徒刑6 月，併依中華民國九十六年罪犯減刑條例第2 條第1 項第3 款、第7 條、第9 條等規定，減為有期徒刑3 月，且依廢止前罰金罰鍰提高標準條例第2 條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2 條等規定，諭知易科罰金之折算標準以銀元300 元（即新臺幣900 元）折算1 日，經核其認事用法，並無不當，量刑亦稱妥適。被告執詞而認原審量刑過重云云，惟按量刑輕重，係屬事實審法院得依職權自由裁量之事項，苟其量刑已以行為人之責任為基礎，並斟酌刑法第57條各款所列情狀，而未逾越法定刑度或有濫用權限情事，即不得任意指為違法( 最高法院75年台上字第7033號判例意旨參照) ，原審已就量刑詳為審酌並敘明理由，原判決之量刑既未逾越法定刑度，亦未濫用自由裁量之權限，難認有何不當，被告此部分上訴意旨核無理由，應予駁回。
四、據上論斷，應依刑事訴訟法第455 條之1 第1 項、第3 項、第368 條，判決如主文。
本案經檢察官吳明嫺到庭執行職務。
中 華 民 國 102 年 3 月 12 日
刑事第十三庭 審判長 法 官 曾雨明
法 官 葉韋廷法 官 張宏任附表一：
┌───────────────────────────────────┐│94年8月18日野輪公司辦理增資700萬元登記時之股東同意書 │├───┬──────┬──────┬───┬──────┬──────┤│ 編號 │ 股東姓名 │ 出資額 │ 編號 │ 股東姓名 │ 出資額 ││ │ │ (新臺幣) │ │ │ (新臺幣) │├───┼──────┼──────┼───┼──────┼──────┤│ 1 │ 林皞菁 │ 26,000元 │ 11 │ 楊桂香 │ 26,000元 │├───┼──────┼──────┼───┼──────┼──────┤│ 2 │ 武季蔚 │ 55,000元 │ 12 │ 魏陵瑋 │ 200,000元 │├───┼──────┼──────┼───┼──────┼──────┤│ 3 │ 董凌萍 │ 55,000元 │ 13 │ 董若棣 │ 55,000元 │├───┼──────┼──────┼───┼──────┼──────┤│ 4 │ 許園生 │ 55,000元 │ 14 │ 董穎輝 │ 55,000元 │├───┼──────┼──────┼───┼──────┼──────┤│ 5 │ 宋德琨 │ 55,000元 │ 15 │ 宗裕財 │ 55,000元 │├───┼──────┼──────┼───┼──────┼──────┤│ 6 │ 吳立屏 │ 78,000元 │ 16 │ 鄧智恩 │ 26,000元 │├───┼──────┼──────┼───┼──────┼──────┤│ 7 │ 龐士東 │ 55,000元 │ 17 │ 李怡君 │ 13,000元 │├───┼──────┼──────┼───┼──────┼──────┤│ 8 │ 楊宏興 │ 110,000元 │ 18 │ 顧小山 │ 160,000元 │├───┼──────┼──────┼───┼──────┼──────┤│ 9 │ 彭玉美 │ 55,000元 │ 19 │ 陳怡芳 │ 920,000元 │├───┼──────┼──────┼───┼──────┼──────┤│ 10 │ 彭武添 │ 1,800,000元│ 20 │ 董天佑 │3,146,000元 │└───┴──────┴──────┴───┴──────┴──────┘附表二：
┌───────────────────────────────────┐│94年9月19日野輪公司辦理增資1,166萬元登記時之股東同意書 │├───┬──────┬──────┬───┬──────┬──────┤│ 編號 │ 股東姓名 │ 出資額 │ 編號 │ 股東姓名 │ 出資額 ││ │ │ (新臺幣) │ │ │ (新臺幣) │├───┼──────┼──────┼───┼──────┼──────┤│ 1 │ 林皞菁 │ 44,000元 │ 11 │ 楊桂香 │ 44,000元 │├───┼──────┼──────┼───┼──────┼──────┤│ 2 │ 武季蔚 │ 85,000元 │ 12 │ 魏陵瑋 │ 350,000元 │├───┼──────┼──────┼───┼──────┼──────┤│ 3 │ 董凌萍 │ 85,000元 │ 13 │ 董若棣 │ 85,000元 │├───┼──────┼──────┼───┼──────┼──────┤│ 4 │ 許園生 │ 85,000元 │ 14 │ 董穎輝 │ 85,000元 │├───┼──────┼──────┼───┼──────┼──────┤│ 5 │ 宋德琨 │ 85,000元 │ 15 │ 宗裕財 │ 85,000元 │├───┼──────┼──────┼───┼──────┼──────┤│ 6 │ 吳立屏 │ 132,000元 │ 16 │ 鄧智恩 │ 44,000元 │├───┼──────┼──────┼───┼──────┼──────┤│ 7 │ 龐士東 │ 85,000元 │ 17 │ 李怡君 │ 22,000元 │├───┼──────┼──────┼───┼──────┼──────┤│ 8 │ 楊宏興 │ 170,000元 │ 18 │ 顧小山 │ 260,000元 │├───┼──────┼──────┼───┼──────┼──────┤│ 9 │ 彭玉美 │ 85,000元 │ 19 │ 陳怡芳 │ 1,615,000元│├───┼──────┼──────┼───┼──────┼──────┤│ 10 │ 彭武添 │ 3,175,000元│ 20 │ 董天佑 │ 5,039,000元│└───┴──────┴──────┴───┴──────┴──────┘不得上訴。
書記官 陳美宜中 華 民 國 102 年 3 月 12 日附錄本案論罪科刑法條：
公司法第9條公司應收之股款，股東並未實際繳納，而以申請文件表明收足，或股東雖已繳納而於登記後將股款發還股東，或任由股東收回者，公司負責人各處 5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣
50 萬元以上 250 萬元以下罰金。有前項情事時，公司負責人應與各該股東連帶賠償公司或第三人因此所受之損害。
第 1 項裁判確定後，由檢察機關通知中央主管機關撤銷或廢止其登記。但裁判確定前，已為補正或經主管機關限期補正已補正者，不在此限。
公司之設立或其他登記事項有偽造、變造文書，經裁判確定後，由檢察機關通知中央主管機關撤銷或廢止其登記。
修正前商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處 5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。