臺灣桃園地方法院刑事判決110年度易字第676號公 訴 人 臺灣桃園地方檢察署檢察官被 告 桑銘麟選任辯護人 蕭仁杰律師上列被告因偽造文書案件，經檢察官提起公訴（109年度偵續字第205號），本院判決如下：
主 文桑銘麟犯稅捐稽徵法第四十一條之逃漏稅捐罪，處有期徒刑陸月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
事 實
一、桑銘麟為桑仁望之孫，桑銘麟於民國107年6月間，為將桑仁望原所有之坐落桃園市○○區○○段000地號土地及其上同段567建號房屋（門牌為桃園市○○區○○路00巷0號，下稱系爭房地）移轉登記於自己名下，明知其與桑仁望間就系爭房地之所有權移轉並非基於買賣契約關係，而係無償取得系爭房地所有權，但桑銘麟為減少繳交稅賦，於107年6月4日下午3時54分許，基於使公務員登載不實及以詐術逃漏稅捐等犯意，持系爭房地之「土地登記申請書」及「土地與建築改良物所有權買賣移轉契約書」，向桃園市大溪地政事務所申請將系爭房地以買賣名義移轉登記予己，使不知情之該地政事務所經辦公務人員為形式審查後，將系爭房地之所有權人登記為桑銘麟，並將此不實事項登載於職務上所掌管之土地登記簿上，使桑銘麟因此逃漏土地增值稅新臺幣（下同）33萬537元，並足生損害地政機關對土地登記管理之正確性。
理 由
一、本件被告及被告之辯護人就本判決援引之證據資料俱同意具有證據能力（見易字卷第51頁），依臺灣高等法院於107 年
3 月21日檢送所屬各級地方法院之「刑事判決精簡原則」，茲不再就證據能力部分加以說明。
二、上揭犯罪事實，業據被告桑銘麟於本院審理時坦承不諱(見易字卷第48頁、148頁)，有被告桑銘麟手寫之傳真回覆函、桃園市○○地○○○○000○00○00○○地○○0000000000○○○○○○○區○○段000000000地號、00000-000建號土地建物登記公務用謄本、土地登記申請書、土地及建築改良物所有權買賣移轉契約書、土地增值稅繳款書、契稅繳款書、印鑑證明、戶口名簿、財政部北區國稅局贈與稅免稅證明、土地所有權狀、變更登記紀要、建築改良物所有權狀、變更登記紀要、桃園市政府地方稅務局大溪分局110年12月29日桃稅溪字第1108416998號函文、桃園市龍潭區戶政事務所108 年11月27日桃市龍戶字第1080007784號函暨附件印鑑證明申請書等件在卷可稽（見他字卷第51至91頁，偵續字卷第123頁，易字卷第89至91頁），足認被告前揭任意性自白既有上開證據足資補強，應堪信為真實，本案事證業已明確。被告上開犯行堪予認定，應依法論罪科刑。
三、論罪科刑
（一）新舊法比較：
1、查被告上開行為後，刑法第214 條固於108 年12月25日修正公布，並於同年月27日生效施行，然該次修正僅係將罰金刑刑度修正為「1 萬5 千元以下」，與修正前之罰金刑，依刑法施行法第1 條之1 第
2 項前段規定提高後之刑度，並無差異，是被告所涉刑法第214 條使公務員登載不實罪之法定刑度並未修正，且實質上並無法律效果及行為可罰性範圍之變更，自無新舊法比較之問題，應逕適用裁判時法，先予說明。
2、再稅捐稽徵法第41條規定，於被告行為後之110年12月17日修正公布，並自同年月19日生效施行：修正前稅捐稽徵法第41條規定：「納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣6萬元以下罰金」；修正後則規定：「納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5年以下有期徒刑，併科新臺幣1,000萬元以下罰金。犯前項之罪，個人逃漏稅額在新臺幣1,000萬元以上，營利事業逃漏稅額在新臺幣5,000萬元以上者，處1年以上7年以下有期徒刑，併科新臺幣1,000萬元以上1億元以下罰金」。新法提高併科罰金之數額，刪除拘役、罰金之刑，並將過往選科罰金之立法模式，修正為應併科罰金，復增列逃漏稅額達一定金額以上者之加重其刑規定。比較新舊法結果，修正後之規定未較有利於被告，是依刑法第2條第1項前段規定，就被告本案違反稅捐稽徵法犯行，自應適用行為時即修正前稅捐稽徵法相關規定論處。
（二）按刑法第214 條使公務員登載不實事項於公文書罪，須一經他人之聲明或申報，公務員即有登載之義務，並依其所為之聲明或申報予以登載，而屬不實事項者，始足構成。若其所為之聲明或申報，公務員尚須為實質之審查，以判斷其真實與否，始得為一定之記載者，即非本罪所稱之使公務員登載不實（最高法院92年度台上字第6161號判決參照）。又土地登記事項中，移轉原因為其中重要事項之一，具有公信性，各種不同移轉登記原因，所憑課稅標準，各有不同，如買賣與贈與或遺產繼承等課稅標準不同，行為人明知該項買賣為移轉登記原因係不實之事項，竟以之申請移轉登記，自足損害於地籍之管理，即土地登記之公信性，及政府稅課之正確性，應依刑法第214 條使公務員登載不實罪論處（最高法院99年度台上字第954號判決參照）。查被告向桃園市大溪地政事務所申請辦理本案房地所有權移轉登記時，地政事務所承辦公務員僅就申請人有無檢附稅款繳清證明書、證件是否齊備、證件權利內容有無瑕疵等事項，進行形式審查，至申請書所載移轉登記原因是否屬實，非屬地政機關審查事項。而被告明知其與桑仁望間，就本案房地實為無償移轉所有權並無買賣關係存在，竟佯以「買賣」作為本案房地之移轉登記原因，向桃園市大溪地政事務所申請辦理所有權移轉登記，使不知情且就申請登記原因是否屬實不具實質審查權之地政事務所承辦公務員於形式審查後，將被告因以「買賣」原因取得本案房地所有權之不實事項，登載於職務所掌之土地、建物登記簿等公文書，足以生損害於地政機關對於不動產登記管理及稅捐稽徵機關對於土地增值稅核課之正確性。
（三）又按稅捐稽徵法第41條之罪，係以詐術或其他不正當之方法逃漏稅捐為成立要件。而所謂詐術固同於刑法上詐術之意，乃指以偽作真或欺罔隱瞞等積極之作為，致稅捐機關陷於錯誤，而免納或少納應繳之稅款，以獲取財產上之不法利益；至不正當方法則指詐術以外，其他違背稅法上義務，足以減損租稅徵收之積極行為而言，二者之含義並非相同（最高法院92年度台上字第1624號判決參照）。查被告明知桑仁望實際上並無出售本案房地予其，依土地稅法第5 條第1項第2款、第2 項規定，納稅義務人即無償取得本案土地所有權之被告須依一般稅率核課土地增值稅，竟為適用土地稅法第34條第1 項出售自用住宅用地之土地增值稅優惠稅率，使被告為繳納數額較少之土地增值稅，即佯以「買賣」之不實移轉原因，向桃園市地方稅務局申報本案土地係以「買賣」之原因移轉而施詐術，使桃園市地方稅務局誤按優惠稅率核課土地增值稅，使被告得以逃漏按一般稅率與優惠稅率核課之土地增值稅差額新臺幣33萬537 元（計算式：46萬6,287元【一般用地稅率40% 】-13萬5,750元【自用住宅用地稅率10% 】=33萬537元，見易字卷第89至90頁）。
（四）是核被告所為，係犯刑法第214 條之使公務員登載不實公文書罪及修正前稅捐稽徵法第41條之以詐術逃漏稅捐罪。再被告係以一行為同時觸犯使公務員登載不實罪及逃漏稅捐罪，為想像競合犯，應從一重論以逃漏稅捐罪處斷。公訴意旨雖漏未論及被告就此部分尚涉有逃漏稅捐罪，惟此部分犯行與被告被訴犯使公務員登載不實公文書罪之犯行有想像競合犯之裁判上一罪關係，自為起訴效力所及，且業經本院於審理時當庭諭知被告及其辯護人，足使被告及其辯護人有實質答辯之機會，已無礙被告防禦權之行使，本院自得併予審理認定，附此敘明。
（五）爰審酌被告明知本案房地係無償自桑仁望名下取得，而非基於買賣關係而取得，應適用一般用地稅率核課土地增值稅，竟佯稱以買賣為由申請移轉過戶，辦理相關程序，藉此逃漏土地增值稅，損害地政機關對於不動產管理、稅捐稽徵機關對於稅賦核課之正確性，惟念及被告於本院審理時坦承犯行，犯後態度尚可，及參酌被告犯罪之動機、目的、手段、所生危害、教育程度、從事服務業、生活經濟狀況及其逃漏土地增值稅達33萬537元等一切情狀，爰量處如主文所示之刑，並諭知如易科罰金之折算標準。
（六）至被告之辯護人為被告辯護稱，被告前未曾因故意犯罪而受有期徒刑以上刑之宣告，請求予以緩刑宣告等語。惟按緩刑之適用，是在使偶發犯或輕微犯等較無惡性者，有悔悟自新之機會，以善行保證來暫緩其刑之執行，故受緩刑宣告之行為人必須有「有利於改善之徵兆」，其評價標準應在於行為人是否具有防止再犯之能力，以及行為人有無再社會化的可能性。而法官對於行為人有無在社會化之可能性之判斷，在前述刑罰目的之下，自有合義務性之裁量空間。本院審酌被告固無其他犯罪前科，但被告於本案偵查之後期始坦承犯行，再者，不論被告係基於何種緣由取得系爭房地，本應恪遵法令，卻為了逃漏稅捐而犯本案，破壞國家就不動產登記的公信力及紊亂稅捐稽徵體制，考量到本案所處之刑度屬得易科罰金之刑，已屬寬典，本判決之刑度應予執行始能讓被告有所警惕，亦較符合社會觀感，故本案不宜給予被告緩刑之寬典。
四、沒收按租稅犯罪所保護之法益是確保國家稅捐請求權，亦即確保及時且完整的國家稅捐收入，保護國家「國庫利益」，此類稅捐請求權並非基於行為人犯罪為基礎之事實所形成，且非因實現犯罪構成要件事實後始行成立，換言之，在相關租稅犯罪前業已成立此類稅捐請求權。通常，已成立的稅捐請求權會因為犯罪而減縮，但不會透過犯罪而形成，即便稅捐請求權外觀上與犯罪構成要件之實現同時發生，稅捐請求權仍是基於稅捐構成要件而成立，而不是由於犯罪構成要件所生，亦即犯罪行為人之所為，並不會改變國家稅捐債權之存在事由。又刑法第38條之1 第1 項前段、第3 項固規定犯罪所得，屬於犯罪行為人者，沒收之；於全部或一部不能沒收或不宜執行沒收時，追徵其價額。惟同法第38條之2 第2 項亦規定：宣告前2 條（即第38條、第38條之1 ）之沒收或追徵，有過苛之虞、欠缺刑法上之重要性、犯罪所得價值低微，或為維持受宣告人生活條件之必要者，得不宣告沒收或酌減之。考其立法理由，係為避免行為人因犯罪而坐享犯罪所得，顯失公平正義，而無法預防犯罪，以符合「任何人都不得保有犯罪所得」之普世原則，並基於澈底剝奪犯罪所得之意旨，不問犯罪成本、利潤，均應沒收，以遏阻、根絕犯罪誘因，性質上屬類似不當得利之衡平措施，著重所受利得之剝奪。然為符合比例原則，兼顧訴訟經濟，增訂過苛調節條款，於宣告沒收或追徵於個案運用有過苛之虞、欠缺刑法上之重要性或犯罪所得價值低微之情形，得不予宣告沒收或追徵，以節省法院不必要之勞費，並調節沒收之嚴苛性。查被告無償自桑仁望取得本案土地應繳付之稅捐給付義務仍舊存在，且此義務並非基於其違反稅捐稽徵法第41條而產生，故被告受本案判決確定後，仍然負有補繳因本案土地所有權移轉所生土地增值稅之法律上義務，不會因此獲得無庸繳納稅金之利益，倘本件再對被告宣告追徵節省稅捐利益之價額（關於犯罪所得為節省稅捐利益之情形，依其利得客體型態本身不能沒收，須直接宣告該價額數額之追徵），將使被告遭受雙重負擔（即一方面對之宣告等同於稅捐債權之金額宣告利得追徵，但另一方面還繼續存在對國家國庫之稅捐給付義務），故如再對被告諭知沒收逃漏之金額，顯有過苛之情形，是依前開說明，如本案判決宣告沒收等同於稅捐債權之前述土地增值稅差額33萬537元，而將該筆稅捐差額之金額視為被告本案犯罪所得，顯已造成被告雙重給付之可能，對被告而言顯屬過苛；準此，爰依照刑法第38條之2 第3 項之規定，不予追徵被告逃漏系爭土地之土地增值稅差額之財產上利益。
五、退併辦之說明：
（一）按案件起訴後，檢察官就其認有裁判上一罪關係之事實函請併辦，此項公函非屬訴訟上之請求，目的僅在促使法院之注意，法院如果併同審判，固係審判不可分法則之適用所使然，如認不成立犯罪或無裁判上一罪關係，自不能就函請併辦之事實為裁判；又倘於理由欄說明併辦部分犯罪不能證明，惟移送意旨認與論罪科刑之罪為實質上一罪之同一案件，爰不另為無罪之諭知，即屬對於移送併辦並認不成立犯罪部分予以判決，自屬於法有違（最高法院99年台上字第3315號判決意旨參照）。
（二）臺灣桃園地方檢察署檢察官110年度偵續一字第21號併辦意旨略以：「被告桑銘麟為桑仁望之孫，明知桑仁望係欲將系爭房地贈與被告，而非將系爭房地出賣予被告，竟基於行使偽造私文書之犯意，於民國107年5月23日，在臺灣不詳處所，於『土地登記申請書』之『申請人簽章』欄位及『土地與建築改良物所有權買賣移轉契約書』之『訂立契約人蓋章』欄位盜蓋桑仁望之印鑑章各1枚，而偽造完成上開私文書後，再於同年6月4日，持之向桃園市大溪地政事務所申請將系爭房地以買賣名義移轉登記予桑銘麟，使不知情之該地政事務所經辦公務人員為形式審查後，將系爭房地之所有權人登記為桑銘麟，並將此不實事項登載於職務上所掌管之土地登記簿上，足生損害於桑仁望。因認被告涉有刑法第216條、第210條之行使偽造私文書罪嫌，被告行使偽造私文書部分與本案使公務員登載不實罪嫌部分，具有一行為觸犯數罪名之想像競合犯關係，上開併案事實與本案事實核屬法律上同一案件，應併案審理」云云。
（三）經查：
1、被告於107年5月23日，偕同桑仁望至桃園市龍潭區戶政事務所，經承辦人員查驗申辦人身分證件、戶政資料，並確認當事人能明白意思表示後，辦理桑仁望印鑑登記、印鑑卡，復於同年6月4日偕同桑仁望至桃園市大溪地政事務所，辦理系爭房地之移轉登記事項，並為適用土地增值稅之優惠稅率，而以「買賣」為系爭房地之移轉登記原因，使實際上支付本案土地土地增值稅之被告，因此逃漏土地增值稅額33萬537元等情，經本院認定如前，且由被告自承在卷，有前揭桃園市大溪地政事務所108年10月22日溪地登字0000000000號函暨附件、桃園市龍潭區戶政事務所108 年11月27日桃市龍戶字第1080007784號函暨附件在卷為憑。
2、而證人劉一偵查中之證述：107年母親節後，我有聽到被告跟桑仁望說要將權狀拿去舊換新，桑仁望有回被告一聲「哦」，後來才發現系爭房地的所有權人名字被換掉等語（見偵續一字21卷第49頁）；證人劉一復於本院審理時到庭結證稱：107年5月份，大約是5月第2週母親節過後某日，我從居所3樓走下一樓聽見被告向桑仁望說「房屋權狀拿去舊換新，辦好就拿回來了」等詞，但被告說的「房屋權狀舊換新」是什麼意思、詳情是什麼，我沒有再多問，桑仁望到底有無同意把房子過戶的部分，我並不知情，但當時桑仁望的身體狀況都還不錯只有重聽而已等語（見易字卷第211至217頁）；再觀察證人桑仁望於生前，在檢察官偵查中所證述之內容，亦僅就訴追被告意思之有無表達意見，惟就訴追之事實為何，則未具體說明等情，有證人桑仁望於偵查中之供述筆錄可查（見他字卷第79至80頁）。
是桑仁望是否無意將系爭房地移轉登記與被告名下，已非無疑。
3、另證人即斯時承辦系爭房地移轉登記之公務員蔡東瑾到庭結證稱：在處理不動產移轉登記的案子時，都會審核申請人資料是否齊全，也會調過戶雙方當事人之戶籍、地政資料，核對身分證、印鑑證明、權狀等等，均無問題時初審人員就會核章，再送複審人員審核一次，系爭房地在辦理時是否是本人到場辦理或是委託代書辦理，我已經沒有印象，但櫃台人員不太可能主動向民眾說明用什麼原因辦理移轉登記會比較節稅，如果申請人有提供戶政事務所核發的印鑑證明，在地政事務所辦理時就不會再去管是不是當事人來辦理，因為在辦理印鑑證明時就是本人親自辦理，所以就不會一直重覆確認等語（見易字卷第219至225頁）；另桑仁望係於107年5月23日親至桃園市龍潭區戶政事務所辦理印鑑登記、證明，戶政人員經查驗申請人身分、詢問申請人申請印鑑證明目的及份數、確認當事人具意思表示能力等流程後，始依規定核發印鑑證明等情，有桃園市政府龍潭區戶政事務所109年6月19日桃市龍戶字第1090004032號函暨附件等件為憑（見偵續字卷第67至75頁）。足見桑仁望於是日申請印鑑證明，係為用於系爭房地移轉登記使用乙情，尚非全然不知情，應可認定。
4、參以前開證據資料，足見桑仁望同意移轉系爭房地與被告之可能性甚高，則桑仁望是否未授權被告以「贈與」以外之名義移轉系爭房地時可使用其印章？容有疑問。再除上開檢察官所舉證證據資料外，別無其他證據可資佐證被告有併辦意旨所指行使偽造私文書罪之犯行，自不能遽以併辦意旨所指此部分罪責相繩，是依前揭說明，函請併辦部分難認成立犯罪，且與本案論罪科刑部分亦無從認定有何一罪而具不可分之關係，自非本案起訴效力所及，本院自無從併予審判，自應退由檢察官另行為適法之處理，附此敘明。
據上論斷，依刑事訴訟法第299條第1項前段，判決如主文。
本案經檢察官劉哲名偵查起訴，檢察官董諭到庭執行職務。中 華 民 國 111 年 9 月 27 日
刑事第五庭 審判長法 官 呂世文
法 官 陳郁融法 官 曾淑君以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受判決後20日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由。其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書(均須按他造當事人之人數附繕本)「切勿逕送上級法院」。
書記官 姚承瑋中 華 民 國 111 年 9 月 28 日附錄本件論罪科刑法條：修正前稅捐稽徵法第41條、中華民國刑法第214條。
修正前稅捐稽徵法第41條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5年以下有期徒刑，併科或科或併科新臺幣6萬元以下罰金。
中華民國刑法第214條明知為不實之事項，而使公務員登載於職務上所掌之公文書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或1萬5千元以下罰金。