臺灣桃園地方法院刑事判決113年度訴字第228號公 訴 人 臺灣桃園地方檢察署檢察官被 告 林進興選任辯護人 劉世興律師上列被告因商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（111年度偵字第2521號），本院判決如下：
主 文林進興犯如附表所示之罪，各處如附表「罪名、宣告刑、沒收及追徵」欄所示之刑、沒收及追徵。有期徒刑部分應執行有期徒刑壹年捌月。
事 實
一、林進興於民國109年4月10日以前擔任昌達電子股份有限公司（原公司組織名稱為昌達電子有限公司，於109年5月13日變更公司組織及名稱，下稱昌達公司）負責人，竟分別為下列行為：
（一）基於業務侵占之犯意，自107年1月初起迄同年12月底止，自昌達公司於渣打國際商業銀行（下稱渣打銀行）所申設帳號00000000000000號帳戶（下稱A帳戶）內，提領共計新臺幣（下同）9,091,824元，繼以「薪資」、「年終尾牙」等名義，僅將其中6,032,913元款項轉入其自身及昌達公司其餘股東帳戶內，並指示和欣稅務記帳士事務所負責人呂佩君，向財政部北區國稅局申報昌達公司107年之綜合所得稅時，申報員工薪資等費用為6,032,913元，而將差額之3,058,911元侵占入己。
（二）基於業務上登載不實文書及行使業務上登載不實文書之犯意，明知昌達公司並未發放108年度股利予昌達公司股東，仍在其業務上應製作之昌達公司股利憑單申報單，於108年底至109年1月17日前之某時指示不知情之呂佩君製作不實之股利憑單申報單，表示昌達公司將分配108年度股利所得共計2,321,951元與陳昭凱、廖心鳳（僅為出名，實際股東為其胞弟廖正傳）、高孟婷（僅為出名，實際股東為其配偶黃廷立）等昌達公司股東，再於109年1月17日上午11時20分許，以電子系統方式，向財政部北區國稅局申報上開不實股利憑單申報單而行使之，惟林進興並未實際將此等股利給付與上開股東，致生損害於股東權益及稅徵機關對於所得憑單申報與稅捐核課管理之正確性。
二、案經昌達公司、陳昭凱訴由法務部調查局桃園市調查處移送臺灣桃園地方檢察署檢察官偵查起訴。理 由
壹、證據能力之認定：按被告以外之人於審判外之陳述，雖不符刑事訴訟法第159條之1至第159條之4之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據。當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有刑事訴訟法第159條第1項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，刑事訴訟法第159條之5定有明文。查本判決所引用被告以外之人於審判外作成之供述證據，雖屬傳聞證據，惟被告林進興及辯護人於準備程序時均表示同意有證據能力（本院卷一69頁），且公訴人、被告及辯護人於言詞辯論終結前，亦均未就證據能力聲明異議，本院審酌上開證據資料製作時之情況，尚無違法不當及證明力明顯過低之瑕疵，亦認為以之作為證據應屬適當，故認前揭證據資料均有證據能力。又本判決其餘所引用之非供述證據，查無違反法定程序取得之情形，亦均認具證據能力。
貳、認定犯罪事實所憑之證據及理由：
一、事實一（一）部分：
（一）訊據被告固坦承其於109年4月10日前擔任昌達公司之負責人，並於107年間從昌達公司之渣打銀行A帳戶內提領9,091,824元後（偵卷一81頁），將其中6,032,913元轉入其自身及昌達公司員工之帳戶內，和欣稅務記帳士事務所負責人呂佩君向財政部北區國稅局（下稱北區國稅局）申報昌達公司107年綜合所得稅其中給付員工薪資總額為6,032,913元（偵卷一99頁）等情，惟矢口否認有何業務侵占犯行，辯稱：107年度自A帳戶所提領9,091,824元，包含差額之3,058,911元，均用於發放員工薪資云云。辯護人則為其辯護略以：被告並無業務侵占之犯行，107年度自A帳戶內提領9,091,824元之薪資總額，已確實代轉至員工薪資帳戶，例如昌達公司107年1月份薪資總額557,170元，由渣打銀行代為轉帳至員工蕭如芳等人共計557,170元，其餘同年2月至12月每月借貸金額均屬一致（本院卷○000-00
0、143頁），且無證據可認定差額3,058,911元有轉帳或匯入被告個人帳戶，僅以差額之事實無法認定被告將之侵占入己等語。
（二）被告於109年4月10日前擔任昌達公司負責人，其於107年間自昌達公司A帳戶內提領9,091,824元後，有將其中6,032,913元轉入其自身及員工帳戶內，呂佩君向北區國稅局申報昌達公司107年綜合所得稅其中給付員工薪資總額為6,032,913元等情，為被告所不爭執，核與告訴人陳昭凱於調詢及偵訊供述（偵卷一45-55頁；偵卷○000-000頁；偵卷三11-14）、證人呂佩君於偵訊供述（偵卷○000-000頁）、證人廖正傳於偵訊供述（偵卷○000-000頁）、證人黃廷立於偵訊供述（偵卷○000-000頁）、證人蕭如萍於調詢供述（偵卷一23-30頁）、證人蕭如芳於警詢供述（偵卷一31-37頁）、證人高孟婷於調詢及偵訊供述（偵卷一57-61頁；偵卷○000-000頁）、證人廖心鳳於調詢供述（偵卷一63-67頁；偵卷○000-000頁）相符；並有昌達公司107年度綜合所得稅BAN給付清單（偵卷一99頁）、昌達公司108年度綜合所得稅BAN給付清單（偵卷一157頁）、昌達公司107年提領薪資一覽表（偵卷一39、81頁）、A帳戶交易明細（偵卷一43頁）、A帳戶活期性存款歷史明細查詢（偵卷一43、85-98、127-139、143-156頁）、昌達公司轉帳交易傳票（偵卷○000-000頁）、昌達公司108年提領薪資一覽表（偵卷一141頁）、渣打銀行111年3月10日函暨附件客戶基本資料、活期存款結清帳戶明細查詢（偵卷○000-000頁）、玉山銀行集中管理部111年3月21日函暨附件存戶個人資料、交易明細（偵卷○000-000頁）、渣打銀行112年2月8日函暨附件活期性存款歷史明細查詢（偵卷三45-59頁）、被告林進興之玉山銀行活期存摺明細（偵卷三61-65頁）、財政部臺北國稅局大安分局114年5月1日函暨附件昌達公司107年度綜合所得稅BAN給付清單、108年度綜合所得稅BAN給付清單（本院卷○000-000頁）等件附卷為憑，此部分事實，堪以認定。
（三）被告雖抗辯已將差額3,058,911元匯入員工薪資帳戶，然被告並未提出可資核對上情之相關憑證。至渣打銀行113年4月26日函暨附件A帳戶自107年1月2日起迄107年12月5日止代轉繳資料明細表（本院卷○000-000頁），雖有相關昌達公司匯款紀錄，然其中匯入帳戶所有人除昌達公司員工林聖豪、施怡岑、吳廖塘妹、洪瑩智、蕭茹萍、陳旺、陳昭凱、江鴻外，竟尚有魏詩勻、曾萍瑛、黃靜茹、 侯惠今、周若舜、王于瑄、曹美如等人，然魏詩勻等人依昌達公司107年度勞動部勞工保險局投保單位被保險人名冊所示，並非昌達公司該年度之員工，魏詩勻等人既非昌達員工，A帳戶卻有上開款項匯入其等帳戶，足認上開A帳戶代轉繳資料明細表之匯款情形，並非昌達公司以「員工薪資」為由匯入魏詩勻等人帳戶。至被告雖抗辯魏詩勻等人均是昌達員工，不清楚其等是否投保到其他公司，員工投保都是請會計處理等語（本院卷二190頁），惟年滿十五歲以上，六十五歲以下之勞工，受僱於僱用五人以上公司之員工，應以其雇主或所屬團體或所屬機構為投保單位，全部參加勞工保險為被保險人，為勞工保險條例第6條第1項第2款所明定，從而是否為昌達公司之員工，自得以是否為該公司之員工投保名冊為認定依據，被告上開辯稱要屬無據。況被告亦無法說明A帳戶上開匯款情形與差額3,058,911元之相對應關係，甚且上開A帳戶代轉繳資料明細表中，昌達公司會計員工蕭如芳部分除107年度6月份外，其餘月份均有兩筆薪資匯款，被告對此則陳稱：蕭如芳的兩筆款項，其中金額較多的一筆是我的，因為公司向蕭如芳借過錢，我忘記為何要這樣匯款，也忘了為何公司要匯款給她等語（本院卷○000-000、192-193頁），顯見上開A帳戶代轉繳資料明細表所示資料，顯與昌達公司實際員工薪資給付情形不符，則被告以上開A帳戶代轉繳資料明細表，抗辯所有差額3,058,911元已匯入員工薪資帳戶，自難採信。
（四）被告雖於調詢另抗辯：因昌達公司股東陳昭凱、廖正傳、黃廷立任職盟創公司，而盟創公司是昌達公司客戶，陳昭凱等人有權決定盟創公司是否向昌達公司下單，因被告同意陳昭凱等人所要求昌達公司出貨給盟創公司，要抽營業額的1.5%作為佣金，但這部分昌達公司未作帳，而係以昌達公司員工薪資作帳提領，故3,058,911萬元差額可能即是佣金，即由其提供個人的玉山銀行提款卡給陳昭凱代表其他股東提領佣金等語（偵卷一16-17頁），惟上開抗辯顯與被告前揭於本院抗辯：差額3,058,911萬元均有匯入昌達公司股東帳戶等語，相互矛盾。且依證人陳昭凱於本院證稱：我與被告並未就昌達公司與盟創公司之交易約定佣金等語（本院卷一210頁）；參以證人廖正傳亦證稱：
我是昌達公司的實際股東，但借名登記為我姊姊廖心鳳為股東，我既不知道，也沒聽過昌達公司出貨給盟創公司要抽佣金，我也未向被告提出1.5％佣金情事等語（本院訴卷二11、19-21頁）；另證人黃廷立證稱：對於被告於偵訊所說因我與陳昭凱、黃廷立任職盟創公司，而要求盟創公司向昌達公司下單時，我們要抽營業額1.5％佣金等節，我完全不知道等語（本訴卷二32-33頁），足見被告於調詢所為抗辯，顯非事實。
（五）又被告雖於本院審理另辯稱：所提領9,091,824元，可能有部分是員工業務車輛補助，因業務員工使用自己車輛會有車子折舊費、交際費等語（本院卷二189頁），然被告亦無法提出相關憑證以實其說。足見被告既無法就此差額提出相關證據說明，且其前揭於調詢之抗辯內容，除與其於本院準備及審理之抗辯顯不一致外，被告於本院審理時亦不斷提出不同抗辯理由，而昌達公司既係公司組織，對於所有會計資料當會有相關憑證以資查核，然被告對於其上開所有抗辯，卻均無法提出任何相關客觀事證，可見其就此差額3,058,911元之緣由，不但無法為明確一致性之說理，且反覆無常的提出上開各種無事證為憑之抗辯，益徵被告上開所為抗辯，均係卸責之詞，要無可採。
（六）至辯護人雖辯稱：並無證據可認定差額3,058,911元已轉帳或匯入被告個人帳戶，不能僅以差額事實認定被告將之侵占入己等語。惟被告為107年度的昌達公司負責人，負責昌達公司該年度相關款項之提領及轉匯，則被告於該年度既有提領9,091,824元，但實際以「薪資」、「年終尾牙」名義轉入被告及昌達公司員工帳戶卻僅有6,032,913元款項，就此所產生差額3,058,911元，被告對昌達公司自負有釐清並說明其所經手之上開款項，為何會出現此差額之情形。被告既無法提出相關證據說明此差額款項之流向，且僅有被告有權於上開期間就A帳戶之款項為提領及轉匯等處分，顯見被告係利用其為昌達公司負責人之便，而將上開差額款項為不明之處分，並以此方式將差額款項侵占入己，從而辯護人上開辯稱，即難認有據。
二、事實一（二）部分：
（一）訊據被告固坦承由呂佩君所製作之昌達公司108年度股利憑單申報單內容，係昌達公司將分配108年度股利所得共計2,321,951元與被告（766,244元）、陳昭凱（743,024元）、廖心鳳（325,073元）、高孟婷（487,610元）等昌達公司股東，呂佩君並於109年1月17日上午11時20分許，以電子系統方式，向財政部北區國稅局申報上開事項，然實際上昌達公司108年度並未給付股利於股東等情，惟矢口否認有何業務上登載不實文書及行使業務上登載不實文書等犯行，辯稱：昌達公司股東會雖有決議分配108年度股利，但後來因公司進行增資，致無法依股東會決議分配股利，又未能及時告知呂佩君，並無業務上登載不實文書等犯行云云。辯護人則為其辯護：昌達公司股東會雖有決議分配108年度股利，但因公司於108年正在成長階段亟需動用資金，故當年2月22日增資到2仟萬元，同年月25日向玉山銀行貸款226萬元，同年10月28日向玉山銀行簽訂2仟萬最高額度借款契約書，並由被告擔任連帶保證人，被告於此額度內分別於109年1月3日向玉山銀行借貸3萬元、4萬元，同年3月25日借款594萬元、396萬元，致未能發放股利，且因被告忙於公司資金調度及經營權，而未能告知呂佩君此事，致呂佩君誤以為公司有發放股利。且依所得稅法施行細則第82條第2項規定、財政部台財稅字第820481127號函釋，自股東會決議之日起6個月內若未發放股利，視同給付，故呂佩君向北區國稅局申報發放股利乙節，並無不實等語（本院卷一77-78頁）。
（二）呂佩君製作昌達公司108年股利憑單申報單，表示昌達公司將分配該年度股利所得共計2,321,951元與被告、陳昭凱、廖心鳳、高孟婷等昌達公司股東，再於109年1月17日上午11時20分許，向北區國稅局申報上開事項，但昌達公司108年度實際並未分配股利於股東等情，為被告所不爭執，核與告訴人陳昭凱於調詢及偵訊供述（偵卷一45-55頁；偵卷○000-000頁；偵卷三11-14）、證人呂佩君於偵訊供述（偵卷○000-000頁）、證人廖正傳於偵訊供述（偵卷○000-000頁）、證人黃廷立於偵訊供述（偵卷○000-000頁）、證人蕭茹萍於調詢供述（偵卷一23-30頁）、證人蕭如芳於調詢供述（偵卷一31-37頁）、證人高孟婷於調詢及偵訊供述（偵卷一57-61頁；偵卷○000-000頁）、證人廖心鳳於調詢供述（偵卷一63-67頁；偵卷○000-000頁）相符；並有108年度綜合所得稅BAN給付清單（偵卷一157頁）、財政部北區國稅局竹東稽徵所114年4月2日函暨附件昌達公司108年度營利事業投資人明細及分配盈餘表（本院卷○000-000頁）等證據附卷為憑，此部分事實，堪以認定。
（三）昌達公司曾否召開股東會決議發放108年度股利：
1、被告雖辯稱：昌達公司曾召開股東會決議發放108年度股利等語，其辯護人並以此為其辯護：昌達公司曾召開股東會決議發放108年度股利，故依所得稅法施行細則第82條第2項規定、財政部台財稅字第820481127號函釋，自股東會決議之日起6個月內若未發放股利，視同給付等語。惟依證人即昌達公司之股東陳昭凱證稱：我有收到109年股利扣繳憑單，但印象中昌達公司並未發放108年股利，我有問其他股東確實都沒有收到股利，股東雖於108年5月至7月間曾要求開會，但並未討論發放股利事情，108年後的股東會議紀錄應該都沒有討論是否發放股利等語（本院訴卷○000-000、207-212頁），可知昌達公司股東會並未決議發放108年度股利。
2、參以證人廖心鳳證稱：我是昌達公司名義上股東，但實際股東是我弟弟廖正傳，昌達公司股東會是由廖正傳參加，我有收到昌達公司108年度股利扣繳憑單，有無實際收到股利要問廖正傳，我當時有問廖正傳，他說並未收到股利等語（本院訴卷○000-000頁）；證人廖正傳則證稱：我是昌達公司的實際股東，但借名登記為我姊姊廖心鳳為股東，有收到108年昌達公司的股利扣繳憑單，但沒有收到股利，如果有召開股東會討論發放股利應該是在當年度即108年年底召開，但108年年底並未召開股東會等語（本院訴卷二12-22頁）。另證人高孟婷證稱：我借名給黃廷立作為昌達公司的股東，有收到108年度昌達公司的股利扣繳憑單，但黃廷立說沒有拿到股利等語（本院訴卷○000-000頁）；證人黃廷立則證稱：我是昌達公司的實際股東，但借名登記為高孟婷，都是我去開股東會，108年度是否發放股利，須當年度終結確認公司盈餘，股東才會知道可否發放股利，但108年12月31日前，昌達公司僅於當年度9月召開股東會討論被告是否願意以昌達公司淨值買回其他股東的股權，並未召開股東會討論股利分配，我是在109年報會時才發現莫名其妙多了股利等語（本訴卷二23-25頁），是互核上開證人即昌達公司之股東陳昭凱及實際股東廖正傳、黃廷立等人，就昌達公司並未於108年度召開股東會議決定發放股利乙節，其彼此供述一致，並無矛盾或不符之處，堪認昌達公司之股東會並未決議發放108年度之股利。
3、至被告雖提出其與黃廷立、林進興、陳昭凱於LINE群組對話截圖（本院卷二45頁）、告訴人陳昭凱於108年1月25日寄發「108年度股東會討論決議」之電子郵件（本院卷二43頁）等件，據以主張其等股東確實曾決議發放108年度股利，惟審酌上開群組僅有陳昭凱表示「廷立＆正傳，請把你們的人民幣帳戶給我」、「你可能盡快去兆豐改多元戶頭就可了，10分鐘就好了！公司要撥款了！！」等內容，並無相關討論發放股利之對話內容，自從無僅以上開內容逕認定上開內容，即係在討論昌達公司108年度發放股利之情事，且上開「依10分鐘就好了！公司要撥款了」等內容，亦與業經本院認定昌達公司實際上並未發放108年度股利乙節顯有不符。另告訴人陳昭凱於108年1月25日寄發之電子郵件標題雖為「108年度股東會討論決議」，然檢視其關於股利之內容，則為「107年度經理人獎金與股東分紅將以RMB提撥；請各位權益人提供RMB帳戶以利撥款」、表格內容則分別有「107年度股東盈餘分派」為「-1250」、「107年度股東盈餘分派」為「年後」「50％」、「端午」「25％」、「中秋」「25％」等事項，是依上開電子郵件內容可知係有關昌達公司股東就分派「107年度股利」之事項，而非本案昌達公司所申報「108年度股利」即昌達公司股東會有否決議分派「108年度股利」之爭議事項，從而無論上開電子郵件是否係相關「107年度股利」之分派，均與本案爭議事實無關，尚難依上開電子郵件為被告有利之認定。
4、再者，被告之辯護人雖抗辯昌達公司已有股東會決議分派108年度股利，故自決議之日起6個月內若未發放股利，依所得稅法施行細則第82條第2項規定、財政部台財稅字第820481127號函釋，已視同給付，故被告並無不實申報等語。惟昌達公司股東會並未決議分派108年度股利，業經認定如前，且審酌所得稅法施行細則第82條第2項：「公司之應付股利，於股東會決議分配盈餘之日起，六個月內尚未給付者，視同給付；應付之現金股利，由董事會依法決議發放者，於董事會決議分配盈餘之日起，六個月內尚未給付者，亦同。」實乃針對所得稅法第88條規定之扣繳，為使扣繳義務人有明確之扣繳時點以便扣繳義務人進行扣繳行為之細節性及技術性規定。另財政部82年12月22日台財稅字第820481127號函釋：「公司分配的股利，應按所得稅法第88條第１款規定辦理扣繳，且股東對超過六個月未給付視同給付的股利已列為所得申報，並無拖延納稅或取巧的意思，因此不應再比照一般應付未付科目轉列其他收入。而公司股利若已逾請求權時效而消滅，應屬其他股東的權益，則轉為資本公債為宜，如果轉列為公司的其他收入，實質上等同於重複課稅。」則係基於上開所得稅法施行細則第82條第2項規定，即「股東會決議分配盈餘」但六個月內尚未給付，為兼顧稽徵經濟原則，而以上開函釋說明相關會計事務，上開規定及函釋，均與本案被告就前揭事實有否業務上登載不實文書、行使業務上登載不實文書等行為無涉，是被告之辯護人所為上開抗辯，實屬無據，要難可採。
（四）被告雖另辯稱：昌達公司雖有召開股東會決議發放108年度股利，但因公司進行增資等，致無法依股東會決議發放股利，且因被告忙於公司資金調度及經營權問題，致未能及時告知呂佩君，並無本件犯行云云，惟昌達公司股東會並未決議分配108年度股利，業經認定如前，則被告以上詞，即無可採。又被告雖辯稱：並未指示呂佩君申報前揭108年度股利云云，惟被告於昌達公司申報上開108年度股利時，係該公司之負責人，自負有上開公司重要財務事項之權責，且依被告前揭辯稱：但因公司進行增資等，致無法依股東會決議發放股利，且因被告忙於公司資金調度及經營權問題，致未能及時告知呂佩君云云，益徵確係被告依職權進行公司股利之申報，並依此職權以適當方式通知呂佩君為相關申報行為，是被告上開辯稱均屬無據。
三、綜上所述，被告之犯行均堪以認定，應依法論科。
參、論罪科刑：
一、犯罪事實一（一）部分：
（一）按行為後法律有變更者，適用行為時之法律；但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第2條第1項定有明文。被告行為後，刑法第336條固於108年12月25日修正公布，並於同年月27日施行，惟該次修正係因94年1月7日刑法修正施行後，所定罰金之貨幣單位為新臺幣，且其罰金數額依刑法施行法第1條之1第2項前段規定提高為30倍，故修法將上開條文之罰金數額修正提高為30倍，以增加法律明確性，並使刑法各罪罰金數額具內在邏輯一致性，核其構成要件及法律效果均無變更，即無新舊法比較問題，合先敘明。
（二）核被告所為，係犯刑法第336條第2項之業務侵占罪。被告自107年1月初起迄同年12月底止，接續將前揭款項侵占入己，係於密切接近之時間實施，侵害同一法益之複次行為，各行為之獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，在時間差距上，難以強行分開，在刑法評價上，以視為數個舉動之接續施行，合為包括之一行為予以評價，為接續犯。
二、犯罪事實一（二）部分：核被告所為，係犯刑法第216條、第215條之行使業務上登載不實文書罪。被告於業務上登載不實文書之低度行為，已為行使業務上登載不實文書之高度行為所吸收，不另論罪。被告利用不知情之呂佩君，遂行本件犯行，為間接正犯。檢察官雖漏未論被告所為係犯刑法第216條、第215條之行使業務上登載不實文書罪，然起訴書犯罪事實欄就被告此部分犯行已詳為記載，僅是漏引法條，本院仍應依法論斷。
三、被告所犯上開2罪間，犯意有別，行為互異，應分論併罰。
四、爰以行為人責任為基礎，審酌被告身為昌達公司負責人，本應盡忠職守，竟為一己私利，未能謹守分際，恣意貪圖一己之利，利用職務之便侵占財物，造成昌達公司財產上之損害，且明知該公司並無分配108年度股利，竟利用不知情之記帳業者填製股利憑單，足以生損害昌達公司股東，並影響稅捐機關對營利事業分配股利查核管理及稅捐稽徵之正確性，兼衡被告本案犯罪之動機、手段、目的、素行、否認犯行之犯後態度、生活狀況及智識程度等一切情狀，分別量處如主文所示之刑。復考量被告所犯本案各罪之犯罪類型、行為態樣及手段之同質性，各次犯罪時間之間隔，衡以刑法第51條所採限制加重原則，綜合斟酌被告犯罪行為之不法與罪責程度，兼顧刑罰衡平之要求及矯正受刑人之目的，合併定其應執行刑如主文所示。
五、沒收之說明：事實一（一）部分，未扣案之差額3,058,911元部分，為被告之犯罪所得，依刑法第38條之1第1項本文、第3項規定宣告沒收，並於全部或一部不能沒收或不宜執行沒收時，追徵其價額。
肆、不另為無罪諭知部分：
一、事實一（一）部分：公訴意旨就此部分認被告林進興另於108年5月31日綜合所得稅申報截止日前之某時，指示不知情之和欣稅務記帳士事務所負責人呂佩君，向財政部北區國稅局申報昌達公司107年之綜合所得稅為6,032,913元，故意遺漏差額之3,058,911元此等會計事項不為記錄，致使昌達公司財務報表發生不實之結果，足生損害於昌達公司會計帳簿記載之正確性，而涉犯商業會計法第71條第4款之故意遺漏會計事項不為記錄罪嫌云云，惟遍查卷內證據資料，除可認定被告並未將差額3,058,911元匯入員工薪資外，並無被告指示會計人員故意遺漏差額之3,058,911元此等會計事項不為記錄，致使昌達公司財務報表發生不實之結果，足生損害於昌達公司會計帳簿記載之正確性之相關事證，自無從認定被告涉有商業會計法第71條第4款之故意遺漏會計事項不為記錄罪嫌，公訴意旨認被告涉犯商業會計法第71條第4款之故意遺漏會計事項不為記錄罪嫌，容有誤解，惟上開公訴意旨與前揭論罪科刑之刑法第336條第2項之業務侵占犯行為想像競合犯之裁判上一罪關係，爰不另為無罪之諭知。
二、事實一（二）部分：
（一）公訴意旨認被告林進興就此部分，另涉犯刑法第214條使公務員登載不實文書、商業會計法第71條第5款之其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果等罪嫌云云，惟按刑法第214條所謂使公務員登載不實事項於公文書罪，須一經他人之聲明或申報，公務員即有登載不實之義務，並依其所為之聲明或申報予以登載，而屬不實之事項者，始足構成，若其所為之聲明或申報，公務員尚須為實質之審查，以判斷其真實與否，始得為一定之記載者，即非本罪所稱之使公務員登載不實（最高法院73年度台上字第1710號判例參照）。查個人每年綜合所得稅之課徵，須依納稅義務人結算申報後，經稽徵機關派員實質審查後核定其應納稅額。此觀諸所得稅法第71條第1項前段規定：「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得稅總額」；所得稅法第80條第1項規定：「稽徵機關接到結算申報書後，應派員調查，核定其所得額及應納稅額」自明。故稅捐稽徵機關縱係透過商號申報營利事業所得稅時所檢附員工薪資紀錄資料，作為核課個人所得稅之依據，亦無礙於稅捐稽徵機關課稅之實質審查權，是公訴意旨認被告將前不實之昌達公司分配108年度股利乙節，以電子系統方式向財政部北區國稅局申報此不實事項，使不知情之承辦人員將之登載於108年度綜合所得稅給付清單上，乃涉犯使公務員登載不實罪嫌云云，容有誤解。
（二）公訴意旨認被告林進興就此部分，另涉犯商業會計法第71條第5款之其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果等罪嫌云云，惟按商業會計法第71條第1款所稱之會計憑證，依同法第15條規定，分為原始憑證與記帳憑證二類，原始憑證係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證；記帳憑證係指證明會計人員之責任，而為記帳所根據之憑證。至於所得稅之扣繳義務人依所得稅法第89條第3項發之免扣繳憑單，或依同法第92條開具之扣繳憑單，其用意在於方便稅捐稽徵機關蒐集及掌握課稅資料，以利稅捐之核課，並非證明交易事項發生之經過而為造具記帳憑證，或證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證，自難認係商業會計法所稱「原始憑證」或「記帳憑證」。準此股東股利憑單，僅係證明全年度支付股東股利及代為扣繳綜合所得稅之情形，為徵、繳雙方課徵與申報綜合所得稅之依據，其既非造具記帳憑證所根據之憑證，亦非證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證，自非商業會計法第15條所規定之商業會計憑證。從而在扣繳或免扣繳憑單上為不實之填載，僅能依其情節論以其他罪名，尚不成立上開商業會計法之罪（最高法院92年度台上字第6116號、93年度台上字第390號判決意旨參照）。是公訴意旨認被告將前不實之昌達公司分配108年度股利乙節，以電子系統方式向財政部北區國稅局申報此不實事項，乃涉犯商業會計法第71條第5款之其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果等罪嫌云云，亦有誤解。
（三）然公訴意旨所認上開部分與前揭論罪科刑之行使業務上登載不實文書犯行為想像競合犯之裁判上一罪關係，爰不另為無罪之諭知。據上論斷，應依刑事訴訟法第299條第1項前段、第300條，判決如主文。
本案經檢察官洪福臨提起公訴，檢察官劉仲慧、黃于庭到庭執行職務。
中 華 民 國 114 年 7 月 16 日
刑事第三庭 審判長法 官 謝順輝
法 官 范振義法 官 林其玄以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受判決後20日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由。其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書(均須按他造當事人之人數附繕本)「切勿逕送上級法院」。
書記官 陳昀中 華 民 國 114 年 7 月 16 日
附表 編號 罪名、宣告刑、沒收及追徵 備註 1 林進興犯業務侵占罪，處有期徒刑壹年肆月。未扣案之犯罪所得新臺幣參佰零伍萬捌仟玖佰拾壹元沒收，於全部或一部不能沒收或不宜執行沒收時，追徵其價額。 事實一（一） 2 林進興犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑拾月。 事實一（二）
附錄本案論罪科刑依據之法條：
所犯法條中華民國刑法第336條對於公務上或因公益所持有之物，犯前條第1項之罪者，處1年以上7年以下有期徒刑，得併科15萬元以下罰金。
對於業務上所持有之物，犯前條第1項之罪者，處6月以上5年以下有期徒刑，得併科9萬元以下罰金。
前二項之未遂犯罰之。
中華民國刑法第215條從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或1萬5千元以下罰金。
中華民國刑法第216條（行使偽造變造或登載不實之文書罪）行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。