臺灣雲林地方法院行政訴訟判決 109年度稅簡字第1號
109年9月10日辯論終結原 告 黃聖志被 告 雲林縣稅務局法定代理人 張永靖上列當事人間土地增值稅事件，原告不服中華民國109 年6 月11日府行法一第0000000000號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用新台幣貳仟元由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
（一）緣原告所有坐落雲林縣○○市○○○○段○○○ ○號土地（下稱系爭土地），因給付票款強制執行事件，於民國108年9 月20日經本院民事執行處辦理拍賣，由訴外人劉雙喜拍定取得，本院函請被告即雲林縣政府稅務局（下稱原處分機關）查報應課徵之土地增值稅，原處分機關遂依土地稅法第28條及第30條第1 項第5 款規定，按一般用地稅率核算土地增值稅計新臺幣（下同）23萬6,173 元，並請本院代為扣繳，而獲足額分配。原處分機關並於108 年10月
9 日以雲稅土字第1080661536號函知原告，系爭土地如屬作農業使用之農業用地，移轉可不課徵土地增值稅，但應於收到通知之次日起30日內檢附證明文件提出申請，該函於108 年10月15日合法於送達原告。
（二）惟原告遲至108 年12月31日始向雲林縣斗六市公所申請系爭土地之農業用地作農業使用證明，嗣於109 年3 月12日向原處分機關申請不課徵土地增值稅並退稅，經原處分機關於109 年3 月24日以雲稅土字第1090071506號函否准原告所請（下稱原處分），原告對原處分不服，提起訴願，案經雲林縣政府訴願審議委員會於109 年6 月11日以府行法一第0000000000號訴願決定書作成訴願駁回之決定。原告仍有不服，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張略以：
（一）不懂法律規定，所以超過時間。
（二）應該退我稅。
（三）原告並聲明求為判決：①訴願決定及及原處分均撤銷。②被告對於原告於民國109 年3 月12日向被告提出申請之土地增值稅退稅事件，應作成准予退還新台幣236,173 元予原告之行政處分。③訴訟費用由被告負擔。
三、被告之答辯：
（一）「已規定地價之土地，於土地所有權移轉時，應按其土地漲價總數額徵收土地增值稅。」、「作農業使用之農業用地，移轉與自然人時，得申請不課徵土地增值稅。」、「農業用地移轉，其屬無須申報土地移轉現值者，主管稽徵機關應通知權利人及義務人，其屬權利人單獨申報土地移轉現值者，應通知義務人，如合於前條第 1 項規定不課徵土地增值稅之要件者，權利人或義務人應於收到通知之次日起三十日內提出申請，逾期不得申請不課徵土地增值稅。」、「依本法第三十九條之二第一項申請不課徵土地增值稅者，應檢附直轄市、縣（市）農業主管機關核發之農業用地作農業使用證明文件，送主管稽徵機關辦理。」分別為土地稅法第28條前段、第39條之2 第1 項、第39條之3 第2 項及同法施行法第58條第1 項所明定。另財政部89年8 月1 日台財稅第0000000000號函規定「…三、現行法院拍賣之農業用地申請不課徵土地增值稅，申請人須先向鄉鎮市區公所申請核發農業用地作農業使用證明書後，再向稅稽徵機關申請不課徵土地增值稅，是以當事人收稅稽徵機關通知向嚮鎮市區公所申請核發農業用地作農業使用證明書，應扣除主管機關核發明書之期間，作為其申請不課徵土地增值稅之申請期，以資銜接…。」
（二）鑑於農地開放自由買賣後，土地稅法於89年1 月修正農業用地移轉相關稅制，刪除原免稅之規定，僅合於農業用地作農業使用並移轉與自然人之要件者，得依土地稅法第39條之2 第1 項規定，申請不課徵土地增值稅，暫時不課徵該次移轉時原應課徵之土地增值稅，將土地漲價利益潛藏之稅負隨同農地移轉予土地承受人，承受人再移轉時若不符合農地不課徵之法定要件，即需就前所有權人及及自身持有期間之全部土地價漲價利益，繳納土地增值稅，以利農地農用政策之實現。「由於農業用地移轉，買賣雙方之權益互相衝突。課徵土地增值稅，增加本次出售土地人之稅負不課徵土地增值稅，承人再移轉時之土地增值稅負擔增加，爰…明定申請不課徵土地增值稅之程序，以杜紛爭。」乃土地稅法第39條之3 於89年1 月增訂時之立法理由。
（三）系爭土地於108 年9 月20因鈞院拍賣移轉，被告逕依鈞院通知核課土地增值稅，並由鈞院代為扣繳稅款，屬土地稅法第39條之3 第2 項規定農業用地移無須申報土地移現值者，被告依法應通知原告，如合於不課徵土地增值稅之要件者，應於收到通知之次日起30日內提出申請，逾期不得申請不課徵土地增值稅。被告於108 年10月9 日以函通知原告，系爭土地如符合土地稅法第39條之2 第1 項農業使用之農地移轉不課徵土地增值稅要件，應檢附農業主管機關核發之農地農用證明，依同法第39條之3 第2 項規定，於收到通知之次日起30日內提出申請，逾期不得申請，並敘明「最遲應於本通知函送達30日內向農業主管機關申請，核發該證明書之期間扣除後作為申請之期限。
（四）系爭通知函於108 年10月15日合法送達，由原告本人簽收。依土地稅去第39條之3 第2 項規定應於通知之次日起30日內提出申請；又依財政部89年8 月1 日台財稅第0000000000號函規定，應扣除農業主管機關核發地農用證明期間，作為申請不課徵土地增值稅之申請期限，故原告應於108 年11月14日前向農業主管機關斗六市公所申請農地農用證明，俟取得農地農用證明後再向被告銜接申請不課徵土地增值稅。惟原告遲至108 年12月31日始向斗六市公所申請系爭土地之農地農用證明，其核發日期為109 年
1 月13日，嗣於109 年3 月12日向被告申請不課徵土地增值稅並退稅。
（五）屬土地稅法第39條之3 第2 項規定之情形，該條項明文規定未遵期申請之法律效果為「不得申請不課徵土地增值稅」是原告未於108 年11月14日前向斗六市公申請農地農用證明，亦未遵期向被告申請不課徵土地增值稅，其請求權即已消滅。原告於請求權消滅後始申請農地農用證明及不課徵土地增值稅，被告以處分否准原告所請，於法有據，雲林縣政府訴願決定駁回，並無違誤，原告主張，實無足採。
（五）聲明：原告之訴駁回；訴訟費用由原告負擔。
四、本件之判斷：
（一）按土地稅法第39條之2 第1 項規定：「作農業使用之農業用地，移轉與自然人時，得申請不課徵土地增值稅。」同法第39條之3 第2 項規定：「農業用地移轉，其屬無須申報土地移轉現值者，主管稽徵機關應通知權利人及義務人，其屬權利人單獨申報土地移轉現值者，應通知義務人，如合於前條第一項規定不課徵土地增值稅之要件者，權利人或義務人應於收到通知之次日起30日內提出申請，逾期不得申請不課徵土地增值稅。」土地稅法施行細則第57條第1 款規定：「本法第39條之2 第1 項所定農業用地，其法律依據及範圍如下：一、農業發展條例第3 條第11款所稱之耕地。二、依區域計畫法劃定為各種使用分區內所編定之林業用地、養殖用地、水利用地、生態保護用地、國土保安用地及供農路使用之土地，或上開分區內暫未依法編定用地別之土地。三、依區域計畫法劃定為特定農業區、一般農業區、山坡地保育區、森林區以外之分區內所編定之農牧用地。…」同細則第58條第1 項規定：「依本法第39條之2 第1 項申請不課徵土地增值稅者，應依下列規定檢附證明文件，送主管稽徵機關辦理：一、第57條之土地，應檢附直轄市、縣（市）農業主管機關核發之農業用地作農業使用證明文件。二、…。」
（二）查89年1 月26日修正公布前土地稅法第39條之2 第1 項固規定：「農業用地在依法作農業使用時，移轉與自行耕作之農民繼續耕作者，免徵土地增值稅。」惟鑑於89年1 月26日修正公布之土地稅法，就農地已開放自由買賣，則農地之流通性已與一般土地無差異，其所有權移轉所獲土地漲價利益，已無免徵土地增值稅之必要，故將本條項原關於「免徵土地增值稅」之規範，修正為「得申請不課徵土地增值稅」。又鑑於農業用地移轉，是否課徵土地增值稅，買賣雙方之權益係互相衝突。即課徵土地增值稅，增加本次出售土地人之稅負；不課徵土地增值稅，承受人再移轉時之土地增值稅負擔增加，乃於第39條之3 明定申請不課徵土地增值稅之程序。可知，土地稅法第39條之2 第1項所稱之「不課徵土地增值稅」，係有別於該條項修正前所規範因「合於該條項所定免稅要件，當然發生免稅效果」之「免徵」土地增值稅。即「不課徵土地增值稅」僅是就該次移轉原應課徵之土地增值稅暫時不予課徵，故是否「不課徵」係該次移轉之權利人或義務人之權利，且此請求權之行使，需由得享有該不課徵權利之人，依相關法令規定，以向主管稽徵機關提出申請之方式為之。而其中屬土地稅法第39條之3 第2 項規定之情形者，因該條項已明定未遵期申請之法律效果為「不得申請不課徵土地增值稅」，是得享有該不課徵土地增值稅權利之人，如未於收到稽徵機關通知之次日起30日內提出申請，即喪失「得申請不課徵土地增值稅」之請求權（最高行政法院102 年度判字第599 號判決參照）。
（三）本件如事實概要欄所載事實，為兩造所不爭執，復有卷內雲林縣政府訴願決定書及送達證書影本、本院民事執行處
108 年10月2 日雲院忠108 司執丁字第16534 號函、被告
108 年10月9 日雲稅土字第1080040726號函、108 年10月
9 踏雲稅土字第1080661536號函、送達證書、雲林稅務局土地增值稅繳款書、本院民事執行處強制執行金額分配表、雲林縣斗六市公109 年4 月9 日函、原告農業用地農業使用證明申請書、原告109 年3 月12日退稅申請書、雲林稅務局109 年3 月24日雲稅土字第1090071506號否准不課徵土地增值稅函等在卷可稽，應堪認定。是本件兩造爭執之重點在於：原告是否逾土地稅法第39條之3 第2 項有關申請不課徵土地增值稅所規定之申請期限？而不得申請不課徵土地增值稅及退稅？
（四）經查：
１.被告經本院民事執行處通知後得知系爭土地遭拍定，隨即以108 年10月9 日雲稅土字第1080661536號函通知原告，其得於文到30日內檢附相關證明文件申請不課徵土地增值稅，並教示最遲應於本通知函送達30日內向主管機關申請核發證明書之期間，扣除後作為申請之期限。原告係於
108 年10月15日親自收受系爭通知函之送達，有雲林縣稅務局送達證書在卷可稽，故原告應於次日即108 年10月16日起算30日（至108 年11月14日止）向被告申請不課徵土地增值稅，並至遲於108 年11月14日前向農業主管機關申請核發農地農用證明書，乃原告遲至108 年12月31日始向農業主管機關雲林縣斗六市公所申請核發（核發日期為
109 年1 月13日），此亦有雲林縣斗六市公所109 年4 月
9 日回覆被告函在卷可參。再者，原告取得核發之農地農用證明書後，卻遲至109 年3 月12日始向被告申請退稅，有原告申請書可查，可證原告已遲誤法定申請之期限，依上開土地稅法第39條之3 第2 項規定，及上開最高行政法院102 年度判字第599 號判決意旨，已喪失「得申請不課徵土地增值稅」之請求權。
2.原告雖以不懂法律規定才超過時間云云，惟被告上開通知函之語意明確，並在通知函內明確指示「逾期不得申請不課微土地增值稅」，原告既非不識字之人，要無看不懂之可能。又權利者在相當期間內不行使權利，依特別情事足以使義務人正當信賴債權人不欲其履行義務時，若再為行使權利，當發生前後行為矛盾，則基於誠信原則不得再張之，此即所謂「權利失效」原則，參諸民法第148 條第2項關於「行使權利，履行義務，應依誠實及信用方法」之規定，即在揭示此旨。故權利者在相當期間內不行使權利，並因其行為造成特殊狀況，足以引起義務人之正當信賴，認為權利人已不欲行使其權利，而權利人再為行使時，認為有違誠信原則。是本件原告業已喪失「得申請不課徵土地增值稅」之請求權，應無疑義。
（五）綜上所述，原告所為主張並無足採，是被告否准原告申請不課徵土地增值稅，並不予退稅，核無違誤，訴願決定予以維持，亦屬有據，原告訴請撤銷訴願決定及原處分，並請求原處分關應作成准予退還236,173 元予原告之行政處分，均為無理由，應予駁回。
五、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法及聲明陳述，於判決結果均無影響，爰不逐一論列，附此敘明。
六、綜上所述，本件原處分，認定事實與適用法律核無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合。原告訴請撤銷訴願決定及原處分不利被告部分，並作成有利原告之處分，均為無理由，自應予以駁回。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第
1 項前段，判決如主文。中 華 民 國 109 年 9 月 29 日
行政訴訟庭 法 官 陳定國以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。上訴理由應表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實。
中 華 民 國 109 年 9 月 29 日
書記官 鄭國銘